最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01273號
上 訴 人 甲○○
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 張盛和 送達處所同上
上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年1月
19日臺北高等行政法院92年度訴字第5534號判決，提起上訴，本
院判決如下：
主 文
原判決關於罰鍰及該訴訟費用部分均廢棄。
廢棄部分訴願決定及原處分均撤銷。
其餘上訴駁回。
廢棄部分第一審及上訴審訴訟費用由被上訴人負擔；駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：關於退職所得部分：上訴人原服務於臺 北航空貨運站，該單位於民國（下同）89年元月間裁撤，由 華儲股份有限公司（下稱華儲公司）承接，該公司對應給與 原有員工之權益，依民法第304條、第305條規定概括承受。 上訴人於原單位裁撤前服務年資達36年以上，應可獲得退職 所得新臺幣（下同）600餘萬元，惟由於當時規定原單位撤 銷後，人員需到承接單位一個月以上，始能獲得承接單位給 與之款項，致使上訴人到承接單位一個月後退職時，除由原 單位給與退職所得340餘萬元，另由承接單位（華儲公司） 給與260餘萬元；導致上訴人事實上在一個單位退職，名義 上在兩個單位退職情事。上訴人在承接單位僅任職一個月就 領得260餘萬元？理由何在？此項論述上訴人於原審言詞辯 論及訴狀中均再三提出，惟原判決未斟酌全辯論意旨，亦未 詳加調查事實，難謂適法，且遽予裁判，顯為違背法令；又 原判決未於判決理由釋明上開爭點之原因，是為判決不備理 由。乃上訴人到華儲公司僅任職一個月即獲領之260餘萬元 ，亦即華儲公司承接原單位後支付上訴人之260餘萬元，為 具有退職所得性質之給與，應為退職所得總額之一部分，故 申報所得稅時，應併入退職所得以一次領取退職所得方式計 算並繳納稅額，方為合理合法。關於營利所得部分：被上 訴人檔案中已有納稅義務人「各類所得資料歸戶清單」，上 訴人縱有因未接獲扣繳憑單而未列報情事，被上訴人亦應依 據所得稅法第80條：「稽徵機關接到結算申報書後，應派員 調查，核定其所得額及應納稅額。．．．」之規定辦理，而 非急於處罰，本件被上訴人不僅未依法遵循，且於上訴人提
出結算申報書後，未為具體行政指導前就逕行科罰，有違行 政法之明確性原則，自有違誤，原判決又遽為裁判，顯係違 背法令。況上訴人主張其列報營利所得百餘筆中，縱令有未 列報情事，亦應依其數量比例以度罰責之陳述，亦未於原判 決理由項下釋明，為判決不備理由。末依稅捐稽徵法第48條 之2規定：「依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕 微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免予處罰。．．． 」，則本件退職所得部分所處罰鍰既經原判決撤銷，則營利 所得部分所為之處罰，自應重行核算，爰請求廢棄原判決不 利於上訴人部分。
貳、被上訴人則以：按當事人依行政訴訟法第243條第2項所列各 款事由提起上訴者，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條款 之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為 已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自 難認為合法。本件原判決業已認定上訴人89年度自華儲公司 退職，其領得退職金2,715,635元，依其在華儲公司年資， 核計免稅所得112,500元，應稅退職所得為2,603,135元，有 華儲公司函及退職所得計算表附卷可稽，又上訴人前自民航 局航空站離職，已一次另領取退職金，因公務機關與私人公 司之年資性質有別，不能合併計算，其主張二者年資合併計 算，於法無據，洵不足採。又上訴人本年度漏報其本人、配 偶徐蔡富美、女兒徐媺媺等之營利所得計30多筆，被上訴人 依查獲資料，併課上訴人當年度綜合所得稅，自無不合，上 訴人及其配偶、扶養親屬女兒等人，既有多筆投資，於申報 時，自應詳為查詢據實申報，尚難以未收到扣繳憑單，而解 免申報義務，其應注意而未注意，難謂無過失，自不得以未 收到扣繳憑單而免罰，被上訴人依行為時所得稅法第110條 第1項規定予以裁罰，自無不合。本件上訴人上訴意旨，業 據上訴人於原審提出主張，並經原判決敍明其不採之心證理 由在案，並無上訴人所指判決不備理由情事。核其上訴理由 狀所載內容，係就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指 摘其為不當，難謂有判決不備理由之違法，縱原審雖有未於 判決中加以論斷者，但並不影響於判決之結果，亦與所謂判 決不備理由之違法情形不相當。綜上，其上訴難謂為有理由 等語，資為抗辯。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠關於本稅部 分：⒈關於營利所得部分：查上訴人本年度漏報其本人、配 偶徐蔡富美、女兒徐媺媺之營利所得計30多筆，此有核定通 知書附原處分卷可稽，復為上訴人所不否認，則被上訴人依 查獲資料，併課其當年綜合所得稅，自無不合，又上訴人及
其配偶、扶養親屬女兒，既有多筆投資，於申報綜合所得稅 時，自應詳為查詢據實申報，尚難以未收到扣繳憑單，而解 免申報義務。⒉關於退職所得部分：查上訴人本年度自華儲 公司退職，經核定退職金2,715,635元，並依其在華儲公司 年資，核計免稅退職金112,500元，應稅退職所得為2,603, 135元，此有華儲公司92年1月7日函及退職所得計算表附原 處分卷可稽，又上訴人前自航空貨運站離職，已一次另領取 退職金，因公務機關與私人公司之年資性質有別，不能合併 計算，其退職免稅年資，上訴人主張合併計算，於法無據， 洵不足採。㈡關於罰鍰部分：⒈關於營利所得部分：查上訴 人本年度漏報其本人、配偶及扶養親屬之營利所得既多達30 多筆，足證其申報時未經查詢並據實申報，難謂無過失，自 不得以未收到扣繳憑單而免罰，此部分被上訴人依行為時所 得稅法第110條第1項規定及說明，予以裁罰，自無不合。⒉ 關於退職所得部分：查上訴人本年度有將取自航空貨運站及 華儲公司之所得一併申報，並將航空貨運站及華儲公司之年 資合計為免稅年資，此有其申報書影本附原處分卷可稽，雖 其合計免稅年資之方式於法不合，惟其情形與短漏報之情事 有別，類此案情（例如北區國稅局92年5月1日北區國稅法2 字第09200122234號復查決定），亦均採依職權按法定正確 計算方式調整核定補稅，相同案情，應為相同處理，如為差 別處理，應敍明其正當理由，此部分被上訴人除補稅外，並 無堅強理由，又另處罰鍰，其另處罰鍰部分，自屬可議。綜 上，本件被上訴人關於核定短漏報退職所得所處罰鍰部分， 既屬可議，訴願決定，予以維持，亦嫌疏略，自應由原審將 此部分之訴願決定及原處分（復查決定）均予撤銷，由被上 訴人另為適法之處分。其餘部分，原處分核無違誤，訴願決 定，予以維持，亦無不合，應予駁回。
肆、本院查：（一）、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列 各類所得合併計算之︰第1類：．．．第9類︰退職所得︰凡 個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非 屬保險給付之養老金等所得。但個人領取歷年自薪資所得中 自行繳付儲金之部分及其孳息，不在此限。一次領取者， 其所得額之計算方式如左︰㈠一次領取總額在15萬元乘以退 職服務年資之金額以下者，所得額為零。㈡超過15萬元乘以 退職服務年資之金額，未達30萬元乘以退職服務年資之金額 部分，以其半數為所得額。㈢超過30萬元乘以退職服務年資 之金額部分，全數為所得額。退職服務年資之尾數未滿6個 月者，以半年計；滿6個月者，以一年計。．．．」為行為 時所得稅法第14條第1項第9類第1款所明定。又按「納稅義
務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課 稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之 罰鍰。」為行為時所得稅法第110條第1項所明定。本件上訴 人89年度綜合所得稅結算申報，短漏報其本人、配偶徐蔡富 美及受扶養親屬徐媺媺之營利、薪資及退職所得計2,404,67 2元，案經被上訴人查獲，乃併課其綜合所得稅，核定綜合 所得總額為3,320,090元，淨額為2,758,539元，並按短漏稅 額318,256元，處0.2倍罰鍰63,600元。上訴人對被上訴人原 核定增列其退職所得2,603,135元、否准認列捐贈扣除額13, 250元與房屋租金支出扣除額96,000元及罰鍰處分不服，申 請復查，經被上訴人以92年6月17日財北國稅法字第0920222 666號復查決定，除准予追認捐贈扣除額13,250元，變更核 定綜合所得淨額為2,745,289元，並核減罰鍰800元，變更罰 鍰為62,800元外，其餘部分未准變更，上訴人仍未甘服，提 起訴願，遭決定駁回，乃就退職所得、營利所得及其罰鍰部 分提起行政訴訟。嗣經原判決將「訴願決定及原處分（復查 決定）關於短漏報退職所得所處罰鍰部分均撤銷。原告其餘 之訴駁回。」，上訴人仍表不服，提起本件上訴。（二）、 本稅部分，原判決關於上訴人漏報所得之事實及退職所得之 計算，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為 論斷。又附於原處分卷之華儲公司92年1月7日函載明，上訴 人先前於臺北航空貨運站年資已結清，並一次領取退職所得 ，故華儲公司辦理辦理退職時，有關退職服務年資之計算， 依法以任職華儲公司之實際服務年資（半年）為準，並依所 得稅法第14條第1項第9類規定計算免稅額為112,500元，故 扣繳憑單之給付總額已依法扣除定額免稅部分，則上訴人主 張將已結清之年資，復一併計算乙節，尚不足採。是原判決 此部分認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決 定之此部分，而駁回上訴人在原審此部分之訴，其所適用之 法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無 牴觸，並無所謂原判決此部分有違背法令之情形；又證據之 取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事 人之主張者，不得謂為原判決此部分有違背法令之情形。上 訴人對於業經原判決此部分詳予論述不採之事由再予爭執， 核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決此部分有違背法令 之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決此部分違誤 ，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。(三）、罰鍰部分： 按對於違反行政法上義務之裁罰性行政處分，若涉及行政裁 量權之行使者，其裁量尚未減縮至零，基於權力分立原則， 行政法院不應代替原處分機關行使行政裁量權，而應由行政
機關行使之。當納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但 對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，法 律授權行政機主管機關在所漏稅額2倍以下之行使裁量權而 處以罰鍰處分，亦即以其所漏稅額為裁處罰鍰倍數之基礎， 再考量其違章事實之各項應考量因素後，而為罰鍰處分；又 作成罰鍰處分其罰鍰倍數之基礎所漏稅額，有所變更時，應 由行政主管機關重新考量應考量因素，敍明理由，作成變更 原罰鍰處分之決定。原判決既認定退職所得部分係已申報而 其計算於法未合，但並非短漏報所得額，則此部分即不應計 入裁罰之基礎所漏稅額，其為裁處罰鍰之基礎所漏稅額既已 變動，且原處分機關仍有裁量權限，尚難謂其裁量減縮至零 ，行政法院當不應代替原處分機關行使裁量權，則原處分及 訴願決定關於罰鍰部分當一併均撤銷，由被上訴人重新依法 行使裁量權而處以罰鍰處分，本件罰鍰處分部分其裁罰權係 單一而不可分，上訴人之上訴效力應及於原判決關於罰鍰部 分之全部，以免裁罰權割裂，爰將原判決關於罰鍰部分全部 廢棄，該廢棄部分，訴願決定及原處分（即復查決定）均撤 銷，由被上訴人重為適法之罰鍰處分。
據上論結，本件上訴為一部無理由，一部有理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第259條第1款、第98條第3項前段、第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。中 華 民 國 95 年 8 月 10 日 第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美
法 官 劉 鑫 楨
法 官 梁 松 雄
法 官 劉 介 中
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 8 月 10 日 書記官 王 史 民
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