行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一五五號
原 告 辛亥裝潢工程有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 臺北市稅捐稽徵處
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年十月十三日台財訴字第
八六○一四五七一五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告於民國七十九年四月間涉嫌無進貨事實，卻取得碩林股份有限公司（以下簡稱碩林公司）所虛開之統一發票乙紙，金額計新台幣（以下同）九五○、○○○元（不含稅）充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱北機組）查獲，以八十一年十一月二十三日電字第二三六○號函移被告依法審理，除核定應補營業稅四七、五○○元（原告業於八十二年三月十二日補繳）外；並按所漏稅額裁處十五倍罰鍰計七一二、五○○元。原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願，經台北市政府以八十四年十月十七日府訴字第八四○六五四九四號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為適法之處分。」案經被告重核後，以八十五年六月七日八五北市稽法乙字第一二三六八號復查決定維持原處分。原告復向台北市政府提起訴願，經該府八十五年十二月二十四日府訴字第八五○七二七二○號訴願決定：「原處分關於罰鍰部分撤銷，改按所漏稅額處八倍罰鍰；其餘訴願駁回。」原告乃就罰鍰部分猶表不服，循序提起再訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、查「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對據以申請之案件發生效力。」為稅捐稽徵法第一條之一所明定，又財政部賦稅署八十一年七月二十二日台稅二發第000000000號函「．．．說明二：營業人取具虛設行號開立之不實統一發票作為進項憑證申報扣抵稅款，經查獲涉嫌短漏報營業稅者，其調查基準日之認定，財政部已於八十年八月十六日以台財稅第八○一二五三五九八號函規定，應以稽徵機關函查日為調查基準日在案。三、至貴組於接獲檢舉偵辦虛設行號之案件，對涉及下手營業人取得該虛設行號之不實統一發票，作為進項憑證，虛報進項稅額，貴組如已查獲並取得具體證據，應以貴組查獲該具體違章證物之日為調查基準日，如須移請稽徵機關查核始能確定營業人是否逃漏稅捐者，其調查基準日，應依前項規定，以稽徵機關函查日為準。．．．。」係北機組於八十一年四月二十一日經檢舉偵破本案（即桃鳴專案）之虛設行號碩林公司、菖隆公司後，對涉及下手營業人，取得該等虛設行號公司開立之統一發票作為進項憑證虛報進項稅額，其後已自動補報補繳稅款，其適用稅捐稽徵法第四十八條之一免罰之時點，究應如何認定存有疑義，向財政部請求解釋，經該部賦稅署參酌法令及事實所為之釋函，此函釋明確說明，北機組於檢舉查獲當時，若已取具虛設行號下手營業人違章漏稅之具體證據，以查獲日為調查基準日，若須移請稽徵機關查核，始能確定逃漏事實者，以稽徵機關函查日為調查基準日。財政部對本案之釋函，既未論及稅捐稽徵法第四十八條之一所稱之「經檢舉」案件，則本案系爭要點，乃在原告自動補報補繳前，北機組或被告是否已掌握
原告違章漏稅之具體證據﹖而非一經檢舉，即不得適用自動補報補繳免罰規定，再訴願決定未依稅捐稽徵法第一條之一規定，及財政部賦稅署第000000000號，對本案之釋函要旨論斷，顯有適用法令錯誤之誤謬。二、北機組於八十一年四月二十一日查獲者為碩林公司、菖隆公司等為虛設行號，查獲當時掌握之具體證據為碩林、菖隆公司涉嫌逃漏稅捐，此由該組八十四年五月二日（八四）電字第一二九七號函可知，原告為碩林公司之下手營業人，是否已將碩林公司開立之統一發票申報為進項憑證虛報進項稅額，由碩林公司之帳冊憑證並無法知悉，須對原告之帳冊憑證加以查核始能認定，被告係於八十二年十月五日以北市稽核（乙）字第○一七九六二－八號函通知原告提供帳冊憑證查核，而原告於之前之同年三月十二日，即已自動補繳該統一發票之營業稅款並向原告所屬大安分處補報在案，依前述財政部賦稅署釋函說明三後段，原告既在被告調查基準日即函查日前已自動補報補繳營業稅款，自可適用稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定。三、北機組八十四年五月二日（八四）電字第一二九七號函所載明者，為「菖隆公司、碩林公司之調查基準日確為⒋．．．」，菖隆、碩林公司之調查基準日與其下手營業人即原告之調查基準日絕不相同，原告於再訴願時，已提出與本案案情相同之德成建設股份有限公司與葉財記投資有限公司，於行政救濟程序中先後經鈞院八十五年度判字第九六號判決及台北市政府府訴字第八五○五四六二三號訴願決定，撤銷被告之處分，並飭被告查明北機組偵破本案時，對該二公司取得虛設行號碩林公司之不實統一發票作為進項憑證，虛報進項稅額，逃漏稅捐之事實，已取得何項具體證據﹖依法自為認定本件該二公司逃漏營業稅之調查基準日應為何日﹖是否有稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用﹖原處分撤銷後被告為查明真象另函請北機組提供偵破本案時之具體證據，亦經該組分別函復「無進一步具體證據可資提供。」該二公司因此一事實真象之釐清，經被告改以通知調查之函查日認定為調查基準日，因該兩公司因在函查日前已自動補繳補報稅款，乃分別以北市稽法（乙）字第六六一五號及一○七二一九號復查決定書撤銷原罰鍰之處分在案。按本案被告或北機組於偵破桃鳴專案時，未掌握碩林公司下手營業人之具體逃漏稅捐證據，被告即應本於職權，主動撤銷原處分，一再訴願機關，於原告要求查明事實真象時，亦當轉飭被告查明，惟均未作此圖，捨棄財政部依法令對本案所作之解釋不用，遽予援引與本案無關之法令或判決駁回所請，難令人心服，懇請詳審前述理由，賜判如訴之聲明，俾免同一案件因行政機關怠於事實真象之調查，造成罰、免不同之結果，影響政府威信等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本案原告於七十九年四月間涉嫌無進貨事實，即取得碩林公司所虛開之統一發票充當進貨憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，查該碩林公司於七十八年四月二十日在台北縣土城市○○路○段二五四號二樓申請營利事業設立登記，並於七十八年九月二十五日遷入台北市松山區○○○路五六二之二號三樓，係販賣統一發票所虛設之公司，該公司於七十八年八月至七十九年十二月間，係以另一虛設行號振一工程行所虛開之不實發票作為進貨憑證，金額為一、四七一、五六一、一四一元，涉嫌虛報進項稅額七三、二一八、○六二元，並於上開期間共虛開發票一、五三六、六五六、九一九元，幫助他人（含原告）逃漏稅捐七六、八三二、八七七元，案經被告查獲，並取具相關證據後，以八十一年四月二十一日北市稽核丙字第六六三四號刑事案件移送書移請台灣桃園地方法院檢察署偵辦，經台灣台北地方法院檢察署檢
察官以八十二年五月八日偵字第一七三○號起訴書將其負責人劉豐順以違反稅捐稽徵法案件提起公訴在案，有起訴書及被告刑事案件移送書附卷可稽。二、次查碩林公司負責人劉豐順因違反稅捐稽徵法案件，雖獲台灣台北地方法院檢察署以八十二年十一月六日八十二年撤聲字第十三號撤回起訴書撤回起訴，惟其撤回之理由為劉豐順係遭他人冒用名義虛設碩林公司而已，並非認碩林公司非虛設行號，不影響碩林公司前述無實際進銷貨事實之成立。又查碩林公司係取得振一工程行之發票作為進貨憑證，而該商號登記之資本額僅「伍十萬元」，且同期間並無進貨，平均每月開立銷售金額竟高達「一億三千七百餘萬元」之發票，其為虛開發票幫助他人申報進項稅額扣抵應納稅額逃漏稅之事實至臻明確。且其負責人陳文鴻因違反稅捐稽徵法案件，經被告查獲而以八十一年四月十七日北市稽核甲字第六六○九號刑事案件移送書移送台灣桃園地方法院檢察署偵辦，雖經台灣台北地方法院檢察署八十一年十月二十八日北檢仁呂字第三八八七二號函復被告，因該案被告（陳文鴻）地址查無其址及身分證號碼不合邏輯簽結，亦足證振一工程行亦為他人冒用名義之虛設行號，有原處分機關刑事案件移送書附卷可稽。三、綜上論之，碩林公司取得進項發票既均為虛偽不實，且原告並未轉包工程予碩林公司之事證已如前述，另據原告於前復查時陳稱承包統信證券股份有限公司葉財記世貿大樓之冷凍裝修工程，再轉包予碩林公司之劉先生，付款人係由原告公司負責人甲○○於公司支付現金予劉先生。惟對支付貨款之現金來源無法提出說明，且其支付金額高達九五○、○○○元，竟無簽收或領款之紀錄或收據憑證供核，實與一般商場交易習慣有違，原告公司帳載亦無該工程之進、銷、存貨等流程紀錄，空言主張各節迄無法提示有關資料以實其說，其無承包工程之事實明確，堪予認定。從而被告據以補稅裁罰，尚非無據。四、至原告主張於稽徵機關開始調查或取得具體違章證物前已自動補報補繳該筆稅款，則依稅捐稽徵法第四十八條之一規定，自可免予處罰乙節，經查本案類似案件○○公司取得碩林公司所虛開之統一發票充當進項憑證，扣抵銷項稅額涉嫌違章案，業經大院八十五年度判字第一○○三號判決理由記載：「．．．然查，法務部調查局固非稅捐稽徵法第四十八條之一所稱之稽徵機關或財政部指定之調查人員，然參照財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號函釋：「惟條文中所稱『未經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」之意旨，法務部調查局既屬有權調查處理逃漏稅案件之機關，則不論該桃鳴專案係如何方式所偵破，本件應屬稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所指「經檢舉」之案件，自不能免罰。次查：北機組八十四年五月二日（八四）電字第一二九七號函已載明：「．．．碩林公司及菖隆公司．．．確係由幕後業者劉德亮所虛設．．．菖隆公司之銷項係七十九年一月至七十九年十二月，碩林公司之銷項係八十年一月至八十年八月，何以廠商遲至本組八十一年四月二十一日偵破『桃鳴專案』後方申請補稅，．．．故菖隆公司、碩林公司之調查基準日確為八十一年四月二十一日．．．」等語，是本件之調查基準日應以該組查獲之日為準。．．．。」再查北機組既屬有權處理機關，因而該組之查獲日八十一年四月二十一日自可為本案之調查基準日，因之，原告補報補繳稅款日期係在調查基準日之後，自不符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳免罰規定之適用。從而被告據以補稅裁罰，尚非無據。五、
惟查營業稅法第五十一條業於八十四年八月二日修正公布，九月一日施行，其漏稅罰鍰倍數已由原五倍至二十倍修正為一倍至十倍罰鍰，又「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」有關營業稅法第五十一條第五款虛報進項稅額者，無進貨事實之違章情形罰鍰倍數，業經修正減輕為「按所漏稅額處八倍罰鍰」，依前揭稅捐稽徵法第四十八條之三及財政部函釋規定，台北市政府訴願決定業將原處分撤銷，改按所漏稅額處八倍罰鍰，併予陳明。六、綜上論結，原告之訴應認為無理由，請依法駁回原告之訴等語。
理 由
按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業．．．虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第十九條第一項第一款、第五十一條第五款所明定。又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者，．．．⒉有進貨事實者：⑴．．．⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」復依八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復為財政部八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋在案。經查本件原告於七十九年四月間無進貨事實，卻取得「桃鳴專案」中碩林公司所虛開之統一發票一紙，金額計九五○、○○○元（不含稅）充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額，案經北機組查獲後，以八十一年十一月二十三日電字第二三六○號函移被告依法審理，取具統一發票影本、談話筆錄及台灣桃園地方法院檢察署檢察官八十一年度偵緝字第一七號起訴書等相關資料佐證，被告認原告違章事證明確，乃核定應補營業稅四七、五○○元（原告業於八十二年三月十二日補繳）；並按所漏稅額裁處十五倍罰鍰計七一二、五○○元。原告不服，申請復查，未獲變更。提起訴願，經台北市政府以八十四年十月十七日府訴字第八四○六五四九四號訴願決定將原處分撤銷，命由被告另為適法之處分。案經被告重核後，以八十五年六月七日北市稽法乙字第一二三六八號復查決定：查碩林公司於七十八年四月二十日在台北縣土城市○○路○段二五四號二樓申請營利事業設立登記，並於七十八年九月二十五日遷入台北市松山區○○○路五六二之二號三樓，係為一販賣統一發票所虛設之公司，另該公司於七十八年八月至七十九年十二月間進項憑證，係以另一虛設行號振一工程行所虛開之統一發票作為進項憑證，金額為四一、四七一
、五六一、一四一元，涉嫌虛報進項稅額七三、二一八、○六二元。至於銷項成本於上開期間，共虛開統一發票一、五三六、六五六、九一九元，幫助他人（含原告）逃漏稅捐七六、八三三、八七七元，案經被告查獲後，並取具相關證據，以八十一年四月二十一日北市稽核丙字第六六三四號刑事案件移送書移請台灣桃園地方法院檢察署偵辦，亦經台灣台北地方法院檢察署檢察官於八十二年五月八日以八十二年偵字第一七三○號起訴書將其負責人劉豐順以違反稅捐稽徵法案件提起公訴，有上開起訴書及被告刑事案件移送書附卷可稽，則碩林公司無實際進貨銷貨之事實，而虛開統一發票幫助他人逃漏稅之事實，已臻明確，又該公司負責人劉豐順因違反稅捐稽徵法案件，雖獲台灣台北地方法院檢察署八十二年十一月六日以八十二年撤聲字第十三號撤回起訴書，撤回起訴，惟其撤回起訴之理由為劉豐順係遭他人冒用名義虛設碩林公司而已，並非碩林公司非虛設行號，自不影響碩林公司前述無實際進銷貨事實之成立，次查碩林公司取得振一工程行之發票其資本額僅「伍拾萬元」，平均每月開立統一發票之銷售金額竟高達「壹億參仟柒佰餘萬元」，其為虛開統一發票幫助他人申報進項稅額扣抵應納稅額逃漏稅至臻明確，且該行號同期竟均無進貨情事，其負責人陳文鴻因違反稅捐稽徵法一案經被告查獲於八十一年四月十七日八一北市稽核甲字第六六○九號刑事案件移送書移送台灣桃園地方法院檢察署偵辦。雖經台灣台北地方法院檢察署八十一年十月二十八日北檢仁呂字第三八八七二號函因被告（陳文鴻）地址查無其址及身分證號碼不合邏輯簽結，亦足證振一工程行亦為他人冒用名義之虛設行號，已堪認定。此有被告刑事案件移送書在卷可稽。再查另據原告陳稱承包統信證券股份有限公司葉財記世貿大樓之冷凍裝修工程，再轉包予碩林公司之劉先生，付款人係由原告公司負責人甲○○於公司支付予劉先生。但對自稱支付貨款之現金來源無法提出說明，且其支付金額高達九五○、○○○元，竟無簽收或領款之記錄或收據憑證供核，實與一般商場交易習慣有違，且原告公司帳載亦無該工程之進、銷、存承包工程之事足證為由，維持原罰鍰處分。原告仍執詞向台北市政府提起訴願。案經該府八十五年十二月二十四日府訴字第八五○七二七二○號訴願決定亦持與原處分機關相同論見，惟依修正後營業稅法第五十一條第五款規定及依「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」有關無進貨事實之違章罰鍰倍數，業經修正減輕為「按所漏稅額處八倍罰鍰」乃將「原處分關於罰鍰部分撤銷，改按所漏稅額處八倍罰鍰；其餘訴願駁回。」原告仍不服，復提起再訴願，案經財政部八十六年十月十三日台財訴字第八六○一四五七一五號再訴願決定，予以維持，揆諸首揭規定及函釋意旨，尚無不合。原告猶表不服，提起本件行政訴訟，而為如前揭事實欄所載情詞之主張。然查：法務部調查局固非稅捐稽徵法第四十八條之一所稱之稽徵機關或財政部指定之調查人員，然參照財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號函釋：「惟條文中所稱『未經檢舉』一語，並未限定檢舉人之身分，亦未限定須向稽徵機關或財政部指定之調查人員檢舉。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」之意旨，法務部調查局既屬有權調查處理逃漏稅案件之機關，則不論該桃鳴專案係如何方式所偵破，本件應屬稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所指「經檢舉」之案件，自不能免罰。次查：調查局北機組八十四年五月二日（八四）電字第一二九七號函已載明：「．．．碩林公司及菖隆公司．．．確係由幕後業者劉德亮所虛設．．．菖隆公司之銷項係七十九
年一月至七十九年十二月，碩林公司之銷項係八十年一月至八十年八月，何以廠商遲至本組八十一年四月二十一日偵破『桃鳴專案』後方申請補稅，．．．故菖隆公司、碩林公司之調查基準日確為八十一年四月二十一日．．．」等語，是本件之調查基準日應以該組查獲之日為準。且參諸原告之代理人張翠碧於八十三年六月六日在被告調查時，已供承「願意繳清罰鍰。」云云，亦有該談話筆錄附原處分卷可稽，足證原告已自認其係於八十一年四月二十一日案發後始行補稅，故願意受罰，其於本件起訴時改稱應以八十二年十月五日被告函查日為基準日之翻異主張，亦不足採。從而，本件既有統一發票影本及談話筆錄附原處分卷為證，且原告又迄未舉出實際與其交易之營業人，復不能提出該營業人已有申報並繳納營業稅款之證據，則原告縱有支付價款，仍當然產生逃漏營業稅額之結果，其違章事證明確，原處分予以科罰，揆諸首揭說明，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。至原告所引本院八十五年度判字第九六號判決並非判例，及台北市政府府訴字第八五○五四六二三號訴願決定書，核屬另案，其見解尚無拘束本案之效力，自難比附援引，執為本件免罰之依據，併此敍明。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 二 月 六 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 葉 振 權
評 事 藍 獻 林
評 事 沈 水 元
評 事 林 清 祥
評 事 劉 鑫 楨
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲
中 華 民 國 八十七 年 二 月 六 日
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