行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第五二號
原 告 商德商業有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 余飛虎
被 告 臺南市稅捐稽徵處
訴訟代理人 陳武良
張常妙
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年六月一日台財訴第00
0000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告將領用之民國八十五年十一月份三聯式發票字軌號碼：ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號，轉供渥林企業股份有限公司使用，而於八十六年一月三十日向被告申請更正，被告乃依營業稅法第四十七條第二款規定裁處罰鍰新台幣（以下同）九千元。原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、原告八十五年十一月份原申購發票號碼為三聯式ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號，上開發票係委託會計師事務所統一申購，由於會計師事務所人員作業上之疏忽，錯將原告申購之發票送與他公司使用，而將他公司之發票送原告使用，因該等發票由會計師事務所統一申購，故原告使用時並不知道為他公司之發票，因申購單在會計師事務所，原告亦無法核對是否為原告之發票。二、上述錯誤使用他公司發票情形，經會計師事務所告知後已經使用而無法換回更正，原告遂於八十五年十二月十四日主動向被告報備，由於上述錯誤非原告故意或過失引起，而係委託之會計師事務所錯誤造成，錯將原告發票與他公司發票互換使用，而非原告發票轉供他公司使用，故與營業稅法第四十七條轉供他人使用之情形確有不同，且於發現後即主動向被告報備，並非如原處分書所稱「經本處查獲」，稅捐稽徵法對重大逃漏稅自動補繳均可免罰，本案僅係作業上疏忽造成輕微錯誤，且非原告之故意或過失引起，故依營業稅法第四十七條規定對原告處以罰鍰，在法律適用上確有爭議，且對處罰金額未能考量其情節之輕重亦有可議之處。營業稅法第四十七條基於何理由規定「將統一發票轉供他人使用」違法而處行為罰﹖其理由係在提防無照營業而提供發票與無照營業者非法使用，本案錯誤互換使用發票係均為合法使用發票之兩家公司，由於會計師事務所作業上之疏忽，錯誤將發票互換使用，並非如營業稅法第四十七條所述「將統一發票轉供他人使用」，營業稅法第四十七條所述「將統一發票轉供他人使用」係指故意將統一發票轉供他人違法使用，本案錯誤互換使用，且發現後向主管機關報備，顯係作業上之疏失，並無違法之意圖，且僅發票互換並合法使用，並無轉供他人非法使用，故在法律上「錯誤互換使用」及「發現後向主管機關報備」不應適用營業稅法第四十七條「將統一發票轉供他人使用」，因前者既無違法之意圖，對政府之稅收及稅政亦無任何危害及損失，而後者則有違法之意圖，且對政府之稅收或稅政則有危害及損失。三、本案因會計師事務所作業上之疏失，造成
發票互換使用之錯誤，雖造成稽徵機關作業上之不便，但因發現後即向稽徵機關備案，只要稽徵機關略作處理即可消除其作業上之不便，本案既無違法之犯意，對政府之稅收及稅政並無任何危害及損失，且營業稅法第四十七條所述之違法情形與本案之情形確有不同，被告不應只見部分情況相同（即甲公司發票由乙公司使用），而均不考量其他因素（如甲乙公司發票係錯誤互換使用，互換前後甲乙公司均依規定合法開立使用，無轉供他人非法使用情形，且發現錯誤即向主管機關備案，其僅作業上之疏忽，並無違法之犯意，且對政府之稅收及稅政並無任何危害及損失），即據此部分相同之情況勉強適用營業稅法第四十七條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定處九千元罰鍰。四、縱上說明，本案由於會計師事務所作業上之疏忽，錯將原告購買之發票與他公司發票互換使用，營業稅法並無處罰之明文，被告罔顧人民之權益，硬解釋為轉供他人使用，不究稅法條文制定立法本意，將此「錯誤互換使用」視同「故意轉供他人非法使用」，勉強適用營業稅法第四十七條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定處罰鍰九千元。因「錯誤互換使用」營業稅法及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表並無處罰之明文，被告如認定「錯誤互換使用」等於「故意轉供他人非法使用」，硬要擴大解釋適用營業稅法第四十七條第二款之規定，依其「無違法之犯意」及「對政府稅收及稅政無任何危害及損失」之輕微情節，自應依稅捐稽徵法第四十八條之二規定得減輕或免予處罰，即應免予處罰或處最輕三千元之罰鍰，而不應依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表「轉供他人使用」之情節處九千元之罰鍰。五、另財政部八十七年十月二日台財稅第八七一九六七八四九號函釋意旨略謂：「將發票轉供他人使用，在未經檢舉及未經調查前已自動向主管稅捐稽徵處報備」作成免予處罰之規定，原告本件案情與該函之情節相同，請准依該函規定准予免罰。為此，請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、原告於八十五年十月十八日向台南市東區合作社購買同年十一月份統一發票三聯式ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號，惟卻將上開發票轉供渥林企業股份有限公司使用，原告卻使用長源工程有限公司ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號三聯式統一發票。有原告之統一發票購買明細表及使用三聯式統一發票明細表暨申請書附卷可稽，違章事實洵堪認定。二、營業人每次請購統一發票時，均應填寫請購單，並蓋妥統一發票專用章及負責人印鑑章，連同統一發票購票證交代辦所經辦發售統一發票人員，以憑請購發票，營業人請購之各類發票經審核無訛，發售人員即將統一發票連同統一發票購買明細表交營業人點收。本案原告既向台南市東區合作社購買統一發票，應有統一發票購買明細表，本應於統一發票使用前，將領用之統一發票與上述明細表加以核對無誤後再行使用，原告發生誤用事實，顯係其未先予核對所致，原告雖主張該發票係委託會計師事務所統一申購，發票之誤用係該所人員作業疏忽所致，惟查受託人乃原告所委任，其領送發票之作業有誤，亦應認為原告有過失，並不因原告與該受託人間之民事問題，作為阻卸違法理由，況原告如於收到發票時加以核對，轉供他人使用問題亦不致發生，原告有過失足堪認定。原告將所購發票轉供他人使用，既足以影響稅務機關電腦管制作業之正確性，稅法又未將「故意」列為處罰之先決要件，依司法院釋字第二七五號解釋，本件原告將發票轉供他人使用縱非故意，過失之責亦屬難卸，自仍應受處罰。三、原告雖於被告查獲前自行報備更正，惟本件係原告將統一發票轉供他人使用，原處分係依
營業稅法第四十七條規定處以行為罰，並非屬應予「補報並補繳所漏稅款」之案件，尚無稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用，原告既不能依司法院第二七五號解釋規定舉證證明自己無過失，亦應推定其有過失。至於原處分依營業稅法第四十七條第二款裁處九千元之罰鍰，係屬行政裁量之行使。查財政部訂定稅務違章案件減免處罰標準及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，作為稽徵機關裁罰依據，原經斟酌違章情節及危害性，對比例原則及平等原則業已顧及，本件違章情節並無得予減輕其罰之特殊理由，原處分依據是項稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表訂定之裁罰金額裁處罰鍰，與該表使用須知第三條及第四條規定並無不合，原告之訴為無理由，請判決駁回等語。
理 由
按「納稅義務人有左列情形之一者，除通知限期改正或補辦外，處一千元（銀元）以上一萬元以下罰鍰；逾期仍未改正或補辦者，得連續處罰，並得停止其營業：．．．將統一發票轉供他人使用者。」為營業稅法第四十七條第二款所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」司法院釋字第二七五號解釋有案。查，本件原告於八十五年十月十八日向台南市東區合作社購買同年十一月份三聯式統一發票字軌號碼：ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號，惟卻將上開發票轉供渥林企業股份有限公司使用，原告則使用另一公司（長源工程有限公司）之發票，有原告統一發票購買明細表及使用三聯式統一發票明細表附卷可稽，被告乃依營業稅法第四十七條第二款規定，科處原告罰鍰九、○○○元。原告不服，循序提起行政訴訟主張：本件系爭統一發票係委託會計師事務所統一申購，由於該所人員作業上之疏忽，錯將原告申購之發票轉供他公司使用，並非原告將發票轉供他公司使用，上述情形會計師事務所告知後因已經使用而無法換回更正，遂主動向被告報備，應無營業稅法第四十七條第二款規定之適用；因會計師事務所作業之疏失，並非原告公司之故意或過失，依首揭司法院釋字第二七五號意旨，不得科處原告行政罰。縱認原告有過失，但已主動向被告請求更正，被告亦應參照財政部頒布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，從最輕罰鍰三千元；況依該部八十七年十月二日台財稅第八七一九六七八四九號函意旨，亦應予原告免罰之處分云云。經查，營業稅法第四十七條第二款尚無載明以故意為要件；惟依首揭司法院釋字第二七五號解釋闡明「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰」準此，營業稅法第四十七條第二款規定，將統一發票轉供他人使用之裁罰，尚不以故意為要件，合先敍明。本件原告主張其八十五年十一月份發票係委託余飛虎會計師事務所統一申購，由於該事務所劉小姐作業之疏忽，將原告申購之ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號發票交付他公司使用之事實，業據余飛虎會計師到庭證述綦詳，堪信為真實。雖依民法第五百四十四條規定意旨，受任人因處理委任事務有過失時，應對委任人負過失責任；惟其僅屬委任人與受任人間內部私權關係，受任人即以原告名
義申購系爭統一發票，即原告對外授與該受任人代理權，如同原告公司親自購買效力相同。從而，本件因會計師事務所之過失將系爭統一發票交付他公司使用，即屬原告之過失，將系爭統一發票轉供他人使用，自應依營業稅法第四十七條第二款規定科處罰鍰，不得以其與會計師事務所間之私權關係，脫免其行政違章責任。又財政部頒布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，僅係規範該部所屬機關之內部規章，被告未參照而為本件處分，僅屬不當，尚非不法，非本院所得審酌；況，本件被告科處原告罰鍰九千元，即係於營業稅法第四十七條三千元以上三萬元以下法定罰鍰範圍內，於法並無不合。另財政部八十七年十月二日台財稅第八七一九六七八四九號函意旨，係針對統一超商股份有限公司誤將分配台中縣分公司使用之自行印製二聯式收銀機統一發票，發給台中市分公司使用所為之個案函復，該公司自行印製二聯式收銀機統一發票，係由總機構向所在地主管稽徵機關申請當年度各期印製數量之起訖號碼，自行決定配號予各分支機構，並於使用次期將上開配號資料向所在地主管稽徵機關申報。且該公司於填報上開資料前已發現錯誤改正，並不影響稽徵機關之建檔勾稽作業，故在查核上，尚不妨礙稽徵機關對於統一發票制度之管理。而本件原告係申購政府印製統一發票之營業人，按營業人購買統一發票時，須持憑統一發票購票證，並填具統一發票請購單，加蓋統一發票專用章及負責人印章後，向主管稽徵機關指定處所購買，主管稽徵機關應將各類發票之字軌及起訖號碼建檔管制，並據以查稽營業人使用發票之情形。兩者有別，本件自無適用上開財政部函釋意旨。原告主張，核無足採。綜上所述，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 一 月 十五 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 高 秀 真
評 事 沈 水 元
評 事 林 清 祥
評 事 劉 鑫 楨
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 張 惠 美
中 華 民 國 八十八 年 一 月 十六 日
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