臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00095號
原 告 宏名興業股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 魏早里 會計師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和(局長)
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
94年11月8日台財訴字第09400481260號訴願決定，提起行政訴訟
。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告90年度未分配盈餘申報，原列報「其他經財 政部核准項目－入會費分5 年攤提認列之差異」為新台幣 ( 下同)50,197,538 元，申報未分配盈餘為0 元。經被告初查 以列報減除之入會費攤提認列之差異，尚非屬未分配盈餘調 減之範圍，全數否准認列，核定原告90年度未分配盈餘為36 ,965,728 元 ，除補徵10% 營利事業所得稅3,696,572 元外 ，並處罰鍰1,848,200 元。原告申請復查結果，獲准撤銷罰 鍰處分，其餘復查駁回。原告就未獲變更部分提起訴願，經 決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、原處分 (復查決定)關於補徵營利 事業所得稅部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告所列報前開入會費認列攤提認列之差異， 是否屬所得稅法第66條之9第2項第10款之減項 ？
㈠原告主張之理由：
⒈原告因業務需要向會員收取入會費，合乎財政部86年3 月5 日台財稅第61886018號函規定，申報入會費收入54 ,528,011 元 ，係將90年度之帳列入會費收入4,330,47 3 元分5 年攤認，90年度攤認866,095 元，加86年度遞 延至90年度認列23,050,486元，87年度遞延至90年度認 列15,736,858元，88年度遞延至90年度認列8,427,620 元，89年度遞延至90年度認列6,446,952 元，合計54,5
28,011元。
⒉原告90年度未分配盈餘申報，已依90年度營利事業所得 稅之課稅所得額經計算加減項後申報，其中第21項次減 項中之50,197,538元，係入會費收入分5 年攤提認列之 差異，自應予減除，以回歸90年度帳上實際認列之入會 費收入4,330,473 元，被告以此項入會費收入攤提認列 之差異，非屬所得稅法第66條之9 第2 項第10款其他經 財政部核准之項目而否准認列，顯有曲解法令擴大解釋 之嫌。又被告將以前年度收入攤認在本期收入，於計算 未分配盈餘時予以計入，不但與實際情況不符，且86至 89年度之入會費收入帳上已認列在各年度，若再計入90 年度之未分配盈餘，即有重覆課稅之情形。而90年度實 際無此收入，若計入未分配盈餘分配予股東，更有違反 公司法第232 條第2 項公司無盈餘，不得分派股息紅利 之規定。況未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅之規定 ，係自87年度起適用，被告至少應將本不屬於未分配盈 餘加徵10% 範圍之86年度攤認之入會費收入23,050,486 元，不予計入90年度未分配盈餘計算，始符合所得稅法 第66條之9 第1 項「自87年度起…當年度」之規定。 ⒊按所得稅法第66條之9第2項第10款其他經財政部核准項 目，即立法授權財政部本於職權核准其他應予減除之項 目，財政部於立法時，未將此項入會費分5 年認列之差 異部份，列入應予減除之項目，已有疏漏在先，發覺此 項應予減除之差異後，竟不依職權准予減除，反以此項 差異尚非屬所得稅法第66條之9 第2 項第10款其他經財 政部核准之項目，而不予減除，又怠忽職守於後，原告 因政府立法疏漏與怠忽職守致權益受損，而政府稅課收 入反不當增加，如此豈是政府課稅之道？
⒋公司分配盈餘以依商業會計法規定處理之帳列稅後損益 為依據，減除已分配數，即為未分配盈餘，不須繁複計 算，簡單明瞭。而經稽徵機關核定之當年度課稅所得本 與分配盈餘無關，所得稅法第66條之9 ，竟捨簡就繁， 規定未分配盈餘以經稽徵機關核定之課稅所得，加計所 列應予計入項目，減除所列應予減除項目後之餘額為未 分配盈餘，此立法之謬誤、計算之繁複，令各界譁然； 迭經業界、會計師界之建議，財政部業擬具所得稅法第 66條之9 修正草案，將未分配盈餘之計算基準，修正為 依商業會計法規定處理之當年度稅後損益，修正草案已 送立法院審議中。原告主張系爭差異應列入未分配盈餘 之調減項目，使當年度之盈餘回歸依商業會計法規定處
理之稅後損益，與財政部修正所得稅法第66條之9 之修 法意旨契合。足證財政部認同原告主張系爭差異應列為 未分配盈餘之調減項目。因修法緩不濟急，請判令財政 部依立法之授權核准系爭差異列為所得稅法第66條之9 第2 項第10款其他經財政部核准之項目，准予減除，以 維原告權益。
㈡被告主張之理由：
⒈「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應 就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，不適用第76 條之1 規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核 定之課稅所得額，加計…及減除左列各款後之餘額：… 十、其他經財政部核准之項目。」為行為時所得稅法第 66條之9 第1 項及第2 項所明定。
⒉查原告90年度營利事業所得稅未分配盈餘申報，原列報 「其他經財政部核准項目－入會費分5 年攤提認列之差 異」為50,197,538元，申報未分配盈餘為0 元。經被告 初查、復查決定以系爭入會費分5 年攤提認列收入，與 原告90年度帳載之實際入會費收入差異，核屬時間性差 異，且現行法令亦未規定入會費分5 年攤提認列之差異 可自計算未分配盈餘項下減除，非屬其他經財政部核准 之減除項目之範圍，而全數否准認列，核定原告90年度 未分配盈餘為36,965,728元，補徵10% 營利事業所得稅 3,696,572 元 ，於法並無不合。
⒊原告仍執前詞爭執，經查系爭入會費攤提認列之差異數 ，非屬所得稅法第66條之9 第2 項第10款規定「其他經 財政部核准之項目」，法既無明文，自不得據以列為未 分配盈餘之減項。又系爭入會費分5 年攤提認列收入， 與原告90年度帳載之實際入會費收入之差異，核屬時間 性差異，參據財政部賦稅署89年4 月5 日台稅一發第08 90450972號函第3 案「若准許若干時間性差異項目，於 依所得稅法第24條規定計算當年度營利事業所得額，與 依同法第66條之9 規定計算未分配盈餘時，需採用不同 之認列方法，將增加稅捐核課及帳務處理之複雜性，故 時間性差異項目，不宜列為計算應加徵百分之十營利事 業所得稅之未分配盈餘之調整項目。」準此，被告未准 核認系爭入會費攤提認列之差異數，並無違誤。 理 由
一、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就 該未分配盈餘加徵10% 利事業所得稅，不適用第76條之1 規 定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得
額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額 、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及 減除左列各款後之餘額：…當年度應納之營利事業所得稅 。彌補以往年度之虧損。已由當年度盈餘分配之股利淨 額或盈餘淨額。已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘 提列之法定盈餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及 公益金。依本國與外國所訂之條約，或依本國與外國或國 際機構就經濟援助或貸款協議所訂之契約中，規定應提列之 償債基金準備，或對於分配盈餘有限制者，其已由當年度盈 餘提列或限制部分。已依公司或合作社章程規定由當年度 盈餘給付之董、理、監事職工紅利或酬勞金。依證券交易 法第41條之規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列之特 別盈餘公積。處分固定資產之溢價收入作為資本公積者。 當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支 ，具有合法憑證及能提出正當理由者。其他經財政部核准 之項目。」所得稅法第66條之9第1項、第2項定有明文。二、經查，原告經營健身房、游泳池等業務，90年度未分配盈餘 申報，原列報減除其他經財政部核准項目－入會費分5 年攤 提認列之差異50,197,538元，而申報未分配盈餘為0 元等情 ，為原告所不爭，並有前開未分配盈餘申報書附原處分卷可 稽，堪信為真實。故被告以前開入會費分5 年攤提認列收入 ，與原告90年度帳載之實際入會費收入差異，核屬時間性差 異，現行法令並未規定可自計算未分配盈餘項下減除，亦非 屬經財政部核准之減除項目，全數否准認列減除，核定原告 本年度未分配盈餘為36,965,728元，應補徵10% 營利事業所 得稅為3,696,572 元，揆諸前揭規定，並無不合。三、原告不服循序提起行政訴訟，雖主張：前開入會費攤提認列 之差異，應准予減除，以回歸90年度帳上實際認列之入會費 收入，被告否准減除，顯有曲解法令擴大解釋之嫌；況所得 稅法第66條規定，因財務會計及稅務會計差異衍生諸多爭議 ，經財政部修正送請立法院審議通過後，業於95年6月14 日 公布生效，益可證原告之主張為有理由等語。
四、惟查，所得稅法第66之9條第2項第10款，係立法者明文授予 財政部核准其他作為未分配盈餘減除項目之權限，原告所列 報減除前開入會費分5 年攤提認列收入之差異，並未經財政 部發布函令核准列為前開條款所定作為未分配盈餘減除項目 之範圍，亦為原告所不爭，被告否准減除，即無不合；至原 告所稱財務會計與稅務會計上之差異一節，因財務會計上關 於公司帳務處理之方式及會計項目之記載暨如何計算，與所 得稅法規定之課稅原則，二者本屬不同範疇，尚難據此將前
開入會費攤提認列之差異，自計算未分配盈餘項下予以減除 。又所得稅法第66條之9 係於95年6 月14日修正公布生效， 依修正後該法條第2 項亦明定：「前項所稱未分配盈餘，自 94年度起，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅 後純益，…」本件原告90年度未分配盈餘申報案，自無前開 修正後規定之適用，原告援引主張被告應依前揭修正後規定 ，准予減除，亦非有據。
五、綜上所述，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無 不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 8 月 23 日 第二庭審判長法 官 徐瑞晃
法 官 吳慧娟
法 官 蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 8 月 23 日 書記官 李淑貞
, 台灣公司情報網