最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01498號
上 訴 人 生大營造有限公司
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 乙○○
上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國93年10月12日
高雄高等行政法院92年度訴字第686號判決，提起上訴，本院判
決如下：
主 文
原判決關於罰鍰暨該訴訟費用部分均廢棄，發回高雄高等行政法院。
其餘上訴駁回。
駁回部分上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：（一）、查證人許碧雲於另案（違反商業 會計法）一再堅稱並非販賣統一發票為業，並明確指出其於 調查站之筆錄係調查人員自行寫好後，要其簽名等語，足見 其自白之非任意性，此業經最高法院90年度台上字第7237號 刑事判決認定在案，原審未加詳查，自有不當。且原審對於 業經最高法院質疑不採之證人許碧雲之自白，既未有任何調 查，亦未有其他佐證證明許碧雲之證述與事實不合，自有判 決不備理由之違背法令。又原審既未有異於刑事判決之重大 證據，且未有其他不利上訴人之積極證據，卻援引業經撤銷 之臺灣高雄地方法院85年度訴字第1820號判決為不利上訴人 事實之認定，捨棄有利於上訴人之臺灣高等法院高雄分院88 年度上訴字第805號判決、臺灣高等法院高雄分院90年度上 更（一）字第441號刑事判決及92年度上更（二）字第320號 刑事判決之所為之事實認定，徒以行政法院有自行認定事實 之權限，而為不利上訴人之認定，亦有判決不備理由之違背 法令。（二）、依財政部民國（下同）83年7月9日台財稅第 831601371號函釋可知，就取具虛設行號之發票但有進貨事 實者，應否處以漏稅罰乙點，有兩種不同的處理形態，一種 是雖有進貨事實但無支付進項稅額給實際銷貨營業人，應處 漏稅罰；另一種則是有進貨事實但有支付進項稅額給實際銷 貨營業人，不處漏稅罰，只處行為罰。而所謂的實際銷貨營 業人當非屬虛設行號者，否則二者合一，即有矛盾。原審一 面將鴻煌等13家公司行號認定為無進貨之事實專以販售不實 發票之虛設行號，卻又認定其中之新臺幣（下同）9,852,99 0元部分的實際銷貨營業人是該等13家公司行號，其論理前
後矛盾，應予廢棄。又所謂「實際銷貨之營業人」，其概念 係相對於統一發票形式上的銷貨營業人。而營業人欲證明其 有支付進項稅額與實際銷貨之營業人當亦不限於證明是有支 付給「開立發票之營業人」之資金流向，至於證明方法並無 限制。惟原審僅限於上訴人所支付之貨款資金流向必須是與 發票金額及發票上記載之出貨人相同，才認為屬於有支付給 實際銷貨營業人之資金流向，而對於上訴人確實有支付給李 榮農及許碧雲之支付證明或票據，僅因受款人非發票所載之 出貨人，以及因支票之發票人是上訴人的法定代理人，非上 訴人本身，即認為上訴人並無實際支付進項稅額給實際之銷 貨人，其認定額已偏離前開財政部函釋意旨，增加納稅義務 人不利之限制。（三）、按案件之審判，需視個案之情形而 為論斷，當不得以他案之事實作為比附援引。查台允公司如 何與李榮農、許碧雲夫婦進行交易進貨，當不得認為與上訴 人完全相同，更何況，上訴人所承做的工程均是公家機關的 公共工程，不可能作假或虛偽之可能，所以，原審以另一廠 商之案例而為本案事實過程之推論，顯有不當。再者，原審 所引之台允公司案件（92年度訴字第78號判決）係由與本案 同一審判庭法官以自己前案的判決理由作為論證自己所承辦 後案之事實理由，而且所論證的部分並非是在法律問題層面 ，而是在事實層面，自與法有違。況80年代初期營造業極為 景氣，對於砂石原物料之需求甚大，各營造廠為爭取穩定之 原料供應，以現金支付貨款乃是當時之交易常態，被上訴人 在他案就上訴人於81年全年與系爭公司行號間之營業稅案件 即對此有所認知，並且僅課以行為罰而不處漏稅罰。而原審 卻又以此認為上訴人以現金支付顯然有違商業常情云云，自 有判決不備理由之違背法令。（四）、被上訴人就上訴人於 81年間向鴻煌、石詮、觀鴻、石億、誥雲、華群、慶詮及清 偉等8家公司及慶泰、日興、普建、泰泰等4家企業行所取得 統一發票金額88,030,800元部分，係認定上訴人有進貨事實 ，惟取具發票之廠商核與實際之交易對象不符，致而有未依 規定取得實際交易銷售人函具之憑證而構成應自他人取得憑 證而未取得之違章事實。而系爭統一發票之出貨人即日興企 業行等13家公司行號，係訴外人李榮農及許碧雲夫婦所實際 經營，上訴人係因向李榮農購買砂石、級配及土方，而取得 系爭統一發票，彼此間確有進貨事實，且交易時間係從79年 至83年4月，至於被上訴人固認定上訴人有進貨事實，但日 興企業行等13家公司行號，並非上訴人實際交易對象，惟就 81年度所取得之統一發票金額88,030,800元部分，被上訴人 僅是補徵營業稅，並依稅捐稽徵法第44條規定，科處上開金
額5%之罰鍰。惟就80年5月至12月及82年至83年4月間之其他 統一發票金額，卻依營業稅法第51條第5款規定，除補徵營 業稅外，並按所漏稅額處4倍罰鍰，二者為不同處罰，實則 上訴人因向訴外人李榮農及許碧雲夫婦購買砂石、級配及土 方而取得出貨人為日興企業行等13家公司行號之統一發票， 係自79年至83年4月止，此具有連續性，然被上訴人並未提 出任何說明，就相同事實卻為不同之差別待遇，此顯違反平 等原則，原審就此部分未詳加調查其差異性，竟認被上訴人 並無違法而駁回上訴人之請求，即有判決不適用法則及理由 不備之違法。（五）、又本件日興企業行等13家行號既為李 榮農、許碧雲夫婦所實際經營，則上訴人因認其夫婦2人為 實際經營者，才會應其要求將部分所簽發支票之付款人記載 為李榮農或許碧雲個人。且因資金調度之關係，上訴人才會 以公司負責人甲○○為發票人之支票，交付予李榮農、許碧 雲夫婦作為支票貨款之用。雖上訴人有部分作為之支付貨款 之支票票載發票日期係在本件發票日期即83年4月之後，然 被上訴人既未查獲上訴人另有取得上開日興企業行等13家行 號發票日期在83年4月以後之統一發票，顯見上開支票亦係 作為支付83年4月以前貨款之用。準此，本件上訴人以及匯 款及支票方式支付本件發票所列貨款及稅額之金額應是22,9 73,300元，而由於被上訴人僅認列其中之10,345,550元，上 訴人才會於86年6月23日以工字第8661號函檢附「生大營造 有限公司與慶詮等公司行號實際交易對象、年度、金額總計 表」及「銀行提現與支出貨款情形表」，向被上訴人說明上 訴人確有支付貨款予實際交易對象，然並不表示上訴人同意 被上訴人所認列。而關於上述以匯款及支票方式支付貨款之 金額22,973,300元部分，上訴人均有提出支票影本及匯款單 影本加以證明，惟原審未詳加調查，僅採信被上訴人片面之 詞，而未說明不採納上開支票及匯款單等證據資料之理由， 即有理由不備之違法。縱如被上訴人所認列，上訴人以匯款 及支票方式支付貨款部分僅有9,852,990元，惟被上訴人既 認定該部分支付對象與發票所載出貨人相同，金額亦相當， 且該稅額亦已依法報繳，亦即有進貨並支付進項稅額之事實 ，即表示被上訴人亦認同就該部分，上訴人實際交易對象即 為發票所載之出貨人，則就該部分，上訴人既係向系爭發票 上所載之出貨人購進貨物並支付貨款及營業稅而取得系爭發 票，自無稅捐稽徵法第44條所謂「應自他人取得憑證而未取 得」之情形。（六）、又上訴人之所以於85年2月28日出具 承諾書予臺南縣稅捐稽徵處乃係因當時承辦人不當之誘導所 致，如今臺南縣稅捐稽徵處既未遵守雙方約定，上開承諾書
當然隨之失效，被上訴人仍援用該承諾書而主張上訴人自認 本件發票係取自虛設行號云云，即有違誠信原則。再者，該 承諾書內容所載之發票張數及銷售額均與原審所認定之違章 事實不相符，況且88年度銷售金額88,030,800元部分，已另 案處分確定，若上訴人係基於自願而出具該承諾書，為減少 補稅及處罰金額，理應會就上開扣除部分據理力爭，不會完 全依照臺南縣稅捐稽徵處當時初步所認定之金額，全數承認 係取自虛設行號，由此可證上開承諾書確係因稅務人員之不 當誘導。（七）、末查被上訴人既認定上訴人有進貨事實， 且就本件進項稅額部分，日興企業行等13家商號已依法報繳 ，並無逃漏營業稅之情形，則上訴人自無所謂虛列進項稅額 ，而逃漏營業稅之情事，準此，被上訴人依行為時營業稅法 第51條第5款規定，對上訴人為裁罰處分，顯不合法。再者 ，我國在75年4月1日以前，營業稅係對在我國境內之公營、 私營或公私合營之事業，以及機關團體或其作業組織有對外 營業者，自製造、批發以至零售各階段發生之營業行為，所 課徵之多階段銷售稅，由於係按各交易階段之營業總額課徵 ，因而有重複課徵和稅上加稅之現象，為改正上開缺失及加 強進銷之間相互勾稽起見，乃於75年4月1日改制為加值型營 業稅，亦即對一般營業人僅需按進、銷差額（即加值額）課 徵營業稅，因此，一般營業人於申報營業稅時，凡為銷售貨 物或勞務所發生之必要成本及費用皆為計算加值之減項（即 進項），以本案為列，上訴人因購買砂石、級配及土方而取 得系爭統一發票時，除給付貨款外，尚須支付5%之營業稅， 而發票上所載之出貨人即日興企業行等13家行號，依法申報 繳納營業稅則屬代收代付性質，則上訴人自得將上開已給付 之發票金額列為進項予以扣減，因此，最高行政法院87年7 月份第1次庭長評事聯席會議之決議內容，認為非交易對象 之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本 件營業人補繳營業稅之義務，實已曲解加值型營業稅改制之 原意，而有重複課稅之嫌，亦與司法院釋字第337號解釋意 旨相違，惟原審仍依該決議內容，逕為認定上訴人有逃漏營 業稅之違章事實，亦有判決適用法則不當之違法。（八）、 財政部近日發布之命令指出：「稽徵機關查核營業人取得涉 嫌虛設行號開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，如無法 查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期 申報，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」，以及 臺灣高等法院高雄分院90年度上更（一）字第441號刑事判 決理由，及92年度上更（二）字第320號刑事判決理由均認 為李榮農與許碧雲所經營之慶詮等12家公司確實與上訴人有
實際往來，且兩造均不爭執鴻煌等13家公司行號均有依規定 按期繳納營業稅額，依前揭財政部之最新行政命令，當不應 再對上訴人為補稅及處罰。爰請求廢棄原判決。貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查依據上訴人 於86年6月23日以工字第8661號函向原處分機關提供資料自 行載明，其交易對象係為許碧雲及李榮農等2人，此有該函 影本附於原處分卷可憑；復據證人許碧雲於84年7月22日在 法務部調查局之筆錄。可證許碧雲對渠等大量虛設鴻煌企業 有限公司等13家公司行號，明知該等公司行號所開立之統一 發票均無實際交易行為，仍以發票金額之7%販售上開公司行 號之發票，以幫助他人逃漏稅等不法情事業已供認不諱，從 而證人許碧雲於原審審理中所為有利於上訴人之證述，應係 事後附合上訴人之詞，不足採信。且許碧雲更坦承鴻煌等13 家公司行號自79年至83年間，統一發票明細表所列買受人均 係向其購買發票之營業人，而許碧雲等涉案人虛設行號，本 身並無實際買賣交易行為，竟將不實之營業事項，填製會計 憑證，據以向稅捐稽徵機關請領發票販售牟取暴利之犯行， 業經臺灣高雄地方法院檢察署檢察官以84年度偵字第21284 號起訴書起訴該等公司行號之負責人，並經該院以85年度訴 字第1820號刑事判決在案。另查，該鴻煌等13家公司行號均 為無進貨之事實，而專以販售不實發票供廠商作為進項憑證 之虛設行號，且前述鴻煌企業有限公司等13家公司行號確屬 虛設行號之事實，除如前述已為許碧雲坦承不諱外，並經最 高行政法院於其他公司行號取得前揭13家公司行號所開立之 發票充當進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額涉及違反營業 稅事件之確定判決中所認定，此亦有最高行政法院87年度判 字第563號、87年度判字第1928號、88年度判字第1303號及 89年度判字第2079號等判決影本附卷足資佐證。再查，訴外 人陳棍山所提示與日興及普建企業社之「砂石買賣合約」， 其許可採取時間為81年3月15日至82年3月16日止，依上訴人 於86年6月23日以工字第8661號函向原處分機關提供實際交 易對象年度金額總計表僅80年度、82年度、83年度有交易（ 81年度無交易），普建企業社與上訴人之實際交易金額，依 上列時間計算81年度金額為1,956,925元、日興企業社與上 訴人之實際交易金額，依上列時間計算81年度金額為162,22 9元，上述2家商號依合約期間計算之金額合計為2,119,154 元，與違章金額152,404,710元顯不相當。另查，於臺灣高 等法院高雄分院90年度上更（一）字第441號刑事判決理由 及92年度上更（二）字320號刑事判決理由與上訴人同被認
定與由李榮農所虛設之慶銓公司等12家公司確有實際交易往 來而對該案被上訴人許碧雲不另諭知無罪者尚有相同案情之 台允公司，而台允公司並經原審認定其取得許碧雲等人虛設 慶銓公司等12家公司所開立之統一發票判決駁回在案，此亦 有原審92年度訴字第78號判決附卷足參。再查，臺灣高等法 院高雄分院92年度上更（二）字第320號刑事判決，尚未確 定，且其僅依上訴人負責人甲○○之證詞及上訴人所提之購 買砂石級配明細表、支票影本、匯款單影本、工程合約書、 營繕工程結算驗收證明書、購買砂石級配之契約書等為憑， 況該刑事案件所認定之事實，並無拘束原審法院之效力，原 審仍得依調查證據之結果，自行認定事實。另依上訴人所提 86年6月23日工字第8661號函可知，上訴人主張以匯款及支 票方式支付貨款部分共計21,419,300元，因其中金額9,852, 990元，稅額492,650元部分，其支付對象與發票所載出貨人 相同，金額亦相當，且該稅額亦已依法報繳，原處分機關予 以認列外，其餘部分支票則因支票所示受款人非發票所載出 貨人，係許碧雲或李榮農；或因支票之發票人非上訴人，而 係上訴人之負責人甲○○；或因支票所載日期係在系爭發票 即83年4月之後，此部分被上訴人不予認定有付款之事實， 而不同意扣除，自無不合。又除前述上訴人主張以匯款及支 票方式支付貨款部分外，其餘142,551,720元上訴人主張均 為提領現金付款，顯與商業常情不符，且其每月份之金額合 計數與發票所載之金額合計數亦不符，亦難採信。是上訴人 付予慶銓公司等12家公司之款項中，雖有9,852,990元以匯 款及支票付款，並經原處分機關查證確由慶銓公司等12家領 取無誤，惟查該9,852,990元之匯款及支票付款僅佔本件系 爭交易金額152,404,710元之6.5%，核與臺灣高雄地方法院 85年度訴字第1820號及臺灣高等法院高雄分院90年度上更（ 一）字第441號刑事判決認定許碧雲等人所虛設之慶銓公司 等12家公司，以不實之發票面額7%價格出售予其他公司行號 之事實，大致吻合，且與上訴人於85年2月28日向原處分機 關出具承諾書承諾之違章事實相符，此並有上訴人所出具之 承諾書影本附卷足稽。從而上訴人另主張：其於85年2月28 日出具予臺南縣稅捐稽徵處之承諾書，乃係受到該處承辦人 員之不當誘導下，才會同意出具該承諾書，並非出於自由意 志，如今被上訴人既未遵守雙方約定，上開承諾書自應當然 隨之失效；又上訴人以匯款及支票方式支付本件發票所列貨 款及稅額之金額共計21,419,300元，然被上訴人僅就其中10 ,345,550元，認為支付對象與發票所載出貨人相同，且日期 相當，核定為有付款之事實而予以扣除，其餘部分支票則不
同意扣除，顯不合理云云，仍屬無據。另查，本件上訴人雖 有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而 取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額之事實 ，已如前述，則該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳 納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得 扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款 。且我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別 予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅 之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之 金額報繳營業稅額，揆諸最高行政法院87年7月份第1次庭長 評事聯席會議決議，並不影響本件上訴人補繳營業稅之義務 。是原處分機關認定上訴人係取得虛設行號之進項憑證，持 以申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，核定補徵營業稅7, 620,235元，並無不合。又如前述，違章事證明確，其中金 額9,852,990元，稅額492,650元，經查係以匯款及支票方式 支付貨款，其支付對象與發票所載出貨人相同，金額亦相當 ，且該稅額亦已依法報繳，原處分機關依前揭規定營業人能 證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關 查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款 規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款 ，不再處漏稅罰，惟仍有未依規定取得合法憑證之違章行為 ，改依稅捐稽徵法第44條規定處5%罰鍰492,650元，其餘142 ,551,720元部分，則因上訴人無法提示確有支付進項稅額予 實際銷貨之營業人之證明，從而原處分機關臺南縣稅捐稽徵 處遂認其已構成虛報進項稅額並逃漏營業稅之違章事實，除 補徵營業稅7,127,586元，並按所漏稅額處4倍罰鍰28,510,3 00元，罰鍰金額合計29,002,950元，並無違誤。至財政部頒 發之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」係行政規則之 一種，乃財稅主管機關基於使其下級辦理裁罰機關對違章案 件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考，避免專斷或 有輕重之差別待遇，僅就執行母法之細節性、技術性事項加 以具體明確規定，尚未逾越立法裁量範圍。且按行政裁量事 項，若無逾越權限或濫用權力情事，應非行政法院所得審究 之範圍（改制前行政法院80年度判字第432號判例參照）。 蓋法律既許可行政機關有選擇或判斷之自由，則其所作成之 處置，在法律上之評價均屬相同，除因裁量瑕疵之情形，已 影響裁量處分之合法性而構成違法外，僅發生適當與否問題 ，而不構成違法，行政法院係以執行法的監督為職責，自不 宜行使審查權限。是原處分機關參考財政部發布之前揭「稅 務違章案件裁罰金額或倍數參考表」在法定範圍內就違章案
件為相當倍數即4倍之裁罰，於法仍無不合。綜上所述，原 處分機關以88年6月30日88南縣稅法字第88084308號重核復 查決定，維持原處分補徵營業稅7,620,235元及罰鍰28,510, 300元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決 駁回上訴人在原審之訴。
肆、本院查，一、關於補徵營業稅部分：（一）、按「營業人當 期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營 業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規 定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵 銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33 條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者 ，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購 買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別 為行為時營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款 、第33條第1款所明定。本件上訴人於79年9月至83年4月間 進貨，取具非實際交易對象日興企業行等13家商號開立之統 一發票753張，金額計289,502,660元，充當進項憑證，並持 以申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額14,611,335元，案經 原處分機關臺南縣稅捐稽徵處依據高雄縣稅捐稽徵處通報之 資料調查及審理結果，扣除其中79年至80年4月所取得已逾 核課期間之金額47,293,500元及81年所取得業已另案處分部 分之金額88,030,800元，其餘額154,178,360元，其中9,852 ,990元係以匯款及支票方式支付貨款，該部分經查核結果， 其支付對象與發票所載出貨人相同，金額亦相當，且該稅額 亦已依法報繳，遂認其有進貨並支付進項稅額之實，惟仍有 未依規定取得合法憑證之違章行為；其餘144,325,370元， 則因上訴人無法提示確實證明文據，以資證明確有支付進項 稅額予實際銷貨之營業人，遂認其已構成虛報進項並逃漏營 業稅之違章屬實，原處分機關爰依行為時營業稅法第51條第 5款規定，除補徵營業稅7,708,918元外，並按所漏稅額處10 倍罰鍰計72,162,600元（計至百元止）。上訴人不服，申經 復查結果，以原核定違章金額154,178,360元，內有82年度 取得ＴＮ00000000號等5張進貨發票金額1,773,650元係屬重 複認列，而准予更正實際違章金額為152,404,710元，並重 行核定改按84年8月2日修正公布之營業稅法第51條第5款規 定，補徵營業稅7,620,235元及處7倍罰鍰計49,893,100元（ 計至百元止）。上訴人仍未甘服，提起訴願，經臺灣省政府 86年4月9日86府訴三字第145446號及87年3月23日87府訴三 字第148311號訴願決定2次將原處分撤銷，責由原處分機關 另為適法處分，經原處分機關以87年7月27日87南縣稅法字
第87085821號重核復查決定，本稅部分仍維持7,620,235元 ，罰鍰部分改按全部所漏營業稅額處4倍罰鍰計30,480,900 元；嗣因所處罰鍰據以核算基礎有誤，原處分機關遂主動本 於職權撤銷該復查決定，另以87年9月19日87南縣稅法字第8 7090314號重核復查決定，應補徵營業稅部分仍予維持為7,6 20,235元，至罰鍰部分更正為28,510,300元，上訴人仍未甘 服，再次訴經臺灣省政府87年12月31日87府訴二字第176889 號訴願決定將原處分撤銷，由原處分機關另為處分。嗣經原 處分機關以88年6月30日88南縣稅法字第88084308號重核復 查決定，仍維持原處分補徵營業稅7,620,235元及罰鍰28,51 0,300元。上訴人仍未甘服，向臺灣省政府提起訴願，而營 業稅因88年1月13日財政收支劃分法第8條第1項第4款修正改 制為國稅後，臺灣省政府乃將該案移轉由財政部管轄，上訴 人所提之訴願，經遭決定駁回後，乃提起本件行政訴訟。原 判決關於上訴人於79年9月至83年4月間進貨（剔除前揭各部 分），取得非實際交易對象之統一發票金額計152,404,710 元（其中金額9,852,990元部分，原處分認定上訴人確有支 付進項稅額，應財政部83年7月9日台財稅第831601371號函 說明二(一)２前段規定，應依稅捐稽徵法第44條處以行為罰 ，並就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款， 不再處漏稅罰，見原處分機關85年11月26日85南縣稅法字第 85098414號復查決定書理由記載），係不得扣抵銷項稅額憑 證，卻據之申報扣抵銷項稅額，應補徵營業稅7,620,235元 之事實，以上訴人之承諾書、於86年6月23日以工字第8661 號函向原處分機關提供資料自行載明，其交易對象係為許碧 雲及李榮農等2人，許碧雲於84年7月22日在法務部調查局之 筆錄等，許碧雲刑事案件判決理由所認定之事實尚無拘束原 審法院之效力，原審乃依據調查證據之結果，自行認定事實 ，並對於證據之取捨，以及上訴人在原審之主張如何不足採 等事項均已詳為論斷。（二）、至原處分認定上訴人確有支 付進項稅額部分（即金額9,852,990元部分之進項稅額）， 但並非認定上訴人之實際交易對象為鴻煌企業有限公司等13 家公司行號。上訴人關於此部分之主張有將該兩部分事實混 淆之情形，致主張此部分無稅捐稽徵法第44條所謂應自他人 取得憑證而未取得之情形等語。再者，「營業人雖有進貨事 實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交 易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報 扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條 第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分 ，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅
係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅， 各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易 對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影 響本件營業人補繳營業稅之義務。」為本院87年7月份第1次 庭長評事聯席會議決議在案。上訴人主張本院該決議，曲解 加值型營業稅改制之原意，而有重複課稅之嫌，違反司法院 釋字第337號解釋乙節，係其法律見解歧異，尚不足採。（ 三）、綜上所述，關於補徵營業稅部分，原判決認原處分此 部分認事用法，尚無違誤，維持原處分此部分及訴願決定此 部分，而駁回上訴人在原審之此部分訴，其所適用之法規與 該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸， 並無所謂原判決此部分有違背法令之情形；又證據之取捨與 當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主 張者，不得謂為原判決此部分有違背法令之情形。上訴人對 於業經原判決此部分詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法 律上見解之歧異，要難謂為原判決此部分有違背法令之情形 。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決此部分違誤，求予 廢棄，難認有理由，應予駁回其此部分之上訴。二、關於罰 鍰部分：行政法院應以原告起訴聲明之範圍內審判之。本件 上訴人在原審起訴之聲明第1項為「訴願決定及原處分（含 復查決定）均撤銷」。本件原判決理由欄二、關於罰鍰部分 （二）記載：「……違章事證明確，其中金額9,852,990元 ，稅額492,650元，經查……，原處分機關依前揭規定營業 人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵 機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項 第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追 補稅款，不再處漏稅罰，惟仍有未依規定取得合法憑證之違 章行為，改依稅捐稽徵法第44條規定處5%罰鍰492,650元， 其餘142,551,720元部分，則因上訴人無法提示確有支付進 項稅額予實際銷貨之營業人之證明，從而原處分機關臺南縣 稅捐稽徵處遂認其已構成虛報進項稅額並逃漏營業稅之違章 事實，除補徵營業稅7,127,586元，並按所漏稅額處4倍罰鍰 28,510,300元，罰鍰金額合計29,002,950元，並無違誤。」 ，亦即包括稅捐稽徵法第44條規定裁罰及84年8月2日修正之 營業稅法第51條第5款規定裁罰兩部分，但原判決理由欄三 之綜上所述部分，記載：「原處分機關以88年6月30日88南 縣稅法字第88084308號重核復查決定，維持原處分補徵營業 稅7,620,235元及罰鍰28,510,300元，核無違誤，訴願決定 予以維持，亦無不合。」其罰鍰部分似僅有84年8月2日修正 之營業稅法第51條第5款規定裁罰部分，再由原判決事實欄
之記載系爭復查決定應係指「原處分機關以88年6月30日88 南縣稅法字第88084308號重核復查決定，仍維持原處分補徵 營業稅7,620,235元及罰鍰28,510,300元。」而其事實欄另 記載「……其餘額154,178,360元，其中9,852,990元係以匯 款及支票方式支付貨款，該部分經查核結果，其支付對象與 發票所載出貨人相同，金額亦相當，且該稅額亦已依法報繳 ，遂認其有進貨並支付進項稅額之實，惟仍有未依規定取得 合法憑證之違章行為；……。」，原處分關於罰鍰究竟是包 括稅捐稽徵法第44條規定裁罰及84年8月2日修正之營業稅法 第51條第5款規定裁罰兩部分？或者僅有84年8月2日修正之 營業稅法第51條第5款規定裁罰部分？以及上訴人在原審起 訴聲明關於罰鍰部分之範圍，均有待釐清，此部分關係著原 審法院關於本件罰鍰部分審判之範圍，而原審對此重要事項 ，未予詳究，遽爾維持原處分關於罰鍰部分，於法容有未合 。上訴論旨指摘原判決此部分違背法令，求予廢棄，非無理 由，應由本院將原判決關於罰鍰部分廢棄，發回原審法院依 法審判。
據上論結，本件上訴為一部無理由，一部有理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第256條第1項、第260條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日 第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美
法 官 劉 鑫 楨
法 官 梁 松 雄
法 官 劉 介 中
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 9 月 14 日 書記官 王 史 民
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