行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第三六○號
原 告 正磚建設股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 財政部臺灣省南區國稅局
右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服行政院中華民國八十六年十月二十一日台八
十六訴字第四○三四四號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣被告以原告於民國八十二年間興建大中美家園房屋工程，未依法取得實際承包廠商開立之統一發票，而取得出借牌照之良基營造工程有限公司（以下簡稱良基公司）開立之不實統一發票金額計新台幣（以下同）六、四九一、四二八元，違反行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定，乃依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，就經查明認定之總額六、四九一、四二八元，處百分之五罰鍰三二四、五七一元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願、再訴願均遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰壹、原告主張八十一、八十二年間興建房屋確實委由瑞得、良基公司承包營造，雙方交易關係存在，此可見證於工程合約書及瑞得公司、良基公司與其次承包商之發票。被告機關草以清單認定瑞得公司、良基公司係虛設行號，進而認定原告興建房屋工程顯係由他人承造，卻未依規定向實際承包人取得進項憑證，認定事實似嫌主斷，自始就原告主張瑞得公司、良基公司取得其次承包廠之發票，而肯定其相互間承包關係未加判斷。認定事實有誤，損及原告權益。貳、原告主張支付工程款之資金流程合法存在，原告於復查階段時業已提示工程合約書、發票、雙方簽訂之授權書、帳簿．．．等文件，並解說資金支付工程款之流程，何來如被告機關所言原告未能提示具體資金流程供核。叁、原告主張被告機關採證認定事實草率不合法，有違經驗法則。肆、原告依據財政部⒉⒎台財稅第八五一八九四二五一號函－營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，主張取得虛設行號發票只要帳上累積留抵稅額大於虛報進項稅額即不罰。蓋行為時留抵稅額既有，申報虛設行號發票僅增加留抵稅額而已並未逃漏稅，當可不罰，原告於八十二年保有留抵稅額九八三六○八元依前述函之意旨，亦同理不得處以罰鍰，再訴願決定機關僅以「與本件無」一語為理由駁回原告主張，實屬法令理由不備。伍、依鈞院八十六年第二○四八號判決中指出，按照大法官會議第三三七號解釋文及營業稅法第五十一條的規定，須企業有虛報進項稅額才可補稅再加處罰。企業取得非實際交易對象的發票，縱開立發票者為虛設的公司行號，只要這家虛設行號有申報營業稅的事實，則企業以這家虛設行號的發票做為進項憑證，並無虛報進項稅額的情形，即無逃漏稅行為，稅捐稽徵機關自不能對企業補稅再加處罰，行政法院判決稅捐處敗訴，即不得適用財政部⒌日台財稅第八四一六二四九四七號函。進而鈞院八十六年度判字第三○四六號判決亦申以納稅義務人有虛報進項稅額並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，業經司法院大法官會議釋字第三三七號解釋在案，準此營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票為虛設之公司行號而實際上無營業之事實，
苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則營業人之所為尚無因而逃漏營業稅之情形，自無逕之對之補稅再加處罰。且營業人所為是否構成逃漏稅款之要件，應由稽徵機關負證明之責，且統一發票有無申報繳納營業稅，稅捐稽徵機關有案可查，殊無由營業人證明之理。就本案而言，被告機關自始即知瑞得、良基公司有申報其所開立之統一發票，此可見諸於被告機關係適用財政部⒎⒐台財稅第八三一六○一三七一號函說明㈡⒉及財政部⒌台財稅第八四一六二四九四七號函處理：即建築業之營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項且「該營造廠商已依法報繳營業稅」者，．．．依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰。故依鈞院之判決理由被告機關實不可對原告課處罰鍰。綜上述事實、理由所述及所附之再訴願決定書、鈞院判決．．．等，可知被告機關對原告科以罰鍰係屬不法，據上論結，鑑請鈞院撤銷被告機關違法不當之行政處分，以保原告權益，以彰法治，實感德便等語。被告答辯意旨略謂︰一、按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」為所得稅法第二十一條第一項所明定。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所明定。二、本件原告八十二年間於高雄市○○區○○段興建「大中美家園」房屋，其工程委由營造廠商施工，雖取具良基公司開立之統一發票作為進項憑證，惟查良基公司業經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號、五六九一號起訴書認定為一虛設行號，足見原告並未與良基公司有交易行為，其八十二年間興建工程顯係由他人承造，卻未依規定向實際承包人取得進項憑證，而以良基公司開立之統一發票作為憑證，違反首揭法條規定，違章事實明確，原處分按取得不實發票金額六、四九一、四二八元處以百分之五罰鍰為三二四、五七一元，揆諸首揭法條規定，並無不合。三、原告主張八十二年間興建房屋確實委由瑞得、良基公司承包營造，雙方交易關係存在，有工程合約書並取得次承包商久如、進成、順盛工程行、永晃工程企業有限公司、坤南企業有限公司等開立之發票，並經提示上開合約書、發票暨雙方簽訂之授權書、帳簿等文件，非未能提示具體資金流程，認為被告機關認定事實草率，有違經驗法則．．．云云。查良基公司係調查單位查獲並經檢察官認定無營業事實，卻出借其營造牌照及虛開發票予借牌建商或個人之營造公司，有前揭起訴書附案可稽，顯見良基公司並未實際承造工程，而僅係出借牌照及虛開發票予原告作為進項憑證，該房屋興建工程實際承造者應非良基公司。原告未取得實際交易對象所開立之發票，卻取得良基公司所開立之發票，顯已違反首揭相關規定，且本件之行政處分，其違章事證已臻明確，即可論罰。又原告縱與良基公司或良基公司與所述下包廠商訂有工程合約書、授權書，惟此乃為掩飾借牌事實之虛偽合約，顯係企圖規避相關機關之查核所作不實安排，自不足為憑，原處分依行為法稅捐稽徵法第四十四條規定，就取得良基公司統一發票六、四九一、四二八元，處百分之五罰鍰三二四、五七一元，並無違誤。四、原告以財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，主張取得虛設行號發票，只要帳
上累積留抵稅額大於虛報進項稅額即不罰，又分別列舉大院八十六年度第二○四八號及第三○四六號判決，訴願依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，須有虛報進項稅額並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，如已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則無逃漏營業稅之情形，自無逕予補稅及處罰，另舉財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號暨八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋，主張本件有上開函釋之適用，應不可對原告科處罰鍰．．．云云。然查原告所舉財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，與本案原告未取得實際交易對象所開具之發票應依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰無。至前揭財政部八十三年第八三一六○一三七一號函釋係為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於「營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件」，應視取得虛設行號或虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵之案件，依有、無進貨事實之不同情節，分別依相關處理原則辦理，而八十四年度第八四一六二四九四七號函釋係財政部賦稅署於八十四年五月五日召開「研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜」會議之決議內容，二者對於不同之案情，有其不同處理原則之適用，而本件係以原告雖有興建房屋工程之進貨事實，惟未取得實際交易對象所開立之發票，乃依首揭法條規定科處之行為罰，原處分並無違誤，原告仍執前詞，一再爭辯，實無可採。五、綜上論述，原告所訴，顯無理由，請依法駁回，以維稅政等語。
理 由
按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為行為時所得稅法第二十一條及依該條規定訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」復為行為時稅捐稽徵法第四十四條所明定。被告以原告八十二年間於高雄市○○區○○段興建「大中美家園」房屋，其工程委由營造廠商施工，雖取具良基公司開立之統一發票作為進項憑證，惟查良基公司業經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號、五六九一號起訴書認定為一虛設行號，有起訴書影本附在原處分卷可證，足見原告並未確實與良基公司有營建交易行為，其八十二年間興建工程顯係由他人承造，卻未依規定向實際承包人取得進項憑證，而以良基公司開立之統一發票作為憑證，違反首揭法條規定，違章事實明確，被告因而按取得不實發票金額六、四九一、四二八元處以原告百分之五罰鍰為三二四、五七一元，揆諸首揭法條規定，並無不合。本件原告起訴主張其八十二年間興建房屋確實委由瑞得、良基公司承包營造，雙方交易關係存在，有工程合約書，並取得次承包商久如、進成、順盛工程行、永晃工程企業有限公司、坤南企業有限公司等開立之發票，並經提示上開合約書、發票暨雙方簽訂之授權書、帳簿等文件，非未能提示具體資金流程，被告機關認定事實草率
，有違經驗法則．．．云云。查良基公司係法務部調查局北部地區機動工作組查獲並經檢察官認定無營業事實，卻出借其營造牌照及虛開發票予借牌建商或個人之營造公司，有前揭起訴書附案可稽，顯見良基公司並未實際承造工程，而僅係出借牌照及虛開發票予原告作為進項憑證，該房屋興建工程實際承造者應非良基公司；原告縱與良基公司或良基公司與所述下包廠商訂有工程合約書、授權書，惟此乃為掩飾借牌事實之虛偽合約，顯係企圖規避相關機關之查核所作不實安排，原告未取得實際交易對象所開立之發票，卻取得良基公司所開立之發票，顯已違反首揭相關規定。原告又主張依財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，主張取得虛設行號發票，只要帳上累積留抵稅額大於虛報進項稅額即不罰，並列舉本院八十六年度第二○四八號、第三○四六號判決依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，須有虛報進項稅額並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，如已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則無逃漏營業稅之情形，自無逕予補稅及處罰，另舉財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號暨八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋，主張本件有上開函釋之適用，應不可對原告科處罰鍰．．．云云。然查原告所舉財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，與本案原告未依法取得實際交易對象所開具之發票應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰無。至於前揭財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋係為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於「營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件」，應視取得虛設行號或虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵之案件，依有、無進貨事實之不同情節，分別依相關處理原則辦理，而八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋係財政部賦稅署於八十四年五月五日召開「研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜」會議之決議內容，二者對於不同之案情，有其不同處理原則之適用，而本件係以原告雖有興建房屋工程之進貨事實，惟未取得實際交易對象所開立之發票，被告乃依首揭法條規定科處之行為罰，於法並無不合，原告主張應予免罰之詞，與事實不符，尚不足採信。綜上所述，被告依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，就原告取得良基公司統一發票六、四九一、四二八元，處百分之五罰鍰三二四、五七一元並無違誤，復查決定、訴願決定、再訴願決定遞予維持原處分並無不當，原告起訴意旨並無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 三 月 十二 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 廖 政 雄
評 事 高 啟 燦
評 事 彭 鳳 至
評 事 黃 合 文
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全
中 華 民 國 八十七 年 三 月 十三 日
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