最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01513號
上 訴 人 甲○○○
被 上訴 人 財政部臺北市國稅局
代 表 人 許虞哲
上列當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國94年5月5
日臺北高等行政法院92年度訴字第3593號判決，提起上訴，本院
判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人於原審起訴主張：上訴人民國86年度綜合所得稅結算 申報，漏報配偶吳漢東之執行業務所得（佣金）新臺幣（下 同）8,000,000元，案經被上訴人查獲，乃併課其當年度綜 合所得稅，核定綜合所得總額為28,752,339元，淨額為27,9 77,339元，發單補徵綜合所得稅3,200,000元，並按所漏稅 額3,200,000元處0.5倍之罰鍰1,600,000元。上訴人不服， 提起復查、訴願，均遭駁回。惟查（一）上訴人於86年間曾 因漏報該年度執行業務收入13,524,000元及其他利息、營利 收入等，短漏報所得稅額5,586,647元，而遭被上訴人核課 罰鍰2,740,200元在案，現又遭上訴人以漏報執行業務所得 而處以罰鍰，然前開二筆漏報之執行業務所得，均係吳漢東 於86年5、6月間，與訴外人楊陳金年等人共同居間介紹遠東 倉儲公司向王洪美玲等人購買彼等所有坐落臺北市○○區○ ○段5小段第5地號等9筆土地之佣金收入，第一筆係吳漢東 直接自王洪美玲等地主處收受之16,905,000元，第二筆係訴 外人楊陳金年之夫楊俊啟代轉之10,000,000元。依司法院釋 字第503號解釋、最高行政法院90年度判字第2353號、92年 度判字第376號及92年度判字第254號判決所揭示之一事不二 罰原則，被上訴人應不得就同年度之執行業務所得，對上訴 人重為處罰，故原處分顯侵害人民對行政機關正當合理之信 賴，抑有違比例原則。（二）系爭執行業務所得非上訴人之 所得收入，上訴人不知系爭佣金收入之存在，且於申報時亦 已盡注意義務，故於本件違章事實應無過失。（三）上訴人 已將應補繳之稅款及罰鍰計4,800,950元委由第三人楊俊啟 代繳，是已盡繳稅之義務，被上訴人應逕向楊俊啟追繳，縱 被上訴人認為上訴人並未因委託楊俊啟代繳稅款而免責，亦 請准予扣除轉交楊俊啟代繳之稅額及罰鍰後，按實際領受之 淨額課稅。爰請求撤銷訴願決定及原處分等語。
二、被上訴人則以：（一）系爭佣金收入係由訴外人楊俊啟於其 仲介土地收受之佣金中分配於吳漢東，與直接自地主處收受 之佣金收入來源究有不同，故原處分並無違反一事不二罰原 則。（二）上訴人之配偶吳漢東既有系爭所得收入，上訴人 即應依所得稅法第15條及第71條規定辦理申報，是其既有所 得而漏未申報，縱非故意，尚不能以無收入憑證，而卸免其 過失漏報之責，參以司法院釋字第275號解釋意旨，自仍應 受罰。（三）又因私法行為並不能變更法律之強制規定，亦 不能因此免除或減輕納稅義務人應申報納稅之義務，上訴人 主張被上訴人應逕向楊俊啟追討，或准予扣除轉交楊俊啟代 繳之稅額及罰鍰後，按實際領受之淨額課稅等情，顯乏依據 等詞置辯。
三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）經查上 訴人86年度漏報其配偶吳漢東因仲介土地買賣取得之佣金收 入10,000,000元之事實，為其所不爭執，是被上訴人扣除必 要費用20%後，核定其執行業務所得為8,000,000元，據以補 稅科罰，訴願決定予以維持，揆諸行為時所得稅法第2條第1 項、第14條第1第2類、第15條第1項、第71條第1項、第110 條第1項規定及財政部87年2月19日台財稅第871927901號函 釋，並無不合。（二）至上訴人前因漏報配偶吳漢東86年度 執行業務收入16,905,000元，經被上訴人補稅處罰部分，係 因仲介土地買賣之另筆所得，其給付人、時、金額及方式均 不同，被上訴人就本件不同之漏報所得依法補徵課稅，並按 所漏稅額課處罰鍰，不生違反一事不二罰之問題。（三）上 訴人申報所得本應切實查明為之，況本件漏報執行業務收入 數額高達千萬元，縱無故意，難謂無過失，自應予處罰。又 上訴人前因漏報配偶吳漢東之執行業務所得，經被上訴人補 稅處罰，即應確實查明其配偶吳漢東因仲介遠東倉儲公司向 王洪美玲等人購買土地所得之佣金收入，自行補報系爭所得 ，其未補報，被上訴人依法處罰，自無違反信賴保護及比例 原則可言。從而原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無 不合。上訴人訴請撤銷，為無理由，應予駁回等語，作為其 判決之論據。
四、上訴意旨除執前詞，指摘原判決未說明何以本件無一事不二 罰原則之適用，有理由不備之違法；以及認本件無比例原則 及信賴保護原則之適用，有適用法則不當之違法外，略以： 依被上訴人就訴外人楊俊啟於89年1月15日申請復查時所製 作之「財政部臺北市國稅局行政救濟復查案件審查報告書」 ，以及針對系爭土地仲介案所作成之調查報告，均可證楊俊 啟代轉之系爭佣金收入為所仲介土地之地主所支付，被上訴
人對此亦不爭執，故原審認二筆佣金給付之人不同，顯有認 定事實未依證據之違誤，與證據法則有違（最高行政法院61 年判字第70號判例及92年度判字第971號判決參照）。為此 ，訴請廢棄原判決，並撤銷訴願決定及原處分等語。五、本院查：按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民 國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」「個人之 綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：‧‧‧ 第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入， 減除‧‧‧及其他直接必要費用後之餘額為所得額。‧‧‧ 」「納稅義務人之配偶，及合於第十七條規定得申報減除扶 養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅 義務人合併報繳。」「納稅義務人應於每年二月二十日至三 月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年 度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額， 以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫 繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之 結算稅額，於申報前自行繳納。‧‧‧」「納稅義務人已依 本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」 為行為時所得稅法第2條第1項、第14條第1項第2類、第15條 第1項、第71條第1項及第110條第1項所明定。次按「‧‧‧ 但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不 以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不 能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。‧‧‧」司法院釋 字第275號著有解釋。又按「八十六年度執行業務者費用標 準一般經紀人二○﹪」亦經財政部87年2月19日台財稅第871 927901號函核定在案。經查本件上訴人86年度漏報其配偶吳 漢東因仲介土地買賣取得之佣金收入10,000,000元之事實， 經被上訴人告扣除必要費用20%後，核定其執行業務所得為 8,000,000元，併課其當年度綜合所得稅，核定綜合所得總 額為28,752,339元，淨額為27,977,339元，發單補徵綜合所 得稅3,200,000元，並按所漏稅額3,200,000元處0.5倍之罰 鍰1,600,000元，認事用法並無違誤。且原審判決亦敘明上 訴人前因漏報配偶吳漢東86年度執行業務收入16,905,000元 ，經被上訴人補稅處罰，係因仲介土地買賣之另筆所得，其 給付人、時、金額及方式均不同。按有所得，即應依法申報 ，被上訴人就本件不同之漏報所得依法補徵課稅，並按「所 漏稅額」科處罰鍰，不生違反一事不二罰之問題。且縱如上 訴人所稱二次所得均為其配偶吳漢東與楊陳金年等人仲介同 一筆土地之佣金所得屬實，亦因其前後二次所得時間、金額
、方式均不同，依實質課稅原則，自無因被上訴人對上訴人 第一次漏報所得予以補稅及裁罰，即可免其第二次所得之補 稅及裁罰之理，上訴意旨稱原判決未敘明本件無一事不二罰 原則適用，有理由不備及未依證據認定之違誤，顯不可採。 另上訴人固稱其已將應補繳之稅款及罰鍰計4,800,950元委 由第三人楊俊啟代繳，是已盡繳稅之義務，被上訴人應逕向 楊俊啟追繳，原判決有違反信賴保護及比例原則云云，惟查 上訴人配偶與楊俊啟之私人約定，並無免除上訴人所原應負 繳稅之公法上義務，自難以其所稱已將稅款之義務委請第三 人代繳，即謂上訴人已無再申請報繳所得稅之義務。另查上 訴人申報所得本應自行查明為之，況本件漏報執行業務收入 數額高達千萬元，縱無故意，難謂無過失，自應予處罰。又 上訴人前因漏報配偶吳漢東之執行業務所得，經被上訴人補 稅處罰，即應確實查明其配偶吳漢東因仲介遠東倉儲公司向 王洪美玲等人購買土地所得之佣金收入，自行補報系爭所得 ，其未補報，被上訴人依法處罰，自無違反信賴保護及比例 原則可言，亦經原判決敘明甚詳。綜上所述，原處分並無違 誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原判決因將原決定及原 處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍 執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁 回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日 第五庭審判長法 官 鄭 淑 貞
法 官 黃 合 文
法 官 吳 明 鴻
法 官 林 茂 權
法 官 鄭 小 康
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日 書記官 郭 育 玎