行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第四一四號
原 告 漢陽營造工程股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺北市國稅局
右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服行政院中華民國八十六年十月二十七日台八
十六訴字第四一二四七號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告於八十一年間興建工程支付工程款新台幣（下同）六五、○○○、○○○元，未依行為時所得稅法第二十一條暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，於營利事項發生時取得實際交易對象開立之憑證，而取得非實際交易對象之瑞得營造有限公司（以下簡稱瑞得公司）所開立之統一發票作為進項憑證，被告乃以原告依法應自他人取得憑證而未依規定取得，依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，按查明認定之總額，處百分之五罰鍰計三、二五○、○○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更。提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、本案係依據調查局移送之資料暨台北地方法院檢察署之起訴書認定瑞得營造有限公司（以下簡稱瑞得公司）未實際從事營造工程屬於出借牌照並開立無實際交易行為之發票予原告，應依照稅捐稽徵法第四十四條之規定就取得之憑證之百分之五課處罰鍰。二、經查瑞得公司係政府正式核准設立並具有營造專業資格之廠商，其領用之統一發票亦由稅捐單位核准販售並依規定申報繳納稅款在案，且該項工程亦有簽訂正式之合約，有關之工程款亦由原告開立之支票支付，全部之款項確由該公司兌領（詳銀行存摺影本），所有之文件憑證者皆符合稅法之規定，惟台北市國稅局僅依據調查局移送之資料暨法院起訴書所載之薄弱證據遽予認定瑞得公司未實際從事營造工程，亦即起訴書所謂之借牌行為，要知商業之行為方式種類繁多，實難以詳細之規範，且何謂實際從事營造工程﹖其定義如何亦恐眾說紛云，經查本案原（被）告所謂非實際交易對象，係指瑞得公司為虛設行號專以借牌為業，其工程款項雖開立統一發票，但非為實際施工者其中所及三個主要之用語「非實際之交易對象，實際施工者，借牌行為」，就原告而言，但問承包之廠商對象有無施工能力，以及是否為合法之廠商，而實際施工者當由自然人實際運作，法人並無施工之能力，其實際之流程分析如下：自然人（實際施工者）使用（原查單位稱為借牌）瑞得公司之名義承包原告之工程，且實際施工者與瑞得公司之關係為何實難以追究，就稅法而言並無任何違法漏稅之處。三、綜觀本案，政府主管機關核發違法公司在先，原告與之實際交易在後，仍應受此鉅額款項之罰鍰，實令人難以折服，如就原查所稱之借牌行為，其始作俑者應屬核發執照之主管機關，惟其必將辯稱不知該公司將會有違法之借牌行為，相同地原告確與之實際交易，有關之法定程序皆已備齊，且全部工程款項確有該公司兌領之記錄，如此不可歸責知該公司將會有違法之借牌行為，相同地原告確與之實際交易，有關之法定程序皆已備齊，且全部之工程款項確有該公司兌領之記錄，如此不可歸責於原告之事實，仍應受此懲罰實有欠公允，再者瑞得公司必有委託或授權
實際負責施工者，才能以該公司之名義與原告簽約承包工程，且該公司成立多年，政府機關動用龐大之調查人力方能於民國八十二年間發現此事，而原告僅為一般善良百姓之組合，如何能知悉此事，因此絕大部份之責任，應由主管機關承擔，以上說明，復請鑒核等語。
被告答辯意旨略謂︰本案原告以瑞得公司係依法設立並具有營造專業資格之廠商，領用之統一發票亦係由稅捐單位核准販售，且其就營建工程簽有正式之合約，有關工程款亦以票據支付，其資金流程明確，而被告僅以調查局移送之資料及檢察官起訴書等薄弱證據，即認定瑞得公司未實際從事營造工程，實有違誤之處，且該公司負責人亦否認其有借牌之行為。又縱該公司有借牌行為，然原告係善意之第三人，實不應對其科處罰鍰云云，申經復查決定，以原告雖與瑞得公司簽有工程合約，並按工程進度付款，亦取得瑞得公司所開立之發票，惟瑞得公司係虛設行號，業經台灣台北地方法院檢察署檢察官以其違反稅捐稽徵法提起公訴在案（八十一年偵字第二二四七四號及八十二年偵字第二六○九號、五六九一號）。該公司既專以出借牌照為業，則其工程款雖開立發票，仍難認該公司為實際施工者，亦即該公司並非實際交易對象。原告取得瑞得公司所開立之發票，為無實際交易行為之發票，原核定按查明認定之總額處以百分之五罰鍰，並無不合，乃未准變更。原告訴經財政部訴願決定，以據台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決意旨，瑞得公司係為借用營造執照賺取佣金所設立之營建廠商，並無實際營造建築任何工程，有該判決書影本附可稽，則原告與瑞得公司無交易之事實，洵堪認定。原告雖訴稱工程款係由其開立禁止背書轉讓票據支付，惟查原告所檢附之支票影本，均無「禁止背書轉讓」之記載，所訴並不足採，遂駁回其訴願，經核並無不妥。至原告再訴願時訴稱瑞得公司係依法設立之公司，其與之交易之法定程序均已齊備，資金流程亦已明確，應係不可歸責於原告之事實一節，以瑞得公司既經台灣高雄地方法院認定係出借牌照之廠商，則原告取具該公司開立之統一發票作為進項憑證，而未依規定取具實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證，縱非故意，亦難謂無過失，依法自應予處罰。又原告雖提示工程合約及以瑞得公司為受款人之支票影本資料供核，惟此並不能否定瑞得公司出借牌照之事實，亦難證明瑞得公司為實際承包人，是再訴願決定予以維持。茲原告復執前詞爭執，仍難認為有理由。請判決駁回原告之訴等語。
理 由
按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。次按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」復為行為時稅捐稽徵法第四十四條所明定。本件原告於八十一年間興建工程支付工程款六五、○○○、○○○元，未依行為時所得稅法第二十一條暨稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條規定，於營利事業發生時取得實際交易對象開立之憑證，而取得非實際交易對象之瑞得公司所開
立之統一發票作為進項憑證，案經法務部調查局北部地區機動工作組查獲，並經台灣台北地方法院檢察署檢察官提起公訴，被告乃以原告依法應自他人取得憑證而未依規定取得，按查明認定之總額，處百分之五罰鍰計三、二五○、○○○元。原告以瑞得公司係依法設立並具有營造專業資格之廠商領用之統一發票亦係由稅捐單位核准販售，且其就營建工程簽有正式之合約，有關工程款以禁止轉讓背書之票據支付，其資金流程明確，被告僅以調查局移送之資料及檢察官起訴書等薄弱證據，即認定瑞得公司未實際從事營造工程，實有違誤之處，且該公司負責人亦否認其有借牌之行為，又縱該公司有借牌行為，然其係善意第三人，實不應對其科處罰鍰等語，申請復查，經被告復查決定以：原告雖與瑞得公司簽有工程合約，並按工程進度付款，亦取得瑞得公司所開立之發票，但瑞得公司係虛設行號，業經台灣台北地方法院檢察署檢察官提起公訴，該公司既專以出借牌照為業，則其工程款雖開立發票，仍難認該公司為實際施工者，亦即該公司並非實際交易對象，原告取得該瑞得公司所開立之發票，為無實際交易行為之發票，原核定按查明認定之總額處以百分之五罰鍰，並無不合，乃未准變更。原告循序提起行政訴訟如事實欄起訴意旨所載：除複述復查主張外，略謂：被告所謂非實際交易對象，係指瑞得公司為虛設行號專以借牌為業，其工程款項雖開立統一發票，但非實際施工者，就原告而言，但問承包之廠商是否為合法之廠商，廠商為法人無施工能力，其實際施工者當由自然人實際運作，實際流程為：自然人（實際施工者）使用（原查單位稱為借牌）瑞得公司之名稱承包原告之工程，實際施工者與瑞得公司之關係為何實難以追究，就稅法言，並無任何違法漏稅之處云云。查瑞得公司實際負責人將該公司營業牌照借給建商或個體承造戶使用收取代價之事實，有台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決影本附訴願可稽，而原告自陳係自然人（實際施工者）使用（原查單位稱為借牌）瑞得公司之名義承包其工程，此種情形，與瑞得公司僱用並委任該自然人代理承包工程，兩者承包主體亦即實際交易對象，並不相同，前者係該自然人為承包主體，即承攬人；後者則係瑞得公司為承包主體即承攬人，前者因自然人無營業牌照，無法開立發票交定作人即原告持報稅捐，乃利用瑞得公司營業牌照，以為便宜行事，因此，原告應向承包之該自然人取得原始憑證即進項發票，始是正途；却取得瑞得公司開立之原始憑證即進項發票，核與稅捐稽徵法第四十四條之規定不合。原告係營造工程公司，承攬工程為其營業範圍，對於承攬營造工程之有關規定，不能諉為不知，實際施工之自然人係借用瑞得公司營業牌照並利用該公司名義與其訂立工程合約書，其實際交易對象即承包人係該自然人，豈能以該瑞得公司係經核准成立具有營造專業資格之廠商，領用統一發票並依規定報稅，本案工程簽有正式合約，且工程款亦以支票付瑞得公司兌領，遽謂其取得瑞得公司開立之進項發票，無違反稅法之規定。是以原告所訴無可採取。從而，被告以原告依法應自他人取得憑證而未依規定取得，乃按查明認定之該工程款總額處以百分之五罰鍰，揆諸首揭法條規定，自非無據。一再訴願決定，遞予維持，亦均無不合，原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 三 月 十九 日
行 政 法 院 第 四 庭
審 判 長 評 事 曾 隆 興
評 事 吳 仁
評 事 吳 錦 龍
評 事 李 文 宗
評 事 林 家 惠
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 盛 信
中 華 民 國 八十七 年 三 月 二十 日
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