行 政 法 院 判 決 八十七年度判字第二○六五號
原 告 龍家建設開發有限公司
代 表 人 甲○○
被 告 高雄市稅捐稽徵處
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年七月二十一日台財訴第
000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告於民國八十年至八十二年間興建房屋，涉嫌取得非實際交易象對象良基營造工程有限公司（下稱良基公司）、瑞得營造工程有限公司（下稱瑞得公司）、天友營造工程有限公司（下稱天友公司）開立之統一發票十二紙，銷售額新臺幣（下同）一九、七○○、○○○元，稅額九八五、○○○元，作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額。案經查獲，被告乃予以補徵營業稅九八五、○○○元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依規定取得他人憑證經查明認定之總額一九、七○○、○○○元科處百分之五之罰鍰九八五、○○○元。原告不服，循序提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨次於：
原告起訴意旨略謂︰原告於八十年至八十二年投資建屋，依建築法規委託營造商良基、瑞得、天友公司承造，自開工、施工至竣工驗收合格取得使用執照，均由該承造之營造廠商負責辦理，且依工程合約取得該營造廠商之進貨發票，付款票據上亦指名抬頭為該營造廠商，足證原告確有進貨事實，付款對象確為良基、瑞得、天友公司，並無他人。被告以該三公司並無承包工程之事實，僅出借牌照予未具合法營造資格之建商或個人承造工程為由，認定良基等公司既係出借牌照者，原告實際交易對象自非良基等公司，從而推定原告取得良基等公司開立之不實統一發票作為進貨憑證，核有取得不得扣抵憑證持以扣抵銷項稅額情事。查臺灣高雄地方法院（下稱高雄地院）八十三年度訴字第一八三二號刑事判決書中，有關林明富等人出借牌照經判決認定計有瑞得公司四十一案，天友公司二十一案，良基公司五案，原告並未包含在內，被告無視原告確有付款之事實，推定原告為取得非實際交易對象憑證，違反營業稅法第十九條規定而補稅，其認事用法顯失嚴謹。再查，原告支付之良基等公司之二十張票據中，有五張票據金額四、三五○、○○○元，係該營造公司因工地現場工資需發放現金，委託原告之員工方秀容會同至銀行提現，其餘十五張票據一五、三五○、○○○元均轉入該營造公司帳戶，如何支用，與原告無涉，再訴願決定認定原告有資金回流情事，否定全部交易事實，顯以偏蓋全，難以心服。本案除被告依營業稅法第十九條及稅捐稽徵法第四十四條規定補稅及科處罰鍰外，財政部高雄市國稅局（下稱高市國稅局）又因出借牌照廠商緣故，重新調帳審理，逕依同業利潤標準核定，剔除三、八七三、五七○元，即不應再依稅捐稽徵法第四十四條規定「未取得合法憑證」論處，故裁罰應按一五、八二六、四二○元處百分之五罰鍰，不應包含已遭剔除數。蓋「未取得或未保存」之憑證，經剔除後即無需取得或保存，否則即為雙重處罰，請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰原告於八十年至八十二年間分別在高雄市前鎮區、三民區及高雄
縣鳳山市等地興建樓房及大樓，先後取得出借牌照之良基、瑞得、天友等營造公司所開立之統一發票十二張，銷售額一九、七○○、○○○元，作為進項憑證，並以稅額九八五、○○○元申報扣抵銷項稅額，案經列為東林專案。因原告興建房屋必投入人工及建材或委由承包商承建，故係有進貨及支付進項稅額事實。該三家營造公司所開立之統一發票業經查明均依規定申報繳納營業稅在案，依財政部八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋，應就其未依規定取得進項憑證處以行為罰外，並依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵銷項稅額部分追補稅款。良基、瑞得、天友等營造公司並無承包工程之事實，僅出借牌照予未具合法營造資格之建商或個人承造工程，並開立統一發票供他人作為進項憑證逃漏稅捐，藉以牟取不法利益之事實，業分別由其實際負責人徐榮助、阮瑞平、賴傳旺、黃明珠在法務部調查局調查時坦承不諱，並經檢察官提起公訴及臺灣屏東地方法院（下稱屏東地院）八十二年度訴字第九○九號、高雄地院八十三年度訴字第一八三二號判處罪刑在案，故原告雖與之簽訂合約及申報開工，領取使用執照等手續，並不能認定該等公司即有承造該項工程之事實。至原告付款票據上抬頭雖指名為良基等三公司，然出借牌照營造商為掩飾其不法行為，表面上常與取得其統一發票之客戶虛作安排付款形式以圖規避責任，故經被告調查原告開立予該三家公司之相關支票流程，其開立予良基公司之支票五紙均未禁止背書轉讓，其中三紙則由原告員工方秀容提現；另開立予瑞得公司之支票五紙，則有由原告及其員工方秀容提現，亦有由瑞得公司分批提現者；開立予天友公司之支票六紙，亦未禁止背書轉讓，雖轉入天友公司於大眾商業銀行帳戶，惟即又簽支票轉存陳孫義娥、顏武卿等個人帳戶，部分則分批以現金提領。其訴稱由員工方秀容陪同良基公司至銀行兌領現金發放於工人，所稱不僅有違常情，亦未提示足資證明文件以實其說，顯見原告所開立未禁止背書轉讓之抬頭支票有資金回流情事，可證明其與上述營造公司並無付款及承包工程交易事實。高雄地院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決列明良基、瑞得、天友公司出借牌照之建屋個案雖未包括原告所承建之工程在內，此或因檢調單位於調查階段尚未查得該三家營造公司出借牌照予本案營造工程之不法事實，然該三家營造公司並無承造工程，僅出借牌照供他人使用並開立統一發票供他人逃漏稅捐，藉以牟取不法利益之事實，均經其負責人詳述不諱，並經起訴判決確定，事證確鑿。蓋該三家營造公司出借牌照予多家建設公司，尚不只原告所稱高雄地院八十三年度訴字第一八三二號判決所列舉之借牌業，渠等建設公司取得該三家借牌營造商所開立之統一發票均經依前揭稅法及財政部函釋規定核定補稅並處罰，且目前均告確定，故不得以判決書未列原告所承建之工程，即否認其非由該等營造公司承建而取得其統一發票之事實。高市國稅局對原告以非實際交易對象之統一發票申報營業成本，重新調帳審查，係就八十二年度營利事業所得稅重予核定，剔除成本三、八七三、五七○元，而原告承造工程取得非實際交易對象之統一發票一九、七○○、○○○元，並以其營業稅額九八五、○○○元申報扣抵銷項稅額，即應就其已扣抵之稅額全數追補，並就其未依法取得統一發票之銷售額一九、七○○、○○○元，依稅捐稽徵法第四十四條全數處以行為罰，尚不得按國稅局剔除成本後之餘額一五、八二六、四三○元補稅及處罰，原處分並無違誤，請駁回原告之訴等語。 理 由
按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」
「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．．」「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得．．．，應就其未給與憑證或未取得憑證．．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為營業稅法第十五條第一項、第十九條第一項第一款、稅捐稽徵法第四十四條所規定。本件原告於八十年至八十二年間興建房屋，取得良基公司、瑞得公司、天友公司開立之統一發票十二紙，銷售額合計一九、七○○、○○○元，稅額九八五、○○○元，作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，為原告所不爭，且有統一發票查核清單影本附原處分卷可稽。經查徐榮助即良基公司實際負責人在法務部調查局屏東縣調查站談話筆錄稱：良基公司於七十八年初即從事出租牌照供建商及個人作為取得建照及使用執照之用，計價方式除收取百分之五營業稅外，另收取佣金百分之○．八，現提高為百分之二．五。居間介紹人很多，已記不清，渠等佣金係與業主交涉。八十一年十二月間，伊將公司賣與經林明富介紹之張偉德，但約定一年內業務仍由伊負責。良基公司員工實際上僅有詹碧惠、林淑美、呂秋珠、黃淑蓮等四人，另向土木技師羅仁隆借牌，年薪四十五萬元。建築師王定南借牌年薪四十五萬元，水電技師王昭借牌，年薪十五萬元，此外並無其他員工，七十八年至八十二年度申報之員工數千人，均係借牌之建商客戶所提供。瑞得公司是在八十一年三月間由其與林明富向原負責人阮瑞讓之兄阮瑞平購得，應林明富要求，以賴傳旺為名義負責人，林明富承諾瑞得公司可供其使用出借與建商及個體承造戶使用，僅收取百分之○．六佣金，除其使用出借外，另林明富及賴傳旺亦有出借瑞得公司牌照情事等語；良基公司職員詹碧惠在同處談話筆錄稱：良基公司實際從事之業務為借牌與承建商或個人，依一定方式計價。因實際承建者無甲級營建牌照，故向良基公司借牌等語；天友公司負責人黃明珠於同處供稱：天友公司係其與林明富共同出資，實際業務為供建設公司或其他個體建商承造工程時，借用天友營造執照以便取得建管單位之使用執照，及以天友公司名義向稅捐處報繳營業稅。該公司借牌與建商計價方式有三種：一、金額係包工包料者，抽取百分之三佣金。二、只包工（須在工程造價百分之三十以上）者，抽取百分之二．五佣金。三、變更承造人案件，抽取百分之二佣金。該公司出借牌照案件約有七、八百件，總工程造價約在十三、四億左右等語；林明富於臺灣屏東地方法院檢察署八十二年度偵字第五二三八號案件偵訊時供承知悉徐榮助確有出借牌照情事；賴傳旺於該署亦供承曾將瑞得公司牌照給他人，利潤為工程造價百分之○．○七（包工情形者），其沒有承包工程，均係借牌給他人等情，有上開筆錄附原處分卷及本院八十六年度訴字第二五三三號、八十六年度判字第三二一四號等原處分卷暨本院八十六年度判字第三二一四號判決可稽。復參以原告開立予良基公司之支票有由原告員工方秀容提現，開立予瑞得公司之支票，亦有由原告及其員工方秀容提現者，足見良基、瑞得、天友公司為出借牌照廠商，其實際上未承包任何工程，竟出借公司牌照及開立發票與未具合法營造公司資格之建商或個人承造工程，並偽填不實之建築工程開工報告及使用執照申請書供借牌之建商或個人，持向各地建管機關申領建築執照，藉此方法幫助實際營造人逃漏稅捐，其相關人等之刑責，分經起訴、判刑（徐榮助通緝中，林明富、張偉德、賴傳旺、阮瑞平、黃明珠共同幫助逃漏稅捐，經一審判決有罪；李天寶等經由林明富、利美慧等提供良基公司執照、發票，幫助逃漏稅捐，經判決有罪確定），有高雄地院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決、
臺灣高等法院八十五年度上更㈠字第六五七號刑事判決、屏東地院八十二年度訴字第九○九號、臺灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察官八十二年度偵字第二六三二二號起訴書、臺灣臺北地方法院檢署檢察官八十二年偵字第二四七八七、二二四七四號起訴書等影本附原處分卷及本院八十六年度訴字第二六一七號原處分卷可考。良基、瑞得、天友公司確未自行承包工程而僅出借公司執照，通常情形顯不可能實際承包原告發包之工程。是被告認定原告取得良基、瑞得、天友公司之發票，為非交易對象所開立，即非無稽。該三公司既出借牌照，則建築執照、使用執照及其他依建築法規製作之書面列名該公司為建造人，與相關人等訂立合約等，乃形式上之必然，不能據以認該公司即係實際承包工程款之建造人。被告主張其付款對象為良基、瑞得、天友公司，該三公司確為實際交易對象云云，惟查原告所提付款票據上抬頭雖指名良基等三公司，然出借牌照營造商為掩飾其不法行為，表面上常與取得其統一發票之客戶虛作安排付款形式以圖規避責任，且經被告調查該相關支票流程，所開立支票均未禁止背書轉讓，開立予良基公司之支票五紙，其中三紙則由原告員工方秀容提現；開立予瑞得公司之支票五紙，由原告及方秀容各提現乙張，餘由瑞得公司分批提現；開立予天友公司之支票六紙，雖轉入天友公司於大眾商業銀行帳戶，惟即又簽支票轉存陳孫義娥、顏武卿等個人帳戶，部分則分批以現金提領，有被告向各金融機構查證資料附原處分卷足考。原告訴稱由員工方秀容陪同良基公司至銀行兌領現金發放於工人，所稱不僅有違常情，亦未提示足資證明文件以實其說，顯見原告所開立未禁止背書轉讓之抬頭支票有資金回流情事。參以原告委任會計尤素霞於八十四年二月十六日於被告所屬新興分處之談話筆錄所稱：系爭工程係良基公司之孟孝先、瑞得公司之阮瑞讓及天友公司之黃明珠接洽云云，然良基公司孟孝先、瑞得公司阮瑞讓係名義負責人，未實際參與業務，已據徐榮助、阮瑞平於前述刑案供明，並經臺灣臺中地方法院八十三年度訴字第二九○四號及屏東地院八十二年度訴字第九○九號刑事判決分別認定在案（孟孝先並因而獲判無罪，阮瑞讓未經起訴），且阮瑞平於屏東地院八十二年度訴字第九○九號刑案中，供稱於八十年三月十六日即將瑞得公司轉讓與徐榮助、林明富等人，黃明珠則供承天友公司未實際承造工程，是原告應無與良基公司之孟孝先或於八十年三月三十日與瑞得公司之阮瑞讓或與天友公司黃明珠接洽由該等公司承造，尤素霞所稱顯然不實，益可證明原告與良基等公司並無付款及承包工程交易事實。至高雄地院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決所列良基、瑞得、天友公司出借牌照之建屋個案雖未包括原告所承建之工程在內，此或因檢調單位於調查階段尚未查得該三家營造公司出借牌照予本案營造工程之不法事實，然該三家營造公司並無承造工程，僅出借牌照供他人使用並開立統一發票供他人逃漏稅捐，藉以牟取不法利益之事實，均經其負責人詳述不諱，並經起訴判決，事證確鑿，已如前述。該三家營造公司出借牌照予多家建設公司，尚不只原告所稱高雄地院八十三年度訴字第一八三二號判決所列舉之借牌業，渠等建設公司取得該三家借牌營造商所開立之統一發票均經依稅法規定核定補稅並處罰，故不得以判決書未列原告所承建之工程，即否認其非由該等營造公司承建而取得其統一發票之事實。高市國稅局對原告以非實際交易對象之統一發票申報營業成本，重新調帳審查，係就八十二年度營利事業所得稅重予核定，剔除成本三、八七三、五七○元，而原告承造工程取得非實際交易對象之統一發票一九、七○○、○○○元，並以其營業稅額九八五、○○○元申報扣抵銷項稅額，即應就其
已扣抵之稅額全數追補，並就其未依法取得統一發票之銷售額一九、七○○、○○○元依稅捐稽徵法第四十四條全數處以行為罰，尚不得按高市國稅局剔除成本後之餘額一五、八二六、四三○元補稅及處罰。高市國稅局之重核決定與原處分所依據之法律及行政之目的不同，原告指摘被告雙重處罰，顯有誤解，所訴各節均非可採。系爭工程既非由良基等公司承造，原告取具非實際交易對象所開立之統一發票十二紙，銷售額合計一九、七○○、○○○元，稅額九八五、○○○元，作為進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，即難謂無故意或過失。其違反營業稅法第十九條規定，被告據以補徵上開因違法扣抵而短繳之銷項稅額九八五、○○○元，並依稅捐稽徵法第四十四條規定就其未自實際交易對象取得憑證經查明認定之總額一九、七○○、○○○元科處百分之五之罰鍰九八五、○○○元，揆諸首揭規定，並無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴論旨，非有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十七 年 十 月 十五 日
行 政 法 院 第 一 庭
審 判 長 評 事 黃 綠 星
評 事 彭 鳳 至
評 事 高 秀 真
評 事 藍 獻 林
評 事 黃 璽 君
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 邱 彰 德
中 華 民 國 八十七 年 十 月 十五 日
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