臺灣高等法院臺中分院民事判決 95年度上國易字第10號
上 訴 人 寶熊漁具股份有限公司
法定代理人 乙○○
訴訟代理人 施志明律師
被 上訴人 台中縣稅捐稽徵處
法定代理人 丙○○
訴訟代理人 甲○○
上列當事人間請求國家賠償事件，上訴人對於民國95年7月7日臺
灣臺中地方法院95年度國字第6號第一審判決提起上訴，本院於
95年10月4日言詞辯論終結，判決如下：
主 文
上訴駁回。
第二審訴訟費用由上訴人負擔。
事實及理由
壹、程序方面：
被上訴人經合法通知，未於言詞辯論到場，核無民事訴訟法 第三百八十六條所列各款情形，茲依上訴人之聲請，由其一 造辯論而為判決。
貳、本件經本院審理結果，認第一審判決除有關事實及理由欄第 伍項、得心證之理由，其中第三款有關「第一層次及第二層 次之救濟方法，及原告對系爭行政處分不服（即有關命繳納 全年度地價稅，下詳述之），申請復查遭駁回後，既未依法 提起訴願、行政訴訟之行政救濟程序主張權利，原告自亦不 得再提起國家賠償之訴，請求被告賠償損害等」部分，均應 予刪除外．（查此部分理由不同，然結論相同），其餘認事 用法均無不當，應予維持，並引用第一審判決書記載之事實 、證據及理由。
參、兩造上訴及答辯要旨：
一、本件上訴人主張：緣上訴人於民國（下同）94年6月22日， 經由原法院民事執行處拍賣取得坐落台中縣潭子鄉○○段 234-1、234-2號2筆土地 (下稱系爭2筆土地)之所有權，依 土地稅法第3條第1項第1款規定，94年6月21日前，上訴人非 地價稅之納稅義務人，然土地稅法施行細則第20條卻規定， 上訴人須繳納94年「全年度」之地價稅。詎被上訴人竟於94 年10月間依土地稅法施行細則第20條規定，以繳款書管理代 號Ｚ00000000000000000000054所附處分 (下稱系爭處分)， 命上訴人繳納94年度全部地價稅新台幣（下同）146萬1714 元（下簡稱系爭地價稅），上訴人惟恐逾期受罰，乃於95年 3月22日繳納完畢。惟按「法律優位原則」，土地稅法施行 細則第20條規定因牴觸土地稅法第3條第1項第1款規定而無
效被上訴人依土地稅法施行細則第20條規定作成課稅處分， 漏未斟酌土地稅法第3條第1項第1款規定，顯已違反「法律 優位原則」，當然有過失。又依「法律保留原則」，上訴人 雖未依行政救濟程序撤銷被上訴人之課稅處分，仍得依國家 賠償法之規定，請求國家賠償。至於學說上所謂「第一次權 利救濟原則」，雖認為未踐行第一次權利救濟程序者，不得 提起第二次救濟程序，然終究學說而已，尚不能對抗法律保 留原則。即國家賠償採取雙軌制，人民對國家請求損害賠償 ，無論依行政訴訟法第八條第二項規定或依國家賠償法第二 條第二項規定而為請求，均為法之所許等語。為此求為判決 ：㈠原判決廢棄。㈡被上訴人應給付上訴人新台幣六十八萬 八千八百元及自起訴狀送達翌日起至清償日止按周年利率百 分之五計算之利息。㈢第一、二審訴訟費用由被上訴人負擔 。
二、上訴人則以：緣上訴人於94年6月22日經法院拍賣取得所有 坐落潭子鄉○○段234-1、234-2地號2筆土地，因該2筆土地 於上訴人取得前即按一般用地稅率課徵地價稅，且上訴人取 得後亦未依土地稅法第41條規定，於94年地價稅開徵40日前 （9月22日）提出適用工業用地特別稅率之申請，被上訴人 乃核定94年地價稅仍按一般用地稅率課徵計146萬1,714元， 洵無違誤。上訴人不服，申請復查，被上訴人經以95年1月 23日中縣稅法字第09536758572號復查決定書予以維持原處 分，因其未提起訴願，核已達稅捐稽徵法第34條第3項第2款 規定，是該案已告確定。上訴人於95年3月22日繳納該筆稅 款後，嗣於95年4月6日請求被上訴人賠償68萬8,800元，經 被上訴人以95年4月26日法賠字第1號拒絕賠償理由書予以拒 絕賠償，上訴人不服，遂提起本件損害賠償之訴。次按「地 價稅依本法第40條之規定，每年一次徵收者，以8月31日為 納稅義務基準日．．．。各年（期）地價稅以納稅義務基準 日土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人。」為 土地稅法施行細則第20條所明定。再按「本法施行細則由行 政院定之」、「本細則依土地稅法第58條之規定訂定之」， 分別為土地稅法第58條及同法施行細則第1條所規定。是土 地稅法第58條既已明定同法施行細則由行政院訂定之法源依 據，且土地稅法第3條僅規定納稅義務「對象」，並無規範 負擔之「期間」，自無上訴人所主張土地稅法施行細則第20 條規定牴觸土地稅法第3條第1項1款規定而屬無效，亦無違 反法律優位原則之情事。是被上訴人所屬公務員遵從上級機 關行政院依據法律授權所頒佈之土地稅法施行細則之規定， 據以作成系爭處分，亦無任何故意或過失或怠於執行職務可
言，顯與國家賠償之構成要件不符等語，資為抗辯。並求為 判決駁回對造之上訴。
肆、兩造不爭執之事實：（見本審卷第十五頁）一、上訴人於94年6月22日向原法院執行處拍賣取得系爭2筆土地 ，本院並調閱原審94年度執字第3004號執行卷，核閱無誤。二、被上訴人於94年10月間以系爭處分，要求上訴人繳納94年度 全年地價稅合計146萬1714元，上訴人已繳納完畢。三、上訴人對系爭處分不服申請復查，經被上訴人以前開復查決 定書維持原處分，因上訴人未提起訴願，系爭處分已告確定 。
伍、兩造主要爭點：（見本審卷第十五頁反面）一、土地稅法施行細則第20條，是否抵觸土地稅法第3條第1項第 1款之規定，而屬無效？
二、被上訴人所屬公務員就系爭處分，執行職務行使公權利時， 是否有故意、過失或有怠於執行職務之處？
三、系爭處分是否因上訴人未依行政救濟程序主張權利，不得再 行主張？
陸、得心證之理由：
一、按基於行使公權力所生之國家賠償責任，依據國家賠償法第 2條第2項之規定，其構成要件有：①公務員執行職務行使公 權力；②職務行為具違法（不法）性；③人民之自由或權利 受到侵害；④違反之職務行為與損害之間有相當因果關係； ⑤行為人須有故意或過失。所謂違（不）法，係指公務員之 行為並無法律或命令之依據，或法律或命令已明文規定其要 件而不依據該要件為行為而言；又國家賠償法第2條第2項所 規定之國家賠償責任，係採過失責任主義，以公務員有故意 、過失為要件（參照國家賠償法第2條條文及廖義男著「國 家賠償法《增訂版》」第61頁、85年4月5刷、三民書局經銷 ）。
二、又按土地稅法第3條第1項第1款固規定：「地價稅納稅義人 為土地所有權人」，惟其稽徵程序依同法第40條規定：「地 價稅由直轄市或縣（市）主管稽徵機關按照地政機關編送之 地價歸戶冊及地籍異動通知資料核定，每年徵收一次，必要 時得分二期徵收；其開徵日期，由省（市）政府定之」。至 在納稅年度之內，於開徵日期以前，土地所有權人如有異動 者，其稅負應歸諸何人，土地稅法尚無明文可據，同法施行 細則第20條乃予補充規定：「．．．每年1次徵收者，以8月 31日為納稅義務基準日．．．各年（期）地價稅以納稅義務 基準日土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人」 ，此項補充規定，係行政院依土地稅法第58 條之授權所訂
立，自與法律有同等效力，則上訴人既係於納稅義務基準日 前之94年6月22日即拍賣取得系爭2筆土地，被上訴人機關本 於上揭施行細則之規定，作成系爭處分，要求上訴人繳納94 年度全年地價稅合計146萬1714元，既於法有據，其執行職 務行使公權力之行為，自不具違法（不法）性 。三、又查土地稅法第3條第1項第1款，僅規定地價稅納稅義務之 「對象」，為土地所有權人，然對於土地所有權人於納稅年 度發生「異動」時，如何區別何人為納稅義務人？則付之闕 如。是土地稅法施行細則第20條，基於法律授權（即土地稅 法第五十八條），以8月31日為納稅義務基準日，作為區別 納稅義務人之標準，乃補充土地稅法第3條第1項第1款之稅 納稅義務人之要件，要無違反「法律優位原則」，而歸於無 效情形。則被上訴人依土地稅法施行細則第20條之規定，作 成系爭處分，自無任何故意或過失，或怠於執行職務可言， 顯與國家賠償之構成要件不符。
柒、綜上所述，本件上訴人依國家賠償法第2條第2項之規定，訴 請被上訴人賠償新台幣六十八萬八千八百元及其法定遲延利 息，為不足採，被上訴人抗辯，尚屬可信。又本院所持理由 ，雖與原審未盡相同，然結論並無不同。是原審為上訴人敗 訴之判決，及駁回其假執行之聲請，並無不合。上訴意旨指 摘原判決不當，求予廢棄改判，為無理由，應予駁回。捌、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊或防禦方法及所提證據， 均與本院心證之形成，不生影響，爰不一一再加以論述，併 此敍明。
玖、據上論結，本件上訴為無理由，依民事訴訟法第四百六十三 條、第三百八十五條第一項前段、第四百五十四條、第四百 四十九條第一項、第七十八條，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 10 月 18 日 民事第一庭審判長法 官 吳火川
法 官 邱森樟
法 官 陳繼先
以上正本係照原本作成。
不得上訴。
書記官 林育德
中 華 民 國 95 年 10 月 18 日 Ｈ
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