最 高 行 政 法 院 裁 定
95年度裁字第02168號
上 訴 人 乙○○
甲○○
丙○○
被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 凌忠嫄
上列當事人間因遺產稅事件，上訴人對於中華民國95年7月6日臺
北高等行政法院93年度訴字第2123號判決，提起上訴，本院裁定
如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按上訴制度係就受不利判決者之審級救濟程序，必須受原審 不利判決之人，始有提起上訴之必要，如上訴人對原審有利 判決提起上訴，應認其上訴為不合法而予以駁回。二、本件上訴人及其餘繼承人之父蘇木榮於民國（下同）81年7 月18日死亡，上訴人申請核准至82年7月16日辦理遺產稅申 報，經被上訴人核定遺產稅額為新臺幣（下同）362,368,33 0元。上訴人不服，申請更正，經更正變更遺產稅額361,930 ,931元。上訴人復申請第2次更正，經被上訴人重行核定遺 產稅額為357,377,060元，惟另發現原核定坐落新竹縣竹東 鎮○○○段1之3地號等12筆土地於繼承發生時尚為農業生產 使用，而於繼承發生後發生違規使用情形，乃依遺產及贈與 稅法第17條第5款前段規定及參照財政部74年台財稅第20669 號函，將前核定屬一人繼承農業用地扣除其土地價值全數部 分（即原判決附表一除編號83、85以外之土地）改按半數扣 除，連同第2次更正時坐落柯子湖段5之2地號等26筆繼續農 業使用土地，亦准扣除土地價值之半數，合計准予扣除其土 地價值69,325,588元，變更核定增加稅額36,236,905元。被 上訴人除填發本稅357,377,060元繳款書外，並另行填發補 徵稅額36,236,905元繳款書，合計應補遺產稅額為393,613, 965元，且上訴人因漏報被繼承人遺產房屋、股票、銀行存 款等計1,361,131元，該漏報遺產部分應課稅額816,679元， 遂依遺產及贈與稅法第45條規定裁處罰鍰816,679元。上訴 人不服，再度申請更正：㈠有關原判決附表二所示柯子湖段 1之3地號等53筆土地（下稱系爭53筆土地）：除524、525地 號以外51筆土地為公設保留地應免徵遺產稅。又原核定以其 中12筆土地原准扣除土地價值全數部分改按半數扣除，與事
實不符，應予更正。㈡坐落竹北市○○○段53之1、54之5地 號等2筆土地（如原判決附表一編號83、85所示，下稱系爭2 筆土地）屬農經不可分離土地，應扣除土地價值之全數。㈢ 坐落新竹市○○○段381、520、521地號等3筆土地，並無訂 有三七五租約。㈣坐落金山面段8之1地號等53筆土地，遭違 章建築占用，應減免遺產稅。㈤台泥股票18,774股、台紙股 票3,454股，非被繼承人遺產，無漏報受罰之理。㈥坐落新 竹市○○街152號房屋已成廢墟，無核定之29,800元價值。 ㈦獨資商號自興行於繼承發生時已無資產淨值。㈧被繼承人 生前未償債務6億元應自遺產總額中扣除。㈨坐落新竹市○ ○○段8、8之7、8之8、8之10、8之47地號等5筆共有土地業 於83年為他共有人依法處分，准該為處分之共有人代繳該遺 產稅，代繳人為納稅義務人，不應再對上訴人課徵此部分遺 產稅。㈩被繼承人配偶對剩餘財產請求權，應自遺產中扣除 。經被上訴人認屬復查案件，按復查程序決定未准變更。上 訴人就前述㈠、㈡、㈣、㈤、㈧、㈨、㈩等項連同未經復查 之其他項目：⑴被繼承人配偶之原有財產非屬遺產部分。⑵ 關於各項免稅額、扣除額及稅率之計算，適用84 年1月13日 修正後之遺產及贈與稅法規定部分。⑶行政救濟加計利息部 分。⑷上訴人申請更正部分。⑸主張坐落竹東鎮○○○段2 之3地號土地，並無三七五租約部分，提起訴願，為財政部 88年4月13日台財訴第000000000號訴願決定，將原處分中關 於㈠系爭53筆土地扣除額㈩被繼承人生存配偶剩餘財產分配 請求權兩項撤銷，囑由被上訴人另為適法之處分，其餘訴願 駁回。上訴人就駁回部分，訴經行政院台88訴字第31222號 再訴願決定撤銷訴願決定（繼承人蘇昭昭訴願後死亡，訴願 決定仍併列蘇昭昭為訴願人，難謂妥適），囑由財政部通知 其繼承人續行訴願程序後另為適法之決定。嗣經財政部通知 蘇昭昭繼承人續行訴願程序後，於89年5月15日重為台財訴 第0000000000號訴願決定，將原處分關於系爭53筆土地扣除 額及配偶剩餘財產分配請求權部分均撤銷，責由被上訴人另 為處分，其餘訴願駁回。上訴人仍不服，復訴經行政院台89 訴字第32516號再訴願決定將訴願決定撤銷，囑由財政部於3 個月內另為適法之決定（因財政部未依限答辯等）。財政部 遂於90年9月12日重行作成台財訴字第0900044220號訴願決 定，將系爭2筆土地扣除及關於各項免稅額、扣除額及稅率 之計算，適用84年1月13日修正後之遺產及贈與稅法規定部 分，其中坐落新竹縣竹北市縣○段第296、407、395、340、 169、223、104、295地號及縣華段1064地號等9筆（下稱系 爭9筆土地）部分原處分撤銷，囑由被上訴人另為處分，其
餘部分駁回（上訴人就駁回項目及請求損害賠償等提起行政 訴訟，經本院原審法院90年度訴字第6271號及本院93年度判 字第393號判決駁回確定）。被上訴人依財政部3次訴願決定 撤銷意旨，就撤銷部分一併重為復查決定：主文為「准予追 認農地一人繼承扣除額129,720,431元，生存配偶剩餘財產 差額分配請求權扣除額46,375,029元，追減農地減半扣除額 4,465,373元，遺產淨額重核為589,607,737元，至其餘訴願 撤銷項目仍維持原核定」。另於理由論及「重核變更遺產淨 額為589,607,737元，稅額為329,552,042元，惟漏報部分罰 鍰經重新計算結果仍維持816,679元」。上訴人猶不服，循 序提起本件行政訴訟。
三、上訴人提起行政訴訟，列被上訴人及財政部為被告，對財政 部起訴部分，經原審法院另為裁定駁回。對被上訴人起訴部 分，原審法院判決：「訴願決定及原處分（即訴願撤銷重核 復查決定）撤銷」。上訴人獲全部勝訴，未受不利判決，至 判決理由縱於上訴人非全然有利，亦不得據以上訴。上訴人 提起上訴，揆諸首揭規定，即非合法，應予駁回。另上訴人 上訴請求撤銷加徵利息及滯納金部分，原判決理由業敘明加 徵利息、滯納金之處分，乃於納稅義務人如逾期繳納時會發 生之公法上債務。上訴人雖主張本稅部分既曾經再訴願決定 撤銷，加徵滯納金及滯納利息部分即失所附麗云云。惟查， 本件訴訟所審查之範圍乃被上訴人所為之訴願撤銷重核復查 決定之違法性，相關爭點影響所及者為遺產稅之本稅及漏稅 罰鍰，與滯納金及利息無關。上訴人此部分爭執，非屬本件 所得審究之範疇，原審法院自無以論斷等語。此部分原判決 既未為裁判，即無不利於上訴人可言，上訴人自無從對之上 訴，附此敘明。
四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第 95條、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。中 華 民 國 95 年 9 月 28 日 第四庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君
法 官 廖 宏 明
法 官 楊 惠 欽
法 官 林 樹 埔
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 9 月 29 日 書記官 邱 彰 德