行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一三八九號
原 告 行政院國軍退除役官兵輔導委員會榮民工程事業管理處
代 表 人 沈景鵬
訴訟代理人 黃虹霞 律師
被 告 臺北市稅捐稽徵處
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年九月二日台財訴第00
0000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱北機組）因偵辦他案於民國八十三年九月六日搜索洽隆營造股份有限公司（以下簡稱洽隆公司）時查獲：㈠洽隆公司未實際施作工程，而借牌予楊碟等人在全省承包工程，以收取借牌費，並由該公司開立統一發票予發包業主。㈡原告及案外人中華工程股份有限公司發包工程，自上開借牌包商取得洽隆公司統一發票。乃以八十四年一月十四日（八四）電字第○一一二號函移送台中縣稅捐稽徵處查處，台中縣稅捐稽徵處復將上開㈡之嫌違章部分移由被告審理。有關原告部分經被告核定，自八十年至八十三年間發包工程，取得非交易對象洽隆公司開立之統一發票六十一紙，金額計新台幣（以下同）五二、三三五、四七四元（不含稅），充當進項憑證虛報進項稅額，應補徵營業稅二、六一六、七七八元，及依稅捐稽徵法第四十四條規定按未依規定取得憑證總額處百分之五罰鍰計二、六一六、七七三元。原告不服申請復查，未獲變更，提起訴願。經台北市政府八十五年三月七日府訴字第八四○九四九四二號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關另為適法之處分。」嗣被告以八十五年五月八日北市稽法乙字第四五四○○號復查決定：「維持原核定稅額及罰鍰處分。」原告再次提起訴願，經台北市政府決定駁回，提起再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰壹、按「營業人購進之進貨或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者，其進項稅額不得扣抵銷項稅額」；「營利事業依法規定應自他人取得憑證而未取得，應就其未取得憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條固分別定有明文。惟查：一、㈠『人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。．．．行政法院六十二年度判字第三○號判例謂：「行政罰不以故意或過失為責任條件。」及同年度判字第三五○號判例謂：「行政犯行為之成立，不以故意為要件，其所以導致偽報貨物品質價值之等級原因為何，應可不問」，其與上開意旨不符部分，與憲法保護人民權利之本旨牴觸，應不再援用。』司法院大法官會議釋字第二七五號著有解釋可資依循。㈡若確有進貨事實，而又不知其取得之統一發票係出於虛設行號者，即與虛報情形有別，參酌司法院大法官會議釋字第二七五號解釋，非得逕予認定有漏稅事實，予以追繳稅款或科罰。又無具體證據證明明知或可得而知他人虛設公司之事實者，不得因公司係他人冒名虛設，未實際營業等而推臆當事人取得之發票，並非由實際銷售人所開立，為有故意或過失漏稅行為，此有行政法院八十年判字第一五七四號判決例可資依循。㈢對於營業人是否未依
規定取得實際交易對象所出具之合法憑證等，應予詳細調查，不得逕予認定，此亦有行政法院八十二年判字第二○四九號、第七三八號、第九一四號判決例等可資參酌。二、本案原告並無任何故意過失違反前引營業稅法第十九條、稅捐稽徵法第四十四條規定行為，原告並不知洽隆公司係由他人借牌，本案亦無任何確實證據足以證明原告知悉本案洽隆公司有借牌情事，且是否借牌客觀上非原告所得查知，原告亦無查知之義務。乃原訴願決定機關未予詳查，且反於其就同一案件第一次所作訴願決定書意旨，未諭令被告另為適法處分，遽以⒈所謂洽隆公司負責人及會計關於其借牌與案外人之陳述，及⒉所謂原告本案實際交易對象楊碟等（事實上原告並不知洽隆公司有借牌之情形，更不可能知另有實際交易對象），另案訴願原訴願決定機關所為決定之理由為據，逕予認定原告未取得合法交易對象所出具之合法憑證，並因此認定被告之處分無錯誤，應予維持云云，對於原告如何有故意過失乙節，亦未提出具體事證以實其說，而駁回原告之訴願。經原告提起再訴願指摘後，原再訴願決定機關仍以同上⒈⒉二點理由為據，認為原告之主張無理由，且以原告為專司營造工程單位，具專業知識為由，課以原告應查明借牌與否義務，並據此認定原告有過失，而為駁回原告再訴願之決定，參諸前所引司法院大法官會議解釋及各行政法院判決例意旨，原再訴願決定機關所為決定及原訴願決定機關所為決定，被告所為之處分及二次復查決定均顯非適法。詳如下述：㈠洽隆公司負責人及會計固說明本案有借牌情事，惟原告提起訴願、再訴願時已一再說明原告之作業完全依照規定，並無違失，原告取得洽隆公司開立之統一發票並無不法，至於本案是否有借牌情事，客觀上非原告所得查知，原告亦無義務應查知，且無查明之調查權（原再訴願決定機關認定原告有查知義務，並因而認為原告有過失，顯有誤解）。原告非明知或可得而知本案洽隆公司係由他人借牌，非實際交易對象，原告並無任何過失違反營業稅法之行為，尤其以稅捐角度觀之，洽隆公司已依法申報繳納營業稅，稅捐機關已徵得營業稅，營業稅法收取營業稅目的已達，無逃漏可言等，故洽隆公司負責人及會計所為本案有借牌情事云云之陳述，實仍不足作為原告有任何違反營業稅法違章行為之依據，更不足以證明原告有故意或過失行為。至於實際交易相對人楊碟等另案訴願乙節，與原告無關，自亦不得以該另案訴願之決定理由作為原告有違章事實之依據。且被告對原告課稅處罰顯有重複課稅之嫌，乃原再訴願及訴願決定機關均仍以上開洽隆公司負責人及會計之陳述及與本案無關之楊碟等另案訴願決定理由為據，謂本件為課稅處分於法並無不合，棄置原告無故意過失之抗辯於不顧，原再訴願及訴願決定自均顯非適法，且難昭折服。㈡⒈本案系爭六十一紙發票，係原告九項招商承攬工程，分別由原告北部第二高速公路施工處（一件）、中部地區工程處（一件）、北二高隧道施工處（七件）與洽隆公司簽訂工程承攬契約，由洽隆公司承包工程。⒉按原告工程發包均依據「機關營繕工程及購置定製變賣財物稽察條例」辦理招商比價，招標文件之製作及作業細節均依據「行政院暨所屬各機關營繕工程招標注意事項」為之，前述九件工程由洽隆公司依法得標，並由洽隆公司與原告簽約，該公司得標後，均依有關之合約規範進行施工，並均已完工，其工程施作後計價款之支付、憑證之取得，均遵照營業稅法及其相關法令、行政院頒之「內部審核處理準則」及審計部頒之「支出憑證證明規則」，自營業人（即訂立合約之乙方洽隆公司）取得統一發票，經過內部審核程序後，再以禁止背書轉讓支票支付給營業人（洽隆公司），作業並無違失（原告無法接受按行政院規定程序發包仍需因未發
覺洽隆公司借牌而受處罰）。⒊如前所述，與原告相關單位簽約者均為洽隆公司，依法原告只能並只應收取契約相對人洽隆公司之統一發票，則原告取得洽隆公司開立之統一發票何不法可言，且原告所為前開說明及所提證據已可確定原告取得洽隆公司開立之發票完全合法，原告並無任何違章之事實。本件若依被告及原訴願、再訴願決定機關之見解，則原告反需收取契約相對人以外第三人之統一發票，此顯與依營業稅法應收取交易相對人統一發票之基本原則規定，反不相符合。㈢至於本案洽隆公司與第三人間之關係如何，是否有借牌情事，客觀上非原告所得查知，原告亦無義務應查知（防堵追查借牌行為，應係內政部營建署之職責，內政部營建署既不知所謂洽隆公司借牌之情形，未予洽隆公司吊銷執照之處分，則為業主之原告又何能知悉洽隆公司借牌﹖）。尤其本案茍確有借牌情事，原告顯為被害人（被詐欺陷於錯誤而與之簽約），已受損害，殊不應以原告所不知悉之本案有借牌情形，認定原告有未依法取得實際交易人之進項憑證，虛報進項稅捐行為，否則無異課業主以追查借牌行為之責任（有公權力作後盾職司營造業管理之內政部都沒有能力追查吊銷洽隆公司之營造執照，為業主之原告憑何而追查洽隆公司之借牌行為﹖），其為不妥當，至為昭然。亦即本案係由何人借牌、借牌過程如何均與原告無關，原告非明知或可得而知本案洽隆公司係由他人借牌、非實際交易對象，原告並無任何故意或過失違反營業稅法之行為。乃原再訴願決定機關竟謂原告為一專司營造工程單位，具專業知識經驗，對於有無借牌、是否實際承作等情，自不難注意及之，乃竟疏於注意，難謂無過失云云。按如再訴願決定機關所述，原告為一專司營造工程單位，所具備者乃營造工程方面之專業知識及經驗，並未具備調查有無借牌、有無違法之專業知識，且並非有權調查機關，亦無任何法律賦予原告調查權，尤其茍依原再訴願決定機關之見解，原告顯應於無調查權之情形下違法居於內政部營建署或司法檢調單位地位，負調查每個工程是否有借牌違反情事之責，原再訴願決定機關見解之繆誤，已不待贅言。尤有進者，原處分、訴願決定及再訴願決定就原告如何不難注意洽隆公司借牌及如何疏於注意等俱未具體說明，亦未提出相關證據以實其說，則其以空泛之詞「不難注意、疏於注意」推論原告有過失云云，自亦顯有錯誤及未盡其應盡之舉證責任，其所為駁回原告再訴願之決定顯非適法，且無法令原告信服。又台北市政府第一次訴願決定書已明確認定本件原告是否有故意或過失行為有再斟酌之餘地，乃被告無台北市政府上開決定，仍未予進一步查明，率予認定原告未詳查洽隆公司係借牌而非實際承作人（事實上如上所述，原告客觀上無法查知，亦無查知義務），即有過失（但原處分並未說明原告應如何詳查，且原告並非有權調查機關，亦無任何法律賦予原告調查權；原告已依稽察條例相關規定辦理後仍不免發生本件情事，若依被告之意見則豈非直指稽察條例之規定不周延，並課原告於稽察條例規定之外，仍需違法為調查哉﹖），仍為原告不利處分，原處分顯非適法。經原告提起訴願後，台北市政府反於其第一次訴願決定，在被告未依其第一次訴願決定進一步詳查之情形下，不予斟酌原告是否有故意過失行為，逕為不利原告之認定，台北市政府第二次訴願決定自亦顯屬違法。而經原告再訴願之結果，再訴願決定機關仍未說明原告應如何詳查，僅以原告具營造專業知識為由，認定原告於無調查權之狀況應負查明借牌與否之責，並因此推論原告有過失，原再訴願決定顯非適法亦可確定。貳、綜前說明，本案原告並無任何故意或過失違反營業稅法行為，依法不應受追繳稅款或科罰鍰之處罰，尤其以稅捐角度觀之，洽隆公司已依法申報繳納營
業稅，稅捐機關已徵得營業稅，營業稅法收取營業稅之目的已達，本案自無逃漏營業稅可言，尤足以證明原告並無任何違反營業稅法行為。乃被告不察，誤予原告追繳稅款及科罰之處分，經原告提起復查，被告仍不察，不採信原告之主張，又未說明何以不採之理由，仍逕以所謂洽隆公司之負責人及會計所為借牌與第三人之陳述等，即推論原告未取得實際交易人之憑證，並以此為由駁回原告之復查申請。經原告第一次提起訴願，台北市政府已明確指示被告應另為適法處分，被告仍執意維持原核定稅額及罰鍰處分，原告乃再提起訴願，台北市政府竟為駁回原告訴願之決定，原告不服，再提起再訴願，仍遭再訴願決定機關財政部駁回，參酌前引司法院大法官會議解釋及行政法院判決例意旨，被告所為處分及原訴願、再訴願機關所為決定顯非適法，不待贄言。叁、末查本件所及者為營業稅，就營業稅法之角度言，洽隆公司已依法繳納營業稅既為被告已確定之事實，則營業稅法之目的已達。又關於營造業借牌問題甚為嚴重，為業主之原告亦贊同借牌行為應予徹底防堵，方能保障業主之合法權益。惟就行政分工之角度言，營造業之主管機關為內政部營建署，如何防堵借牌行為，為營建署之重大職責，理應由營建署本其職責採行必要之措置，而不應由稅捐機關在營業稅並無逃漏之事實下，反客為主，越俎代庖，反課沒有公權力作後盾沒有調查權之業主於招商承攬時，調查有無借牌情事之義務。否則即科以如本件所謂違反營業稅法及稅捐稽徵法罰鍰等，如此顯有將政府機關應盡之行政責任不當強加於人民之嫌，顯有違憲法保障人民財產權原則，且非大有為政府所當為。綜上所述，原再訴願決定，訴願決定，被告原處分及二次復查決定均顯非適法，懇請判決將一再訴願決定及原處分均予撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票。」營業稅法第十九條第一項第一款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定．．．應自他人取得憑證而未取得．．．，應就其．．．未取得憑證．．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應情節，分別依左列原則處理．．．⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」「營業人取得出借牌照營造廠商開立之發票案件，應依左列規定辦理：⒈建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函說明二㈡２規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰．．．」亦為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函及八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋有案。二、查原告之違章事實有北機組八十四年一月十四日電字第○一一二號函、案關帳冊（扣押憑證影本十一紙）及調
查筆錄二份附案可稽，違章事證明確，足資認定。至原告起訴理由一、二、三點引用司法院大法官會議釋字第二七五號解釋及行政法院八十年判字第一五七四號、八十二年判字第二○四九號、第七三八號、第九一四號等判決，主張其不知亦無任何確實證據足證其知悉洽隆公司有借牌情事，且該洽隆公司已依法報繳營業稅，足證其並無違反營業稅法，不應受追繳稅款或科罰鍰之處罰云云乙節。惟查㈠附獲案憑證及洽隆公司負責人翁地及該公司會計林麗娟分別於八十三年九月三十日及同年月十六日在北機組所製作之談話筆錄均載明楊碟等係本案實際承作人，由於原告所發包之本案工程必須要有甲級資格牌照之營造廠才得承攬，楊碟等不具該項資格，故轉向洽隆公司借取甲級營造廠之牌照，並以洽隆公司之名義向原告投標承攬本案工程，又楊碟等並非洽隆公司職員（未支薪亦未投保勞保），但有授權委託渠等處理部分工程，並按照工程進度由洽隆公司開立統一發票及依銷售額之百分之七給予洽隆公司做為牌照稅費，洽隆公司收到楊碟轉來之原告開發之支票時，會先扣稅金再將剩餘款匯給楊碟，足證洽隆公司並非原告之實際交易人。又本案雖有進貨事實，惟並未取得實際交易人所開立之進項憑證，自應依法補稅、論罰。㈡原告雖訴稱本案工程發包均依有關規定辦理作業並無違失，又以不知洽隆公司有借牌情事，亦無調查該公司有無借牌情事之義務為由，主張無過失免罰。惟參照司法院大法官會議決釋字第二七五號解釋略以：「．．．但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」原告既未詳查洽隆公司僅係借牌而非實際承作人即逕與訂約由其掛名承包，顯有過失。至原告一再堅稱與洽隆公司訂約，取其開立之統一發票申報扣抵，作業完全依照規定，並無違失乙節，惟查洽隆公司既已承認其非本案實際交易人，又查本案並非一般商品交易，非一次議定價格貨到付款即可，且原告為一專司營造工程單位，對一般營建市場之概況如有無借牌、是否實際承作等情自是瞭如指掌不難注意及之，乃竟疏於注意，致生違法行為，其縱非故意，亦難謂無過失，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，應予論處。況如原告指稱本案工程之浩大，應非一蹴可及，工程之進行係由何人實際承作，一目了然，推稱全然不知，豈非自欺欺人﹖次查本案交易金額鉅大，亦非一次接洽可成，揆諸常理，當不致於未究明實際交易人之前，率爾與之訂約成交，亦足認原告訴稱洽隆公司與第三人間之關係如何，是否有借牌情事，客觀上非其所查知云云，顯屬臨訟飾詞。是原告所訴情節，核無足採。㈢原告引用八十年判字第一五七四號、八十二年判字第二○四九號、第七三八號、第九一四號等判決，經查僅係對個案有拘束力，尚不得逕行適用於本案。又本案原告未向直接銷售人取得憑證，應按稅捐稽徵法第四十四條規定論處，至臻明確。且查原告未向直接銷售人取得憑證，非但影響營利事業課稅憑證之正確，亦使真正銷售者逃漏其應納之稅負，故營業稅法第十九條第一項第一款前段規定，未依規定取得憑證之進項稅額，不得扣抵銷項稅額。如前所述，原告既取得非交易對象洽隆公司所開立不得扣抵銷項稅額之統一發票申報扣抵，其已構成短繳應納銷項稅額，殆無疑義。是以本處向原告發單補徵該不得扣抵稅款，與法並無不合。三、次查原告於八十年至八十三年間發包工程，取得洽隆公司開立之統一發票六十一紙，充當進項憑證，並申報扣抵進項稅額，又原告業已按約支付工程價款及營業稅額，且洽隆公司並已依法申報繳該筆營業稅，洵為訴辯雙方所不爭執之事實。復查本案原告之實際交易對象為楊碟等而非洽隆公司，此有洽隆公司負責人
翁地、會計林麗娟分別於八十三年九月三十日及同年月十六日在北機組所作調查筆錄影本附可稽，且本案楊碟是否係真正之交易對象，楊碟曾於八十五年四月一日向台北市政府提起訴願，案經台北市政府以八十六年一月八日府訴字第八六○○○八五○○一號訴願決定：「原處分關於未依規定申請營業登記所處新台幣三千元罰鍰、按所漏稅額處五倍罰鍰及按未依法給與他人憑證總額處百分之五罰鍰部分撤銷，改按所漏稅額處三倍罰鍰；其餘訴願駁回。」理由段載明：「．．．三、本件訴願人違章事實成立與否之認定，關鍵在於事實欄所述各項工程之實際承作人究係訴願人訴稱之洽隆公司，抑或原處分機關所指稱之訴願人。查訴願人雖主張各該工程係由洽隆公司承作，其僅為該公司負責人臨聘之人員，受負責人所託，代理出席參與投標，綜理工地事務，並出示該公司負責人翁地於八十一年一月二十日出具之聲明書以為佐證。然依洽隆公司負責人翁地及該公司會計林麗娟於前揭談話筆錄中所為之供述，再證以訴願人自八十年十一月二日至八十四年六月一日均由盛宇企業有限公司．．．為其投保勞保，且訴願人八十一年度分自震興輪胎行及盛宇企業有限公司領得薪資．．．，八十二年度分自金碟工程有限公司．．．及盛宇企業有限公司領得薪資．．．八十三年度分自金碟工程有限公司、洽隆公司及盛宇企業有限公司領得薪資．．．，有調查筆錄影本二份、台閩地區勞工保險局八十四年七月十八日列印產出之訴願人被保險人異動資料表及訴願人八十一年度至八十三年度綜合所得稅申報資料影本附可稽。則訴願人八十一及八十二年度並無自洽隆公司領得薪資，僅八十三年度自該公司領得薪資．．．，約佔其該年度薪資所得之十九，足證訴願人與洽隆公司在此三年間，並無常態之僱佣關係。．．．查八十一至八十三年間，該公司承攬榮工處各項工程，工程價款．．．均僅由訴願人此一非正式之臨聘人員統籌，是否與常理相合﹖又依．．．案關扣押帳冊影本及憑證影本比對以觀，足徵洽隆公司負責人翁地及該公司會計林麗娟於調查筆錄中所為之訴願人係上開各項工程之實際承攬人，向該公司借牌，以利承攬榮工處工程之供述可信，是以本件違章事證明確，足資認定，訴願人所辯，係屬遁詞，殊無可採。．．．」。從而，本處認定原告雖有進貨事實惟取得非交易對象之憑證，依首揭函釋意旨予以補稅、科罰，自屬有據，原處分敬請續予維持，並判決駁回原告之訴等語。
理 由
按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。．．．。」為營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。及稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定．．．應自他人取得憑證而未取得．．．，應就其．．．未取得憑證．．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應情節，分別依左列原則處理．．．⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅額者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」「營業人取得出借牌照營造廠商開立之發
票案件，應依左列規定辦理：⒈建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函說明二㈡２規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰．．．」亦為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函及八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋有案。本件原告於八十年至八十三年間發包工程，未依法取得實際交易人之進項憑證，而取得非實際交易對象出借牌照廠商洽隆公司開立之統一發票六十一紙金額計五二、三三五、四七四元（不含稅），充當進項憑證虛報進項稅額，有北機組八十四年一月十四日（八四）電字第○一一二號函、相關帳冊扣押憑證影本十一紙及調查筆錄二份附案可稽，違章事證明確。被告乃依首揭規定補徵營業稅二、六一六、七七八元，並按查明認定之總額科處百分之五罰鍰計二、六一六、七七三元。原告不服，申經復查結果，未獲變更，乃循序提起行政訴訟，主張：本案工程發包，均依有關規定辦理，作業並無違失，其與洽隆公司訂約，取其開立之統一發票申報扣抵，並無不當。且其不知洽隆公司有借牌情事，亦無調查該公司有無借牌情事之義務，並引據司法院大法官會議釋字第二七五號解釋及本院八十年度判字第一五七四號、八十二年度判字第二○四九號、第七三八號、第九一四號等判決，謂其不知亦無任何確實證據足證其知悉洽隆公司有借牌之事，其並無故意或過失，且該洽隆公司已依法報繳營業稅，足證其並無違反營業稅法，不應受追繳稅款或科處罰鍰云云。惟查：㈠依附獲案憑證，及洽隆公司負責人翁地及該公司會計林麗娟分別於八十三年九月三十日及同年月十六日在北機組所製作之談話，均供稱楊碟等係本案實際承作人，由於原告所發包之本案工程必須要有甲級資格牌照之營造廠才得承攬，楊碟等不具該項資格，故轉向洽隆公司借取甲級營造廠之牌照，並以洽隆公司之名義向原告投標承攬本案工程，又楊碟等並非洽隆公司職員（未支薪亦未投保勞保），但有授權委託渠等處理部分工程，並按照工程進度由洽隆公司開立統一發票及依銷售額之百分之七給予洽隆公司做為牌照稅費，洽隆公司收到楊碟轉來之原告開發之支票時，會先扣稅金再將剩餘款匯給楊碟，有該談話筆錄可稽，其證言可資採信，足證洽隆公司並非原告之實際交易人。至原告主張本案工程發包均依據機關營繕工程及購置定製變賣財物稽察條例辦理招商比價，招標文件之製作及作業細節均依據行政院暨所屬各機關營繕工程招標注意事項為之，且工程價款之支付與憑證之取得，均遵照內部審核處理準則及支出憑證證明規則辦理，再以禁止背書轉讓支票支付給洽隆公司，並檢具開標紀錄、傳票、發票、計價單及支票存根聯等影本資為佐證云云。縱上開情節屬實，亦僅能證明原告確有進貨事實，尚不得引為本案無違章事實之依據。則本案雖有進貨事實，惟未取得實際交易人所開立之進項憑證，自應依法補稅，並就未取得憑證部分論罰。㈡原告雖訴稱本案工程發包均依有關規定辦理，作業並無違失，又以不知洽隆公司有借牌情事，亦無調查該公司有無借牌情事之義務為由，主張無過失免罰；並稱其與洽隆公司訂約，取該公司開立之統一發票申報扣抵，作業完全依照規定，並無何違失一節。查所謂虛報進項稅額，依營業稅法施行細則第五十二條規定，包括依本法（營業稅法）規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造變造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。即凡不得扣抵之進項憑證，不問其取得該憑證有無過失
，均不得執以扣抵銷項稅額。況查洽隆公司既已承認其非本案實際交易人，又本案並非一般商品交易，非一次議定價格貨到付款即可，且原告為一專司營造工程單位，對一般營建市場之概況如有無借牌、是否實際承作等情自是瞭如指掌不難注意及之。原告於訴狀亦自陳「營造業借牌問題甚為嚴重」，乃竟疏於注意，既未詳查洽隆公司僅係借牌而非實際承作人即逕與之訂約由其掛名承包，致生違法行為，其縱非故意，亦難謂無過失，且如原告指稱本案工程之浩大，應非一蹴可及，工程之進行係由何人實際承作，一目了然，推稱全然不知，實有悖常理。本案交易金額鉅大，亦非一次接洽可成，揆諸常理，當不致於未究明實際交易人之前，率爾與之訂約成交，亦足認原告訴稱洽隆公司與第三人間之關係如何，是否有借牌情事，客觀上非其所能查知云云，顯屬推卸之詞。是原告所訴情節，核無足採。㈢原告引用本院八十年判字第一五七四號、八十二年判字第二○四九號、第七三八號、第九一四號等判決，經查僅係對個案有拘束力，尚不得逕行適用於本案。㈣本案原告未向直接銷售人取得憑證，顯有過失，已如上述，參酌司法院釋字第二七五號解釋意旨，應按稅捐稽徵法第四十四條規定論處。㈤原告未向直接銷售人取得憑證，非但影響營利事業課稅憑證之正確，亦使真正銷售者逃漏其應納之稅負，故營業稅法第十九條第一項第一款前段規定，未依規定取得憑證之進項稅額，不得扣抵銷項稅額。如前所述，原告既取得非交易對象洽隆公司所開立不得扣抵銷項稅額之統一發票申報扣抵，其已構成短繳應納銷項稅額，殆無疑義。而該工程之實際承作人楊碟因未辦理營業登記，致無開立統一發票代繳營業稅，而被告亦查無該項稅款已依法報繳之記錄。是以被告向原告發單補徵該不得扣抵稅款，於法並無不合。㈥按我國現行加值營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，該洽隆公司既非本案實際交易之對象，其是否報繳營業稅，乃另屬其有無違反營業稅法事項，與原告違章之成立應補稅並無影響，而況系爭統一發票不含稅，顯見原告並未支付進項稅額與實際交易對象或洽隆公司，亦不構成重複課稅之問題，併予敍明。綜上所述，被告認定原告雖有進貨事實惟取得非交易對象之憑證，依首揭規定及函釋意旨予以補稅、處罰，於法並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 七 月 十 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 廖 政 雄
評 事 徐 樹 海
評 事 彭 鳳 至
評 事 黃 合 文
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 王 福 瀛
中 華 民 國 八十七 年 七 月 十四 日
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