行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第一七二八號
再 審原 告 具佳工業股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 潘宏坤 律師
再 審被 告 財政部臺灣省中區國稅局
右當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對本院中華民國八十六年四月十八日八
十六年度判字第九二○號判決提起再審之訴。本院判決如左︰
主 文
再審之訴駁回。
事 實
緣再審原告八十年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新台幣（下同）九五、○七二、七七七元，全年課稅所得額為四七五、六○三元。再審被告初查，按同業利潤標準核定其營業成本為七五、五七三、七六八元，因費用查帳核定之所得額大於全部營業收入按同業利潤標準純益率核定之所得額，乃按行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第六條第一項規定全部按同業利潤標準核定其全年所得額為八、七一八、○二五元，應補徵當年度營利事業所得稅一、九八九、六六九元。再審原告不服，循序提起行政訴訟，為本院八十六年度判字第九二○號判決駁回後，以該判決有行政訴訟法第二十八條第一款、第十款再審情形為由，對之提起再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨及補充理由略謂︰按稽徵機關應依查核結果，填具核定稅額通知書，連同各計算項目之核定數額送達納稅義務人。前項通知之記載或計算有錯誤時，納稅義務人得於通知書送達後十日內，向該管稽徵機關查對或請予更正，所得稅法第八十一條定有明文。又所得稅法第七十八條第二項（即新法第八十一條第二項）所謂核定稅額通知書之記載或計算有錯誤，必須通知書所表示之意思有與製發通知書之官署原來之意思不符之誤記誤算，或其他顯著之錯誤，始得由該管稽徵機關查對或請更正，鈞院四十八年判字第二十五號、五十年判字第四十五號及六十年判字第二三七號判例揭示甚明。原判決謂：「查原告八十年度營利事業所得稅核定通知書之營業成本一項因電腦列印錯誤，致誤植為九五、○七二、七七七元，而與申報數相符，惟課稅所得額之計算並無錯誤，業經被告八十四年七月十四日中區國稅法字第八四○○四五七九八號函通知原告營業成本正確核定金額及原核定情形，並有原查報告書附原處分可稽，且該報告書之行政作業內部核章程序如何，尚不影響其對外效力，原告以營業成本業依申報數核定，顯係誤會。」「至原告主張，本件原查報告經人盜改變造部分，並無具體事證以實其說，併予指明」云云。惟查再審被告於八十三年二月二十四日核定「八十年度營利事業所得稅結算通知書」內載「營業成本：申報額九五、○七二、七七七元，核定額九五、○七二、七七七元」，再審原告對此項目之核定數額，並未申請復查，更未認其記載錯誤而請予更正。至再審被告八十四年七月十四日中區國稅法字第八四○○四五七九八號函，係答覆再審原告八十四年七月十一日函，並無依職權更正核定通知書之記載，原判決所謂「因電腦列印錯誤」云云，首次出現於八十四年十二月三十日財政部訴願決定書，財政部並無代再審被告更正核定通知書記載錯誤之職權（參考民事訴訟法第二百三十二條；最高法院七十四年十月八日七十四年度
第十二次民事庭會議決議；吳明軒著中國民事訴訟法，上冊第五九一頁），且迄今再審被告並無依職權更正核定通知書，該核定通知書仍為有效之公文書。再審被告復查決定書謂「原查依同業利潤標準核定其營業成本為七五、五七三、七六八元，並無不合」云云，不啻兩歧之公文書同時存在，原判決不予糾正，反認財政部更正核定通知書中之營業成本為再審被告之更正，有適用法規顯有錯誤之再審理由。再審原告收受核定通知書後，即於八十四年三月派會計潘白仁申請調閱查核報告卷宗，原審查員蔡木火完成審核之範圍及項目包括「營業成本」申報九五、○七二、七七元，核定為九五、○七二、七七七元，且有八十三年二月五日李慶育股長簽「擬如審查員意見核定」，八十三年二月二十二日稽核陳妙珍簽「擬如李股長意見核定」，八十三年二月二十四日審查一科科長簽「如陳稽核意見」。此項事實，再審原告於八十四年四月十二日復查申請書理由二即敘明，更於八十四年七月十一日再審原告函復再審被告八十四年七月六日中區國稅法字第八四○○四三一二一號函中有所敘述。若無此項事實，再審原告絕無可能於復查申請書及上開復函中兩度說明，更於八十五年八月十五日致函再審被告局長朱正雄喊冤，上開函證，足以證明核定通知書對營業成本核定為九五、○七二、七七七元，並無錯誤。訴願法固無如行政訴訟法第二十七條規定，但訴願係人民因行政官署之違法或不當處分致損害其權利或利益時，請求救濟之方法，受理訴願官署如認訴願為無理由，祗應駁回訴願，自不得於訴願人所請求範圍之外，予以不利益之變更，致失行政救濟之本旨，鈞院三十年判字第四十八號、三十一年判字第十二號、三十五年判字第二十六號迭著有判例。至於稅捐之申請復查，稅捐稽徵法及有關法律並無類似行政訴訟法第二十七條規定，但財政部五十台財稅發字第○一三六八號令釋：「除發現違章漏稅事實，應另案處理外，不應於申請復查範圍以外，予申請人不利之決定。」（財政部五二台財稅發第○三二九○號函同），此項行政命令補充法律規定之不足，法院自應予適用。營利事業所得稅之計算，以其本年度收入總額減除各項成本、費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，所得稅法第二十四條第一項定有明文。本件再審原告申報八十年度營利事業所得稅，再審被告於八十三年二月二十四日核定，內載營業成本：申報額九五、○七二、七七七元，核定額九五、○七二、七七七元」，即第②營業成本經再審原告核定為九五、○七二、七七七元，再審原告僅對③「營業費用及損失總額」項以下，核定「依同業利潤標準核定」部分，申請復查，更於八十四年七月二十四日致再審被告函中寫明：「本公司於申請復查項目欄填寫『遭依同業利潤標準核定所得額各項目』一辭，指的是營業費用裡面所包括的各項目」等語。復查決定理由則謂營業成本核定為七五、五七二、七六八元云云，對再審原告未申請復查部分（即營業成本）為不利益之變更，達一千九百四十九萬九千零九元。原判決謂：「被告依原告申請復查項目所載『遭依同業利潤標準核定所得額之各項目』就原告之『營業成本』重為復查決定，亦無於申請復查範圍以外，為不利於申請人之復查決定情形」云云，誤以「營業成本」亦為申請復查範圍，且復查決定予申請人不利之變更，而不予糾正，原判決適用法規顯有錯誤。再查所得稅法第八十條第二項所規定稽徵機關核定之各業所得額之標準，依同條第三項規定，其作用於視納稅義務人申報之所得額是否達此標準，而決定其應否再予個別調查核定，非可依此標準即作為核定之所得額，鈞院五十六年判字第二八○號判例意旨甚明。本件再審原告申報八十年度營利事業所得稅，其「營業成本」未達財政部所頒標準，其「營業費用」
已達標準，而再審被告之核定通知書，對「營業成本」部分，核定如申報數額，而對「營業費用」部分，再審原告申報之「營業費用」為五、九八九、九一五元，佔百分之五．八六五，再審被告核定通知書謂「依同業利潤標準核定」，原判決謂：「原告本期營業費用之核定金額，依同業利潤標準費用率百分之十七核定，費用總額一七、三六一、五四一元，大於原告列報費用總額五、九八九、九一五元，對原告有利，自無庸再就營業費用重新核定」云云，顯然違反所得稅法第八十條第三項規定，原判決不予糾正，有適用法規顯有錯誤之再審理由。另查，查核準則第五十八條規定，製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計憑證辦法設置帳簿．．．者，其製品原料耗用數量，應根據有關帳證記錄，予以核實認定。不合前項規定者，其耗用之原料如超過各該業通常水準，超過部分，除．．．應不予減除。所謂「通常水準」，由主管稽徵機關擬訂，報請財政部核定，其未經核定該業通常水準者，得比照相當之該同業原料耗用情形核定之，其無同業原料耗用情形可資比照者，按該事業上年度核定情定之。上項所稱「同業」，指各主管稽徵機關所轄或鄰近縣（市）之該同業，鈞院五十六年判字第二八○號判例亦明揭此旨。本件再審被告之復查決定，於再審原告申請復查範圍外，對營業成本部分，予申請人不利之決定，原判決不予糾正，適用法規顯有錯誤，已如前述。縱使對「營業成本」部分予以復查，因被告並無「同業通常水準」，亦無「相當之臺中區同業」可資比照，依查核準則第五十八條規定，應按該事業上年度（即七十九年度）核定情形核定之。再審被告未依七十九年度核定情形核定八十年度之營業成本，逕予核定為七五、五七三、七六八元，於法不合，原判決未予糾正，適用法規亦顯有錯誤。尤其再審告製造之產品，均經貿易商外銷，帳冊及憑證甚為齊全，歷年核定之營利事業所得稅，七十六年為百分之一點五一，七十七年為百分之一點八一，七十八年為百分之一點八四，七十九年為百分之一點二一，八十一年為百分之零點三八，八十二年為百分之一點二，八十三年為百分之一點四六，唯有八十年為百分之九，此證物未經前審斟酌，有發見未經斟酌之重要證物之再審理由。本件事實複雜，請定期為言詞辯論等語。
再審被告答辯意旨略謂︰再審原告所提再審理由及主張，於前行政訴訟程序時均已主張，尚未發現有其他事證或未經斟酌之重要證物，與行政訴訟法第二十八條規定再審之訴要件不符，其程序不合。次查再審原告八十年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本九五、○七二、七七七元，全年課稅所得額四七五、六○三元，再審被告初查，以再審原告未提示相關帳簿憑證供核，致成本無法勾稽，經按同業利潤標準核定其營業成本為七五、五七三、七六八元，因成本逕決核定之所得額，大於按同業利潤標準該行業純益率百分之九全部逕決核定之全年所得額，乃按查核準則第六條第一項規定，按全部逕決計算數核定其全年所得額為八、七一八、○二五元，應補徵當年度營利事業所得稅一、九八九、六六九元。依再審被告相關稽徵作業程序，營利事業所得稅之查核，係由查核人員通知調帳查核後，將查核結果撰寫審查報告書呈核，經各級審核人員（股長、稽核、科長等）逐級審查後，於審查報告書簽註核定金額並加蓋職名章，全案移管制人員將核定結果建檔並產出核定通知書，再交由所轄分局或稽徵所，將該核定通知書連同稅額繳款書一併送達納稅義務人。本案核定通知書已載明「依同業利潤標準核定」，按所謂「依同業利潤標準逕行核定所得額」一辭，係指全年營業營業收入淨額以同業利潤標準淨利率核算全年營業淨利，加計非營業損益後為全
年所得額，即依再審原告八十年度之同業利潤標準，核定營業成本為七五、五七三、七六八元，全年所得額為八、七一八、○二五元。再審原告所接獲再審被告核定通知書及稅額繳款書即係依上述同業利潤標準核算，再審原告對核定內容不服，方申請調卷，足證原核核定營業成本時，即已依同業利潤標準核定為七五、五七三、七六八元，無庸置疑，並非再審原告所稱原審查報告係依其申報數核定為九五、○七二、七七七元，其主張顯非事實。至於核定通知書所載營業成本金額係因電腦列印錯誤，誤植為九五、○七二、七七七元，致與申報數相同，惟全年所得額及稅額計算並無錯誤，復查時再審被告曾於八十四年七月十四日以中區國稅法字第八四○○四五七九八號函敍明原核定係依查核準則第六條第一項規定以全部營業收入淨額依同業利潤標準核定全年課稅所得額八、七一八、○二五元，應補稅額為一、九八九、六六九元，並非再審原告指稱營業成本按申報數核定為九五、○七二、七七七元，並明確告知復查項目應為「營業成本」科目，非為「營業費用」；又詳予說明原核定已依同業利潤標準費用率百分之十七核定其營業費用總額為一七、三六一、五四一元，大於再審原告申報營業費用總額五、九八九、九一五元，對再審原告有利自無庸再就營業費用科目申請復查。惟再審原告一再執詞其復查項目為「營業費用」，所訴核不足採。再審原告對於核定稅捐（即補徵一、九八九、六六九元）之處分不服而申請復查，其理由內容敘述因留置帳證問題與原查衝突情形及質疑各級審核人員核定過程暨有人故意為難等，由其復查理由書內容記載，即可窺知其主張營業成本已依申報數認定並非事實，否則繳款書何來應補徵稅額。再審被告除於復查時本誠懇審慎態度，向再審原告受任人多次詳加說明其復查理由應針對「營業成本」項目，且對於核定通知書之瑕疵已盡告知義務，明確告知其正確復查項目應為「營業成本」，無損再審原告行政救濟權益。再審被告依再審原告申請項目所載「遭依同業利潤標準核定所得額之各項目」，就再審原告之營業成本重為復查決定，亦無於申請範圍以外為不利於再審原告之復查決定情形。再審原告主張營業費用核定有違所得稅法第八十條第三項規定，係將「同業利潤標準」誤為「所得額標準」。按所得額標準比較基礎為營業淨利率，並非費用率。再審原告本期營業淨利率申報為百分之一點零五，未達該業所得額標準，自無該法條之適用，再審被告原核定洵無違誤。至再審原告於各行政救濟各階段，一再指陳再審被告有人盗改變造審查報告乙節，業經再審被告就其陳情事件交政風單位查明，經調案查核結果，尚未發現有盗改變造情事，再審原告捏造事實，居心叵惻。況再審原告主張各節遞經訴願、再訴願決定、行政訴訟判決均遭駁回，其仍執前詞，殊無足採。有關營業成本依同業利潤標準核定部分，本案復查係就營業成本查核，再審原告雖依限提示帳證備查，惟查核時因再審原告成本紀錄原物料明細帳，其進耗紀錄未詳細記載，僅於年終一筆領出，未依實際進出數量據實紀錄或逐日列帳，且再審原告有關本期製成品螺絲起子單位有支及組，以組佔大宗（由四ＰＣ至一○八ＰＣ）即不同型式起子組裝成組，核其製成品帳載均無詳細記載其進耗數量，每組由何種成品組裝亦均無記錄，致其原物料耗用情形暨製成品產銷存，均無法由其相關成本紀錄查核勾稽。再查再審原告本期主要產製螺絲起子銷售，除部分係買賣成品外，絕大部分為自行購料再委外加工成品組裝後銷售，致本期列報加工費高達二五、四八六、○五七元，較原料、物料為多，甚為異常﹖為查核其是否屬業務所需，再審被告分別以八十四年七月六日中區國稅法字第八四○○四三一二一號函暨八十四年七月十四日中區國稅法字第
八四○○四五七九八號函請再審原告補正相關成本帳載紀錄暨提示受託加工廠商簽收原料之證明資料或託工原料之出庫單、交運單等加工紀錄或加工合約書等供核，再審原告僅分別於八十四年七月十一日及八十四年七月二十四日書面函覆敍明委託外面加工暨便宜又省管理比較合算，實實在在取據等情，惟迄未能提示補正後之成本帳載紀錄及委外加工相關文據供核，致營業成本無法查帳核定，乃維持原依同業利潤標準核定營業成本為七五、五七三、七六八元。再審原告再訴願時訴稱其可提示有關帳證文據供核，經依行政院秘書長函，再以八十五年五月二十日中區國稅法字第八五○○四○六一一號函再次通知再審原告補正相關成本帳載紀錄及文據資料供核，再審原告雖依限於八十五年五月三十日提示帳證，惟對應行補正事項及提示文據，均未見辦理，僅以書面說明，為求審慎再請其於八十五年六月六日前補正，惟逾期仍未能補正，致營業成本仍無法查帳核定，再審原告不依規定補正成本帳載紀錄，卻仍執詞爭辯，所訴核不足採。至再審原告主張加工費，原查已依其申報數核定為二五、四八六、○五七元，詳如前述，並非事實。復查查核並無就復查範圍以外不利於再審原告情事。另再審原告主張加工費查核應依查核準則第六十一條規定查核乙節，查再審原告本期加工費申報金額高達二五、四八六、○五七元較原料、物料為多，甚為異常，有深入查核必要，除依上項準則規定查核外，按「經營本業及附屬業務以外之費用及損失不得列為費用或損失」為查核準則第六十二條所明定，是該項查核為稽徵業務所必需。又查再審原告加工費支出係自備原料委託製造廠商加工製成產品，因再審原告成本帳載紀錄不全，確無法由其相關成本紀錄查核係何種原料加工﹖於何階段加工﹖是否確為業務所需等資料，再審被告乃數次通知再審原告提示相關加工廠商簽收原料之證明資料或託工原料之出庫單、交運單等加工紀錄或加工合約書等供核，惟再審原告均置若罔聞。本案於行政救濟階段為重行查核其營業成本，既因再審原告成本帳載紀錄不全，製成品產銷存均無法由其相關成本紀錄查核勾稽，原物料耗用無法依行為時查核準則第五十八條規定適用順序查核，致營業成本無法查帳核定，且經數次函請再審原告補正成本帳載紀錄及提示相關文據均未能提示，揆諸所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條、查核準則第六條第一項規定暨大院六十一年判字第一九八號判例意旨等，維持原核定依同業利潤標準核定營業成本七五、五七三、七六八元，全年所得額為八、七一八、○二五元，並無不合。再審原告主張應根據查核準則第五十八條第三項規定查核，核無足採。再審原告另訴稱同一課稅事實，不同年度作成不同決定，主張其歷年核定純益率均在百分之二以下乙節。查本案係依其提示八十年度帳證查核結果，因再審原告成本帳載紀錄不合，製成品產銷存均無法由其成本紀錄查核勾稽，原物料耗用無法依行為時查核準則第五十八條規定適用順序查核，致營業成本無法查帳核定，乃依同業利潤標準核定營業成本，各年度課稅情形，非本件行政救濟範圍，自不予論究，再審原告再審之訴顯無理由，應予駁回等語。 理 由
按行政訴訟法第二十八條第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。又同條第十款所謂當事人發見未經斟酌之重要證物，係指該證物在前訴訟程序時業已存在，而為當事人所不知或不能使用，今始知悉或得予利用者而言，且以如經斟酌
可受較有利益之裁判者為限，始得據以提起再審之訴。本件再審原告因營利事業所得稅事件，不服本院八十六年度判字第九二○號判決，提起再審之訴，關於其主張原判決有行政訴訟法第二十八條第一款適用法規顯有錯誤之再審事由部分，經查原判決駁回再審原告在前訴訟程序之訴係以：再審原告八十年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本為九五、○七二、七七七元，全年課稅所得稅額為四七五、六○三元。再審被告初查，以再審原告未提示相關帳簿憑證供核，致成本無法勾稽，經按同業利潤標準核定其營業成本為七五、五七三、七六八元，因成本逕決核定之所得額，大於按同業利潤標準該行業純益率百分之九全部逕決核定之全年所得額，乃按行為時查核準則第六條第一項規定按全部逕決計算數核定其全年所得額為八、七一八、○二五元，應補徵當年度營利事業所得稅一、九八九、六六九元。原告不服，申經復查結果，以再審原告於八十四年六月十四日提示帳證，並於六月二十日全數領回，嗣因認再審原告本期加工費支出佔營業收入四分之一，有詳為查核勾稽之必要，按營利事業自備原料委託製造廠商加工製成產品，其所列報之原、物料數量，核與製造業性質並無二致，應比照行為時查核準則第五十八條規定辦理，再審被告乃於八十四年七月六日以中區國稅法字第八四○○四三一二一號函，繼於八十四年七月十四日以中區國稅法字第八四○○四五七九八號函請再審原告提示有關加工紀錄或加工合約書及其補正後相關帳證文據等供核，再審原告僅分別於八十四年七月十一日及七月二十四日陳明委外加工既便宜又省卻管理費用較為合算，並已確實取具單據，每張發票皆已詳載品名、數量及金額，至原物料耗用數量係採實地盤存制，於年底盤存之後計算出耗量云云，惟迄未提示及補正屬委外加工相關帳證文據供核，致無法查核勾稽耗用情形，原查依同業利潤標準核定其營業成本為七五、五七三、七六八元，並無不合。至稱曾申請抄錄審查宗，其上記載依其申報營業成本九五、○七二、七七七元全數認定，故無須復查其營業成本部分，其申請復查項目為營業費用科目云云，以再審被告前已函復再審原告，其申請復查項目所載「遭依同業利潤標準核定所得額之各項目」，應為營業成本而非營業費用科目，並敍明其八十年度營利事業所得稅案原查係按行號代號三四○一－一三之同業利潤標準毛利率百分之二十六核定營業成本為七五、五七三、七六八．三六元，核算全年所得額為二○、○二九、八七七．五四元，因成本逕決核定所得額大於按同業利潤標準該行業純益百分之九全部逕決核定全年所得額八、七一八、○二五元，遂依行為時查核準則第六條第一項規定按全部逕決計算數核定全年課稅所得額為八、七一八、○二五元，應補徵稅款為一、九八九、六六九元，非再審原告所稱營業成本按申報數核定，並明確告知復查項目應為營業成本，否則繳款書何來應補徵稅額，再審原告堅稱復查項目為營業費用，顯係誤解，乃未准變更。核與行為時所得稅法第八十三條第一項、同法施行細則第八十一條、查核準則第六條第一項規定及本院六十一年判字第一九八號判例意旨，並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持。再審原告訴稱，其為申請復查，曾於八十三年間申請抄錄宗，原記錄僅餘營業費用部分尚未審查，至營業成本部分業已審查核定為九五、○七二、七七七元，自當包括加工費核定為二五、四八六、○五七元在內，再審原告對於營業成本部分並無不服，更未申請復查加工費用，再審被告不應於復查範圍以外，不利於申請人云云。查再審原告八十年度營利事業所得稅核定通知書之營業成本一項因電腦列印錯誤，致誤植為九五、○七二、七七七元，而與申報數相符，惟課稅所得額之計算
並無錯誤，業經再審被告八十四年七月十四日中區國稅法字第八四○○四五七九八號函通知再審原告營業成本正確核定金額及原核定情形，並有原查報告書附原處分可稽，且該報告書之行政作業內部核章程序如何，尚不影響其對外效力，再審原告以營業成本業依申報數核定，顯係誤會。又再審原告本期營業費用之核定金額依同業利潤標準費用率百分之十七核定費用總額一七、三六一、五四一元，大於再審原告列報營業費用總額五、九八九、九一五元，對再審原告有利，自無庸再就營業費用科目重新核定，而再審被告依再審原告申請復查項目所載「遭依同業利潤標準核定所得額之各項目」就再審原告之營業成本（包括加工費用，但非僅限於加工費用）重為復查決定，亦無於申請復查範圍以外，為不利於申請人之復查決定之情形。又查再審原告本期主要係產製各種螺絲起子銷售，除部分係買賣成品外，絕大部分為自行購料再委外加工成品組裝後銷售，致本期加工費支出高達二五、四八六、○五七元，較原料、物料為多。按營利事業自備原料委託製造廠商加工製成產品，其所列報之原物料數量，與製造業性質並無二致，且為再審原告所是認。惟再審原告原物料明細帳有關原物料進耗數量，均無詳細記載，僅於年終一筆領出。且再審原告委外加工之加工過程或階段交付加工廠商時間及數量相關成本帳載，均無進耗紀錄，且未能提示受託加工廠商簽收原料之證明資料或託工原料之出庫單、交運單等加工紀錄或加工合約書等供核。再審原告原物料數量成本帳載紀錄不完整，致原物料數量進耗存無法查核勾稽。又再審原告本期製成品螺絲起子（BITS）單位有支及組，以組佔大宗（由四ＰＣ至一○八ＰＣ），即不同型式起子組裝成組，核其製成品帳載，均無詳細記載其進耗數量，每組由何種成品組裝亦均無紀錄。委外加工亦未能提示受託廠商成品繳庫單或運回數量等加工紀錄或就其加工憑證分析其委外加工生產之名稱、（成品）數量、金額、價格及屬何項產品加工等資料，均無法由其相關成本紀錄查核勾稽，致其製成品數量產銷存無法勾稽查核。再審原告之成本紀錄不健全，原料耗用無法依行為時查核準則第五十八條規定適用順序查核，且其成品帳載製成品產銷存數量，無法勾稽查核，致營業成本無法查帳認定，再審原告指摘再審被告命其提供加工合約書等證據供核為逾越及未當云云，自無足採。末查再審原告於行政訴訟補提起訴理由狀時才補提示原物料計數帳及製成品耗用明細表等資料，經查閱補提示之原物料計數帳，雖已記載原物料進耗紀錄，其未依行為時「稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法」第十條規定驗印成本帳冊記載，而補載於未驗印之原物料計數帳，且非再審原告行政救濟各階段主張採實地盤點，平時對進料、領料、退料及年底盤點等相關紀錄，顯係臨訟造具，不足採信。再審原告主張，本件加工費明細分類帳、及原物料計數帳，補助帳簿云云，尚無足採。又再審原告於補提起訴理由狀時才檢附加工明細分類帳（未驗印）、委外加工驗收單八冊及加工費與製成品對照表等資料，經查再審原告本期加工費支出金額其取具加工費憑證絕大部分品名稱僅載起子（BIT） 加工，屬何階段加工，由憑證無法明瞭，部分憑證亦無數量僅載「一批」，且單價差異大，由○．五至十元，其加工費單價遠大於其起子成品進貨價格單價○．七五元至六元，甚為異常。為查核需要須提供加工合約書或加工紀錄，俾供核對加工交運數量，即原料運出數量，應提示原料領單（出庫單）及由受託加工廠商簽收證明之原料交運單暨成品運回數量，應提示受託加工成品繳庫單及受託加工廠商所開立之受託加工成本交運單，並由雙方有關人員簽章確認，相關加工紀錄俾供查核原料耗損情形及是否業務所必需，惟查再審原告補
提示驗收單，均僅由再審原告單方簽章，而無受託加工廠商簽章或證明之紀錄，自亦不足採信。再審原告主張應依據查核準則第五十八條第三項規定比較上期查核原料及加工費無超耗，洵無足採。至再審原告主張，本件原查報告經人盗改變造部分，並無具體事證以實其說，再審原告起訴意旨難謂有理由等語，為得心證之理由。經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並不相違背，與解釋、判例均無牴觸情形。本件稅額核定通知書固記載：01營業收入總額一○二、六六九、四○○元；02減：銷貨退回○元、03銷貨折讓五四二、六八七元；04銷貨收入淨額一○二、一二六、七一四元；05營業成本九五、○七二、七七七元；06營業毛利（04減05）五四二、六八七元（按適與03銷貨折讓金額同）；08營業費用及損失總額（10至32合計減72）部分各項合併記載：依同業利潤標準核定。惟其下33營業淨利則載九、一九一、四○○元；71營業淨利率九％；34非營業收入總額八二、七七一元；45非營業損失及費用額五五六、一五○元；53全年所得（33加34減45）八、七一八、○二五元；59課稅所得額八、七一八、○二五元，並依該課稅所得額計算核定稅額為二、一六九、五○六元，應補徵稅額一、九八九、六六九元。顯示營業淨利係按銷貨收入淨額乘以淨利率百分之九計得，再依此數加非營業收入減非營業損失及費用計算全年所得額、課稅所得額，再核算其稅額。與營業成本、營業毛利記載不符（按營業毛利必不大於營業淨利。營業毛利應係銷貨收入淨額減營業成本，核定通知書記載之核定營業毛利額，與所載之核定銷貨收入淨額減營業成本之差數七、○五三、九三七元亦不一致，然無論係所載核定銷貨收入淨額與營業成本之差或所載核定營業毛利額〔按適與03銷貨折讓金額同〕，均低於所載核定營業淨利）。兩部分之記載既有矛盾，即顯然其中一部分之記載錯誤。而再審原告申報之營業費用低於同業標準費用率（同業利潤標準毛利率減純利率），如再審被告已就營業成本依其申報數額核定，則無僅就費用及損失項目依同業標準費用率提高之理，故本件應如再審被告所稱，係按同業利潤標準（毛利率）核定其營業成本為七五、五七三、七六八元，因成本逕決核定之所得額，大於按同業利潤標準該行業純益率百分之九，全部逕決核定之全年所得額，乃按查核準則第六條第一項規定，按全部逕決計算數核定其全年所得額為八、七一八、○二五元，應補徵稅額一、九八九、六六九元。稅額核定通知書記載之核定營業成本係屬顯然錯誤。該核定通知書營業成本記載錯誤之更正，並無法定程式，不以製作更正通知書為必要，以函件方式敘明其錯誤，非法所不許。再審原告復查申請書復查項目係記載：「遭依同業利潤標準核定所得額之各項目」，而非記載「遭依同業利潤標準核定之費用或損失各項目」。依核定稅額通知書之記載即可知營業淨利係按同業利潤標準淨利率核定，並依此核計應補徵之稅額，已如前述，則所謂遭依同業潤標準核定所得額之各項目應包括營業成本。果如再審原告嗣後所稱：僅營業費用或損失項目載有依同業利潤標準核定，故其僅就費用或損失項目申請復查。惟再審原告申報之營業費用及損失額小於同業標準費用率，核定之數額大於其申報額，原告何須僅就營業費用及損失項目申請復查？所稱與常情有違。其再審主張：依再審被告內部核章情形，可知本件核定稅額通知書營業成本記載並無錯誤，不得依職權更正，再審原告未曾申請更正，再審被告迄未曾為更正表示，再審原告申請復查範圍不包括營業成本項目，復查決定逾申請範圍為不利於再審原告之決定。本件營業成本縱屬復查範圍，亦應依查核準則第五十八條規定核定等節，係就原判決認定本件核定稅額通知書營業成本記載錯誤，內部核章程
序，不影響其對外效力。再審被告已為更正表示，其申請復查範圍包括營業成本項目，復查決定未逾申請範圍及本件營業成本無法依查核準則第五十八條規定核定等之事實認定或法律見解為爭執，揆諸首揭說明，不得據為再審理由。另原判決係認定再審被告已自為更正之表示，並未認定係財政部代為更正。所得稅法第八十條第三項係規定：納稅義務人申報之「所得額」如在同條第二項規定之「所得額標準」以上，即以其原申報額為準，如不及該標準者，應個別調查核定之。而非以申報之「費用額」是否達「同業標準費用率」為判定應否調查之標準。本件再審原告本期營業淨利率申報為百分之一點零五，未達該業所得額標準，原判決未適用該條第三項前段規定，並無牴觸本院五十六年判字第二八○號判例意旨。再審原告主張原判決適用法規顯有錯誤，非有理由。又關於再審原告主張原判決有行政訴訟法第二十八條第十款發見未經斟酌之重要證物部分，其所提七十六年度至八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書影本（再審訴狀附件欄所列其餘證物，再審原告未主張係新發見之證據），均係再審原告持有者，再審原告於前訴訟程序中，應已知有該證物，其未敘明前訴訟程序中不能提出之理由及證據，即與行政訴訟法第二十八條第十款所謂「發見新證物」規定不合，且其餘年度核定情形，亦與本件應否依同業利潤標準核定營業成本無關，上開證物縱經斟酌，亦難為採為有利於再審原告之依據，揆諸首揭說明，再審原告所訴各節，均無足取，應認其再審之訴為無理由，而予駁回。本件事證明確無行言詞辯論之必要，併此指明。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中 華 民 國 八十七 年 八 月 二十七 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 鄭 淑 貞
評 事 高 秀 真
評 事 藍 獻 林
評 事 黃 璽 君
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德
中 華 民 國 八十七 年 八 月 二十八 日
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