最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01386號
上 訴 人 甲○○
訴訟代理人 卓隆燁
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和
上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年3月
18日臺北高等行政法院93年度訴字第54號判決，提起上訴。本院
判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人89年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人依財政 部賦稅署查得資料核定短漏報薪資、利息等所得計新台幣（ 下同）1,825,091元，乃併課核定綜合所得總額為10,593,32 3元，淨額為8,408,773元，除應補稅額外，並處罰鍰284,50 0元。上訴人對被上訴人原核定增列其89年度取自李金環借 款之利息所得1,800,000元不服，申請復查，未獲變更，提 起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：㈠本件被上訴人係以檢舉人所提供之證據 資料（包括何者為本金、何者為利息、支票號碼及存入之帳 號等），逕對上訴人予以補稅及處罰。惟資金往來之債權債 務關係，何者為本金、其借入及清償日期為何，何者為利息 ，借貸期間及利率為何，該利息如何計算，數額是否正確等 情節，不容檢舉人或稅捐機關任意歸屬劃分，而為應調查事 項，檢舉人提供之資料無非源自李金環而來，該等資料是否 具有證據力及可信度，不無可疑，應為待證事實，被上訴人 對上開檢舉資料，自應逐筆調查利息收入如何計算及是否業 已實現，作為核課利息所得之準據，且因個人之交易事項並 無應予記帳之規定，與營利事業依法應予記帳截然不同，被 上訴人亦應將其調查結果，請上訴人逐筆核對並確認之，始 稱公允。乃被上訴人擅以上開待證資料悉數予以補稅及處罰 ，顯未善盡調查義務，違背證據法則及實質課稅原則。㈡依 本件檢舉資料之內容分析，僅列示何者為本金、何者為利息 ，但對於本金何時借入、何時清償，借貸期間、約定利率、 計息期間、有無借貸契約等諸多因素，均無任何說明及提出 其佐證證據，充其量只能說明李金環與上訴人甲○○或其他 人有資金往來而已，並不能證明該等資金即為本金或利息； 又檢舉資料既僅列示支票號碼及存入帳戶，則徒有支票號碼
亦不能證明該筆支票業經提示並兌現。縱被上訴人於依前述 本金之借入日期、清還日期、借貸期間、利率、計息期間以 確定利息收入總金額無誤後，仍應確認上開支票不僅存入上 訴人之帳戶，且均已實際兌現，否則仍不脫出於臆測情節。 又被上訴人稱「上訴人主張各該年度取得之利息，部分分別 轉入各集資人等情。惟該部分亦經財政部賦稅署再度求證債 務人李金環，確認前述借款相關之利息均係支付上訴人，有 具體之事證及資金流程。」云云，惟上開理由殊嫌主觀、速 斷，嚴重違反證據法則。蓋：上開檢舉資料，根本無證明文 件，其資金流程，被上訴人亦根本從未調查是否屬實，足見 其處分實出於推斷臆測。㈢本件上訴人甲○○借予債務人李 金環之資金，並非全屬其所有，其他出資人員，尚包括陳宜 君、吳進喜、黃林春枝、李鳳儀等人，上訴人亦以舉證該等 人員補繳利息所得之資料，以實其說，已盡舉證證明之責任 ，被上訴人不予採認，又不舉證證明上訴人所言虛假，徒以 財政部賦稅署再度求證李金環，因李金環片面為不利上訴人 之陳述，執為否准理由，自顯有違證據法則，被上訴人雖稱 「渠等集資人與本件債權人甲○○另有資金往來，亦屬另一 借貸關係，尚無影響債務人李金環與債權人甲○○均間之借 款及給付利息之事實。」惟此已造成實質重複課稅。為此， 訴請將訴願決定及原處分均撤銷。
被上訴人則以：㈠本稅部分：⒈查檢舉人檢舉李金環自82年 起，陸續向上訴人分批調借數拾萬元至數百萬元不等之資金 ，並陸續支付一個月或一年期之利息及償還本金，該款項並 分別存入上訴人及其女陳宜君之帳戶，有檢舉人所提供之證 據資料（包括何者為本金、何者為利息、支票號碼及存入之 帳號等），卷附事實明確。被上訴人並前於91年1月22日以 財北國稅審三字第91002324號函，請上訴人提示與債務人李 金環之資金往來紀錄及於91年1月31日到被上訴人處備詢。 依同日談話筆錄記載，前揭借款因係債務人欠缺資金，由上 訴人向朋友周轉並自其台北國際商業銀行開立支票支付，並 為上訴人承認在案。另依李金環提示還款明細表有關之利息 支出，亦為上訴人自承屬實，89年度部分有1,800,000元。 但亦稱李金環尚有本金12,000,000元未償還，現正以訴訟程 序催討中。上訴人復於次日（即91年2月1日）至被上訴人陳 述，主張並補充前日（即91年1月31日）之敘述，其借款人 除李金環外尚有其夫婿蔡仲伯，另有關其本人利息收入多少 所作之陳述，因時間久遠，是否實在，因尚未核對故尚未確 定，請容後蒐集資料核對後再行補充說明。⒉嗣上訴人於財 政部賦稅署查核時，復主張前述各年度之利息收入，除係其
本人之所得外，尚包括陳宜君、吳進喜、黃林春枝、李鳳儀 、呂秀蘭、余慧英及彭雪玉等集資人士之利息，並檢附渠等 之銀行對帳單資料及補繳各年度綜合所得稅繳款書影本，並 經被上訴人於91年7月18日以財北國稅審三字第0910230964 號函，移請財政部賦稅署併案查核。⒊嗣經賦稅署於同年7 月22日請債務人李金環至該署說明，李金環訴稱：前揭人士 除陳宜君為債權人甲○○之女兒外，其餘之人士，債務人李 金環均不認識；亦未向渠等人士借款，所有借款均來自上訴 人，且其償還之本金及支付之利息上訴人亦透過其女兒陳宜 君之帳戶兌領，所有利息均係支付給上訴人。並再度重申確 認其利息支付就89年度部分為1,800,000元。有財政部賦稅 署91年7月25日台稅稽發字第0910495768號函附卷可稽。⒋ 另上訴人復主張各該年度取得之利息，部分分別轉入各集資 人等情。惟該部分亦經財政部賦稅署再度求證債務人李金環 ，確認前述借款相關之利息均係支付上訴人，有具體之事證 及資金流程，殆無疑義。從而，縱使渠等集資人與上訴人另 有資金往來，亦屬另一借貸關係，尚無影響債務人李金環與 上訴人間之借款及給付利息之事實。是本件依檢舉人提供之 資金流程，及經債務人李金環再三陳述屬實之相關資料，上 訴人主張利息所得非屬其所有、所得稅之稽徵應以已實現者 為限、依查得資料核定所得額其認定應符合經驗法則及核定 利息所得應逐筆查明事實，不宜僅憑推測擬議為論斷基礎等 情，自不足採。被上訴人依據檢舉資料，查獲上訴人短漏報 利息所得，並無違誤。㈡罰鍰部分：查上訴人既有該項所得 ，已如前述，即應依所得稅法第71條規定辦理申報，其既未 申報，縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任，自仍應受罰 。被上訴人依所得稅法第110條第1項規定規定，按所漏稅額 573,835元處罰鍰284,500元，並無不合等語，資為抗辯。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠經查本件係 經人檢舉債務人自82年起，先後向上訴人調借數拾萬元至數 百萬元不等之資金，並陸續支付一個月或一年期之利息及償 還本金，該款項並分別存入上訴人及其女兒陳宜君之帳戶， 此有檢舉人所提供之支票影本、支付上訴人利息及償還本金 明細表及檢舉書附原處分卷可稽，檢舉書、利息及償還本金 明細表均載明，支付予上訴人之利息：84年為345,000元， 85年為432,000元，86年為1,495,000元，87年為7,346,690 元，88年為3,686,100元，89年為1,800,000元。又上訴人於 91年1月31日在被上訴人之談話紀錄已自承上開明細表所載 金額均屬實，另債務人李金環於91年3月11日在財政部賦稅 署之談話筆錄亦稱其支付上訴人之借款利息計84年……89年
為1,800,000元，以上談話筆錄均附原處分卷可憑，故上訴 人於89年度確有自債務人李金環取得利息1,800,000元，洵 堪認定，上訴人漏未申報，違章漏稅事證明確，被上訴人除 補稅外，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰，揆諸行為時所得稅法 第14條第1項第4類、第110條第1項及司法院釋字第275號解 釋規定，自無不合。㈡至於上訴人訴稱：被上訴人核算其取 自債務人李金環之利息，未減除其他出資人包括陳宜君、吳 進喜、黃林春枝、李鳳儀等人之利息，顯有違誤云云。惟查 債務人李金環91年7月22日在財政部賦稅署談話紀錄稱：其 民間借款只有向上訴人借款，並無向其他民間人士借款，89 年確有支付上訴人利息1,800,000元，該談話紀錄亦附原處 分卷可按，故上訴人借予李金環之資金，縱有向其他人調借 ，核屬另一借貸關係，並不影響李金環直接向上訴人借款及 付息之事實，上訴人所訴，洵不足採等由，駁回上訴人於原 審之訴。
四、上訴意旨復執前詞，並主張：原判決於審理本件有無違章漏 稅情形，僅持檢舉人提供之資金流程及債務人李金環之片面 陳述，恣意推斷上訴人漏報利息所得並處以罰鍰，殊嫌速斷 。又其對利息收入如何計算，支票有無實際兌現，各實際出 資人員之利息是否扣除等有利上訴人之事實，均不詳加調查 探究且未敘明不予採認之理由，執意認定為本件短漏報全部 利息所得收入，進而予以補稅及處罰，顯然未盡職權調查義 務，有判決不適用司法院釋字第377號解釋所揭收付實現原 則及不備理由之違誤，為此請將原判決廢棄改判。惟按，稅 捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，有關課稅要件事實， 類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關並未 直接參與當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當 事人，是稅捐稽徵機關如已提出相當事證，證明當事人間之 經濟活動，當事人如予以否認，即應就其主張之事實提出證 據以實其說，以貫徹公平合法課稅之目的。本件上訴人與李 金環於89年間有借貸關係，上訴人89年度並取自李金環借款 之利息所得1,800,000元，業據被上訴人提出李金環於91年3 月11日及同年7月22日在財政部賦稅署所作之談話紀錄及李 金環製作之支付上訴人利息及償還本金明細表為憑，而上訴 人於91年1月31日在被上訴人處談話時，亦承認89年度取自 李金環借款之利息所得為1,800,000元及李金環製作之支付 上訴人利息及償還本金明細表所載為真等情，亦有上訴人之 上揭談話紀錄為証，足見被上訴人核定上訴人89年度並取自 李金環借款之利息所得1,800,000元，已非無據。上訴人雖 主張被上訴人核算其取自李金環之利息應減除其他出資人之
利息云云，然查，依李金環於91年7月22日在財政部賦稅署 之談話紀錄所載，其供稱僅向上訴人借款並未向其他人借款 等語，而上訴人於91年1月31日在被上訴人處所製作之前揭 談話紀錄，上訴人供稱上該借款因債務人（即李金環）欠缺 資金，由其向朋友周轉，並自其台北國際商業銀行開立支票 支付云云，顯然上該借貸關係存在於上訴人與李金環間，至 於上訴人與其朋友間之周轉，係上訴人與其朋友間之另一借 貸關係，與本件無涉，上訴人上述主張，不足採信。從而， 原審因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無 違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄， 難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 8 月 24 日 第三庭審判長法 官 趙 永 康
法 官 梁 松 雄
法 官 侯 東 昇
法 官 黃 淑 玲
法 官 林 文 舟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 8 月 24 日 書記官 王 福 瀛