臺北高等行政法院判決
95年度訴字第00071號
原 告 社團法人世界紅卍字會台灣總主會
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 王寶輝 律師
複 代理人 黃文祥 律師
被 告 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○（處長）
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北市政府中華民國94年
11月9日府訴字第09422768600號訴願決定，提起行政訴訟。本院
判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
㈠原告所有臺北市○○區○○段3小段868地號土地（面積 1,728平方公尺），原經被告所屬大安分處核定免徵地價 稅。嗣因系爭土地原地上建物拆除改建，新建建物（地上 17層，地下4層）領有臺北市政府工務局89年1月13日89建 字第018號建造執照及92年5月2日92使字第144號使用執照 。經被告所屬大安分處以92年6月30日北市稽大安甲字第 09290256100號函通知原告，系爭土地自90年起恢復按一 般用地稅率課徵地價稅，並發單補徵90年及91年地價稅各 新臺幣（下同）1,521,732元。嗣原告於92年8月5日（被 告所屬大安分處收文日期）以書面主張其為經核准立案之 社會慈善團體，系爭建物第12層至第17層部分仍供本身事 業使用，第1層至第11層部分雖規劃出租，但其所得仍供 慈善事業使用等理由，向該大安分處申請免徵系爭土地90 年、91年及嗣後年度地價稅。經該分處於92年10月3日派 員現場勘查結果，系爭建物第12層、第15層、第16層、第 17層及第13層、第14層部分面積（合計占系爭土地面積共 計748.33平方公尺），供原告本身事業使用，其餘樓層空 置中，非供其本身事業使用。嗣經被告以92 年12月4日北 市稽財甲字第09264012900號函核定原告為促進公眾利益 之事業，系爭土地之地上建物第12層至第17 層供其本身 事業使用部分面積（計748.33平方公尺），符合土地稅減
免規則第8條第1項第5款規定，准自90年起至減免原因消 滅時止，免徵地價稅。該大安分處乃以92 年12月8日北市 稽大安甲字第09262069400號函通知原告，系爭土地中 748.33平方公尺部分面積准自90年起至減免原因消滅時止 ，免徵地價稅；其餘部分面積土地仍按一般用地稅率課徵 地價稅，並重新發單課徵90年、91年及92年地價稅各 1,222,188元。
㈡嗣原告分別於93年1月7日、1月30日、2月17日及4月11日 以書面檢附其88年至92年度經常費用收入支出決算表等資 料，向該大安分處主張其係屬慈善公益團體，符合土地稅 減免規則第8條第1項第5款及第2項規定，系爭土地應予免 徵地價稅。該分處乃分別以93年3月11日北市稽大安甲字 第09360281200 號及93年5月3日北市稽大安甲字第 09390217400號函否准所請。訴願人不服，申請復查，未 獲變更，提起訴願，經訴願機關以94年4月20日府訴字第 09325744200號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關 於收受決定書之次日起90日內另為處分。」。嗣被告依訴 願決定撤銷意旨，以94年8月15日北市稽法乙字第 09460787100號重為復查決定：「維持原核定。」，原告 仍表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政 訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：
被告所屬大安分處核定原告所有系爭土地中748.33平方公尺 部分准自90年起至減免原因消滅時止免徵地價稅，其餘部分 面積土地仍按一般用地稅率課徵地價稅，是否有據？四、兩造陳述：
㈠原告主張：
⒈⑴按憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指 人民依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法 及納稅期間等項而負納稅之義務。申言之，人民有依 法律所定要件負繳納稅捐之義務，或享減免納稅之優 惠，遞經司法院大法官會議釋字第217號及第369號解 釋在案。
⑵次按經事業主管機關核准設立之私立醫院、捐血機構 、社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為 目的，且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特 定之人等為主要受益對象之事業，其本身事業用地全 免，土地稅減免規則第8條第1項第5款前段定有明文 。
⑶再按私立學校、私立學術研究機構及私立社會救濟慈 善各事業，其有收益之土地，而將全部收益直接用於 各該事業者，其地價稅或田賦得專案報請減免，土地 稅減免規則第8條第2項前段，亦有明確之規定。 ⑷末按凡符合土地稅法第9條規定之自用住宅用地，其 地上房屋拆除改建，在新建房屋尚在施工未領到核發 使用執照前，應准繼續按特別稅率課徵地價稅，業經 財政部67 年8月4日台財稅第35222號函釋在案，並刊 載財政部稅制會編印土地稅法令彙編89年版第58頁。 ⒉土地稅法第14條規定，已規定地價之土地，除依第22條 規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。則地價稅係以土地 為課徵標的，無容置疑。本件原告所有之土地面積為 1728平方公尺，其上原有建物因不敷使用，遂自行改建 為17層建物，並未與他人合建，全部建物仍為原告單獨 所有，仍作為社會救濟慈善事業使用，並未與他人交換 建物或區分所有，全部建物仍供原告本身事業使用，並 無財政部89年4月13日台財稅字第0890453026號函釋所 稱將土地建物拆除與其他公司合作興建房屋，並經改建 完成後，以土地作價與建方交換建物之情事，亦無財政 部80年11月27日台財稅字第800757304號函釋所稱建照 逾期開工、執照作廢或逾越主管建築機關核定期限仍未 完工致執照作廢等情事。原告所有之上揭土地，既仍作 為社會救濟慈善事業使用，即符合上揭土地稅減免規則 免徵地價稅之規定。是以，原處分有下列違法之處： ⑴原告所有之土地，全部作為本身社會救濟慈善事業用 地，土地及其上建物均未與他人區分所有，縱然改建 後建物部分樓層在被告派員勘查時仍未使用，亦不得 以此推論原告所有之土地非屬社會救濟慈善事業用地 。
⑵土地稅法及其施行細則、平均地權條例及其施行細則 及土地稅減免規則等法規，並未規定符合免徵地價稅 之社會救濟慈善事業本身事業用地，如其上建物有空 置樓層或待租中，即應將其未使用樓層按所占土地比 例，課徵地價稅。被告並無法律依據，率爾補徵地價
稅之處分，實與上揭所示租稅法律主義有違。
⑶現行土地稅減免規則依行政程序法第150條規定係屬 法規命令，其修正、廢止、停止或恢復適用，準用訂 定程序之規定，行政程序法第151條第2項有明文規定 。故土地稅減免規則之修正亦應依法定程序為之，在 其修正或廢止之前，即有法規範之效力，自應依法適 用。本件適用之土地稅減免規則第8條第1項第5款前 段規定既未修正或廢止，固有法規範之效力，被告曲 解上揭法規而核定補徵地價稅之處分，即有違背法令 之違誤。
⒊土地稅減免規則第8條第1項第5款所列舉之事業有私立 醫院、捐血機關、社會救濟慈善事業及其他為促進公眾 利益之事業。就上開4種事業，該項規定並未以辦妥財 團法人登記為要件，條文規定極為明確。被告為達其課 稅目的，竟然違背法令，主張該條款之規定，應以辦妥 財團法人登記之社會救濟慈善機構為限，並以原告為社 團法人之社會救濟慈善事業，故不得適用土地稅減免規 則第8條第2項之規定，專案報請減免地價稅。惟土地稅 減免規則第8條第1項第5款後段規定，僅以為促進公眾 利益之事業，除經由當地主管稽徵機關報經省（市）主 管機關核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或 係辦妥登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人 所有者為限。換言之，該條款規定須辦妥財團法人登記 僅以為促進公眾利益之事業為限；私立醫院、捐血機關 及社會救濟慈善事業並無應辦妥財團法人登記之規定。 原告既為社會救濟慈善事業，依土地稅減免規則第8條 第2項規定，其有收益之土地，而將全部收益直接用於 各該事業者，其地價稅得報請減免。準此，原告如將上 開未使用之樓層出租他人使用之全部收入，直接用於本 身社會救濟慈善事業，自得依法專案減免地價稅。被告 不為詳究，徒以土地稅法第6條及平均地權條例第25 條 之基本精神為其違法課稅之論據，實有不當適用法令之 違誤。
⒋被告引用財政部94年7月6日台財稅字第094047389701號 函釋為其補徵本件地價稅之依據。惟上揭函釋僅以被告 可參照財政部89年4月13日台財稅字第0890453026號函 釋及財政部80年11月27日台財稅字第800757304號函釋 辦理，並未以該函釋為本件補徵地價稅之依據，況且上 揭2函釋與本件補徵地價稅之情形完全不同，按租稅法 律主義之原則，稅捐稽徵機關應依法課稅，法律所未規
定者，不得任意類推比附引用，且上揭財政部94年7月6 日台財稅字第094047389701號函釋並非法規命令，充其 量僅為行政規則，並無法規範之效力，被告引用其為課 稅之依據，實有牴觸租稅法律主義之違法。再者，財政 部67年台財稅第35222號函釋，房屋拆除改建，在新建 房屋尚在施工未領到使用執照前，應准繼續按特別稅率 課徵地價稅，為現行有效之函釋，本件房屋改建在新建 房屋領到使用執照前，按同一法理，本件地價稅亦應按 原核定免徵地價稅，始合法意。被告為課稅而任意曲解 法令，實有違背法令之違誤。
⒌原告為原管理機關臺灣省政府核准設定立之社團法人， 93年12月因精省，原告改列內政部社會司管理，此有93 年6月21日台內社字第0930067072號函可參，其設立宗 旨即在推展慈善事業及研究宗教教義並出版書刊，以達 啟發人心善性之目的，有臺灣省級人民團體立案證書及 台灣台北地方法院法人登記書可參。則原告符合上揭土 地稅減免規則第8條第1項第5款規定所稱之私立社會救 濟慈善事業，殆無疑義，數十年來亦為被告所認定，並 經核定免徵地價稅在案。惟被告突於92年12月4 日函稱 核定原告為促進公眾利益之事業，而非社會救濟慈善事 業，其突兀之舉，實令人訝異。原告設立之宗旨，即在 推展慈善事業，舉凡冬令及災害救濟急難救助、設置清 寒及殘障學生獎助學金與其他慈善事業活動，上揭設立 宗旨業經主管機關核准在案，且有核准證書可參，被告 並無其他法令依據，恣意指稱原告非社會救濟慈善事業 ，其認定實嫌草率，與法不合。
⒍被告稱其以系爭土地上建物樓地板面積比率，換算系爭 土地面積，比例核課系爭土地地價稅，係依一般區分所 有建物核課地價稅之慣例核課，且符合土地稅減免規則 第24條規定，依法有據云云，亦非可取，謹具體陳之如 后：
⑴一般區分所有建物地價稅之核課，係依據區分所有建 物土地所有權狀，所記載之土地持分比例，據以核課 ，並非係由稅捐稽徵機關，依區分所有建物之樓地板 面積，自行換算土地持分比例核課。本件被告稱一般 區分所有建物之地價稅核課，係依區分所有建物樓地 板面積，換算土地持分比例核課云云，已非事實。其 再為主張本件系爭土地地價稅之核課，係依其上揭所 述之不實情節核課，依法有據云云，自非可取。 ⑵土地稅減免規則第24條，係屬申請減免地價稅、田賦
之期限及申請減免土地增值稅之程序規定，與地價稅 究係應以土地面積核課或土地上建物樓地板面積核課 ，完全無涉。被告稱其依系爭土地上建物樓地板面積 比例，核課系爭土地地價稅，符合土地稅減免規則第 24條規定，依法有據云云，尤非可取云云。
⒎提出被告93年9月30日北市稽徵法乙字第09361544300號 復查決定書及94年8月15日北市稽徵法乙字第 09460787100號復查決定書、臺北市政府94年4月20日府 訴字第09325744200號訴願決定書及94年11月9日府訴字 第09422768600號訴願決定書、93 年6月21日台內社字 第0930067072號函等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈卷查原告所有本市○○區○○段3小段868地號土地（面 積1,728平方公尺），原經被告所屬大安分處核定免徵 地價稅。嗣因系爭土地原地上建物拆除改建，新建建物 （即系爭地上17層，地下4層之建物）領有臺北市政府 工務局89年1月13日89建字第018號建造執照及92年5 月 2日92使字第144號使用執照。系爭建物改建完成後經被 告所屬大安分處核定系爭土地自90年起即應按一般用地 稅率核課地價稅，以92年6月30日北市稽大安甲字第 09290256100號函通知原告，並發單補徵90年及91年地 價稅。嗣經原告以其係社會慈善事業為由，向被告所屬 大安分處申請免徵系爭土地地價稅，經該分處現場勘查 後，查認系爭建物第12層、第15層、第16層、第17層及 第13、第14層部分面積（含所屬地下樓層停車位，合計 占系爭土地面積共計748.33平方公尺），供原告本身事 業使用，被告乃以92年12月4日北市稽財甲字第 09264012900號函核定原告為促進公眾利益之事業，系 爭土地之地上建物第12層至第17層及地下層供其本身事 業使用部分面積（計748.33平方公尺），符合土地稅減 免規則第8條第1項第5款前段規定，准自90年起至減免 原因消滅時止，免徵地價稅；其餘部分面積土地仍按一 般用地稅率核課地價稅，上開事實有被告92年6月27日 列印之地價稅特別稅率減免用地管制主檔異動作業畫面 、系爭建物臺北市政府工務局89 年1月13日89建字第 018號建造執照申請書、92年5月2日92年使字第144號使 用執照申請書、土地稅減免表及答辯機關92年12月4日 北市稽財甲字第09264012900號函等附卷可參。 ⒉按土地稅減免規則第8條第1項第5款及第2項規定，經事 業主管機關核准設立之社會救濟慈善及其他為促進公眾
利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉、同學、宗 親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業，其本 身事業用地之地價稅全免。但為促進公眾利益之事業， 經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）主管機關 核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦妥 登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有者 為限。又私立社會救濟慈善各事業，其有收益之土地， 而將全部收益直接用於各該事業者，其地價稅或田賦得 專案報請減免。查原告為社團法人，前經被告核認原告 係前揭土地稅減免規則第8條第1項第5款所定之「促進 公眾利益之事業」，其本身事業用地地價稅已予免徵， 惟因原告並非財團法人，即無該款所定「社會救濟慈善 事業」之適用，蓋依前揭土地稅減免規則第8條第1項第 5款但書規定，除促進公眾利益事業外其餘該款所定之 社會救濟慈善事業應辦妥財團法人登記，且土地必須為 該財團法人所有，始有該款免徵地價稅規定之適用。是 原告既係前揭土地稅減免規則第8條第1項第5款所定之 「促進公眾利益之事業」而非「社會救濟慈善事業」， 則其本身事業用地以外收益之土地，縱使符合將全部收 益直接用於各該事業之要件，亦無前揭土地稅減免規則 第8條第2項規定之適用。亦即已辦妥財團法人登記之「 私立社會救濟慈善事業」其收益之土地，而將全部收益 直接用於其事業者，始得依前揭規定，專案報請免徵地 價稅。本件被告經派員實際查核系爭建物供原告本身事 業使用之實際狀況後，據以核定系爭土地748.33平方公 尺（即系爭建物供原告本身事業使用部分占系爭土地之 面積）部分面積准自90年起至減免原因消滅時止，免徵 地價稅；其餘部分面積土地仍按一般用地稅率課徵地價 稅，並重新發單課徵90年、91年及92年地價稅各 1,222,188元，洵屬有據。是原告主張按土地稅減免規 則第8條第1項第5款後段規定，須辦妥財團法人登記僅 以「為促進公眾利益之事業」為限，「私立醫院」、「 捐血機構」及「社會救濟慈善事業」並無應辦妥財團法 人登記之規定及原告符合上揭土地稅減免規則第8條第1 項第5款規定所稱之「私立社會救濟慈善事業」云云， 係屬誤解法令，不足採據。
⒊原告主張被告引用財政部80年及89年函釋，因與本件補 徵地價稅之情形不同，且94年函釋並非法規命令，僅係 行政規則，並無法規之效力，卻引用為課稅依據，違反 租稅法定主義乙節，查財政部94年函釋係被告就臺北市
政府94年4月20日府訴字第09325744200號訴願決定撤銷 理由意旨，報奉財政部94年7月6日台財稅字第 09404738970號函核釋略以，說明…二、查本部89年4月 13日台財稅第0890453026號函釋：「財團法人基督教XX 會所有坐落XX地號土地，原依土地稅減免規則第8條第1 項第9款規定核准免徵地價稅，嗣該會將土地建物拆除 與XX公司合作興建房屋，並於改建完成後，以部分土地 作價與建方交換建物，其由建方取得土地持分部分，因 將來非供教會使用，於改建期間應不得免徵地價稅；至 依合建契約規定於改建後由該會分屋使用部分，其拆除 改建期間地價稅准予參照本部80年11月27日台財稅第 800757304號函規定辦理。」係對於原免徵地價稅之土 地，地上建物拆除改建，應以改建後仍為原來之使用， 該土地於拆除改建期間，始得繼續免徵地價稅，對於將 來非供本身事業使用部分，於拆除改建期間應不得繼續 免徵地價稅。本案旨揭土地原經核准免徵地價稅，其地 上建物拆除改建後，既經貴市稅捐稽徵處所屬大安分處 派員實地勘查，該建物第12層至17層（其中第13層及14 層僅部分）係供本身事業使用，其餘樓層規劃出租目前 空置，非供本身事業使用，於拆除改建期間地價稅准予 參照上揭函釋辦理等語。上開函釋既係專對本件之釋示 ，且與土地稅法規定意旨相符，被告自應援用。本件系 爭土地臺北市政府工務局於89年1月13日核發89建字第 018 號建照執照及各樓層用途別，已如前述，依前揭財 政部94年7月6日台財稅字第09404738970號函釋及土地 稅減免規則第24條之規定，被告所屬大安分處核定系爭 土地供原告本身事業使用部分面積748.33平方公尺准自 90年起至減免原因消滅時止，免徵地價稅，其餘部分面 積，按一般用地稅率發單課徵90年、91年及92年地價稅 ，並無不合。
⒋原告主張被告以「樓層地板」為課徵地價稅之標的，與 土地稅法第14條規定牴觸及土地稅法並未規定符合免徵 地價稅之社會救濟慈善事業本身事業用地，如其上建物 有空置樓層或待租中，即應將其未使用樓層按所占土地 比例課徵地價稅云云，惟查土地稅減免規則第5條規定 ，同一地號之土地，因其使用之情形或因其地上建物之 使用情形，認定僅部分合於本規則減免標準者，得依合 於減免標準之使用面積比率計算減免其土地稅。本件系 爭建物第12層至17層（其中第13層及14層僅部分）供原 告本身事業使用，其餘樓層非供本身事業使用之事實已
如前述，被告所屬大安分處依其地上建物之使用情形， 分別免徵及按一般用地稅率課徵系爭土地之地價稅，並 無違誤等語。
理 由
一、按為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、 …慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，…得 予適當之減免；其減免標準及程序，由行政院定之；已規定 地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅 ，土地稅法第6條及第14條各定有明文。次按私有土地減免 地價稅或田賦之標準如下…五、經事業主管機關核准設立之 …社會救濟慈善及其他為促進公眾利益，不以營利為目的， 且不以同業、同鄉、同學、宗親成員或其他特定之人等為主 要受益對象之事業，其本身事業用地全免。但為促進公眾利 益之事業，經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）主 管機關核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦 妥登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有者為 限；前項第1款之私立學校…及第5款之私立社會救濟慈善各 事業，其有收益之土地，而將全部收益直接用於各該事業者 ，其地價稅或田賦得專案報請減免；依第7條至第17條規定 申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土 地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件向直 轄市、縣（市）主管稽徵機關為之…；合於第7條至第17條 規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前 提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免 原因消滅，自次年（期）恢復徵收，土地稅減免規則第8條 第1 項第5 款、第2 項、第22條前段及第24條第1 項各定有 明文。
二、本件原告所有臺北市○○區○○段3 小段868 地號土地（面 積1,728 平方公尺），原經被告所屬大安分處核定免徵地價 稅。嗣因系爭土地原地上建物拆除改建，新建建物（地上17 層，地下4 層）領有臺北市政府工務局89年1 月13日89 建 字第018 號建造執照及92年5 月2 日92使字第144 號使用執 照。經被告所屬大安分處以92年6 月30日北市稽大安甲字第 09290256100 號函通知原告，系爭土地自90年起恢復按一般 用地稅率課徵地價稅，並發單補徵90年及91年地價稅各 1,521,732 元。嗣原告於92年8 月5 日（被告所屬大安分處 收文日期）以書面主張其為經核准立案之社會慈善團體，系 爭建物第12層至第17層部分仍供本身事業使用，第1層 至第 11層部分雖規劃出租，但其所得仍供慈善事業使用等理由， 向該大安分處申請免徵系爭土地90年、91年及嗣後年度地價
稅。經該分處於92年10月3 日派員現場勘查結果，系爭建物 第12層、第15層、第16層、第17層及第13層、第14層部分面 積（合計占系爭土地面積共計748.33平方公尺），供原告本 身事業使用，其餘樓層空置中，非供其本身事業使用。嗣經 被告以92年12月4 日北市稽財甲字第09264012900 號函核定 原告為促進公眾利益之事業，系爭土地之地上建物第12層至 第17層供其本身事業使用部分面積（計748.33平方公尺）， 符合土地稅減免規則第8 條第1項 第5 款規定，准自90年起 至減免原因消滅時止，免徵地價稅。該大安分處乃以92年12 月8 日北市稽大安甲字第09262069400 號函通知原告，系爭 土地中748.33平方公尺部分面積准自90年起至減免原因消滅 時止，免徵地價稅；其餘部分面積土地仍按一般用地稅率課 徵地價稅，並重新發單課徵90年、91年及92年地價稅各 1,222,188 元。嗣原告分別於93年1 月7 日、1 月30日、2 月17日及4 月11日以書面檢附其88年至92年度經常費用收入 支出決算表等資料，向該大安分處主張其係屬慈善公益團體 ，符合土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款及第2 項規定， 系爭土地應予免徵地價稅。該分處乃分別以93年3 月11日北 市稽大安甲字第09360281200 號及93年5 月3 日北市稽大安 甲字第09390217400 號函否准所請。訴願人不服，申請復查 ，未獲變更，提起訴願，經訴願機關以94年4 月20日府訴字 第09325744200號訴願決定：「原處分撤銷，由原處分機關 於收受決定書之次日起90日內另為處分。」。嗣被告依訴願 決定撤銷意旨，以94年8 月15日北市稽法乙字第 09460787100 號重為復查決定：「維持原核定。」，原告仍 表不服，提起訴願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，且有上 開各該函文、原處分、歷次復查決定及訴願決定書等件影本 附原處分及訴願機關卷可稽。
三、原告主張依土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款後段規定， 僅以「為促進公眾利益之事業」除經由當地主管稽徵機關報 經主管機關核准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或 係辦妥登記之財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有 者為限，該條款規定須辦妥財團法人登記僅以「為促進公眾 利益之事業」為限，「私立醫院」、「捐血機構」及「社會 救濟慈善事業」並無應辦妥財團法人登記之規定；原告為臺 灣省政府核准設立之社團法人，符合前揭規定所稱之「私立 社會救濟慈善事業」；且財政部80年11 月27 日台財稅字第 800757304 號函及89年4 月13日台財稅字第0890453026號函 釋與本件補徵地價稅之情形不同，而94年7 月6 日台財稅字 第09404738970 號函釋亦僅係行政規則，並無法規之效力，
被告引用為課稅依據，違反租稅法定主義；又土地稅法第14 條規定，已規定地價之土地，應課徵地價稅，是地價稅係以 土地為課徵標的，被告以「樓層地板」為課徵地價稅之標的 ，與上揭法規牴觸，且土地稅法及其相關規定，並未規定符 合免徵地價稅之社會救濟慈善事業本身事業用地，如其上建 物有空置樓層或待租中，即應將其未使用樓層按所占土地比 例課徵地價稅云云，惟其主張為被告所否認。被告則稱原告 為社團法人，前經被告核認原告係前揭土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款所定之「促進公眾利益之事業」，其本身事 業用地地價稅已予免徵，惟因原告並非財團法人，並無該款 所定「社會救濟慈善事業」之適用，則其本身事業用地以外 收益之土地，縱使符合將全部收益直接用於各該事業之要件 ，亦無前揭土地稅減免規則第8 條第2 項規定之適用。亦即 已辦妥財團法人登記之「私立社會救濟慈善事業」其收益之 土地，而將全部收益直接用於其事業者，始得依前揭規定， 專案報請免徵地價稅；另財政部94年7 月6 日台財稅字第 09404738970 號函釋，係被告就臺北市政府94年4 月20日府 訴字第09325744200 號訴願決定撤銷理由意旨，報奉財政部 94年7 月6 日台財稅字第09404738970 號函核釋，係專對本 件之釋示，且與土地稅法規定意旨相符，被告自應援用；再 者，依土地稅減免規則第5 條規定，同一地號之土地，因其 使用之情形或因其地上建物之使用情形，認定僅部分合於本 規則減免標準者，得依合於減免標準之使用面積比率計算減 免其土地稅等語，資為爭議。
四、本件原告主張土地稅減免規則第8 條第1 項第5 款後段規定 ，須辦妥財團法人登記者，僅以「為促進公眾利益之事業」 為限，「私立醫院」、「捐血機構」及「社會救濟慈善事業 」不需辦妥財團法人登記之規定；而原告應符合土地稅減免 規則第8 條第1 項第5 款規定所稱之「私立社會救濟慈善事 業」云云。惟按經事業主管機關核准設立之社會救濟慈善及 其他為促進公眾利益，不以營利為目的，且不以同業、同鄉 、同學、宗親成員或其他特定之人等為主要受益對象之事業 ，其本身事業用地之地價稅全免。但為促進公眾利益之事業 ，經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）主管機關核 准免徵者外，其餘應以辦妥財團法人登記，或係辦妥登記之 財團法人所興辦，且其用地為該財團法人所有者為限。又私 立社會救濟慈善各事業，其有收益之土地，而將全部收益直 接用於各該事業者，其地價稅或田賦得專案報請減免，土地 稅減免規則第8 條第1 項第5 款及第2 項設有規定。經查， 原告為經設立許可登記而成立之非營利性社團法人，其成立
之目的，係以促進世界和平，救濟災患為宗旨；其任務在於 ：一、推展慈善事業，二、研究大道、宗教、纂乩及出版書 刊，借以匡導正風，啟發人心善性等情，有原告之法人登記 證書及章程影本附原處分卷可稽；故原告之性質，應非如私 立醫院、捐血機構等單純之經事業主管機關核准設立之私立 社會救濟慈善事業，核其性質，應屬土地稅減免規則第8 條 第1 項第5 款所定之「促進公眾利益之事業」。惟原告並非 辦妥財團法人登記之財團法人，雖其本身事業用地之地價稅 ，已經核准予以免徵，但依其性質，並無該款所定「社會救 濟慈善事業」之適用。原告既係前揭土地稅減免規則第8 條 第1 項第5 款所定之「促進公眾利益之事業」而非「社會救 濟慈善事業」，則其本身事業用地以外收益之土地，縱使符 合將全部收益直接用於各該事業之要件，亦無前揭土地稅減 免規則第8 條第2 項規定之適用。亦即已辦妥財團法人登記 之「私立社會救濟慈善事業」其收益之土地，而將全部收益 直接用於其事業者，始得依前揭規定，專案報請免徵地價稅 。本件經被告派員實際查核系爭建物供原告本身事業使用之 實際狀況後，據以核定系爭土地748.33平方公尺部分面積（ 即系爭建物供原告本身事業使用部分占系爭土地之面積，有 會勘紀錄附原處分卷可稽，且為原告所不爭，見本件90年9 月5 日準備程序筆錄第3 頁），准自90年起至減免原因消滅 時止，免徵地價稅；其餘部分面積土地，非直接用於其事業 者，仍按一般用地稅率課徵地價稅，重新發單課徵90年、91 年及92年地價稅各1,222,188 元，於法並無不合。原告上開 主張，核係誤解法令，並非可採。
五、又原告主張被告引用財政部80年11月27日台財稅字第 800757304 號函及89年4 月13日台財稅字第0890453026號函 釋，因與本件補徵地價稅之情形不同，且94年7 月6 日台財 稅字第09404738970 號函釋並非法規命令，僅係行政規則， 並無法規之效力，卻引用為課稅依據，違反租稅法定主義云 云。惟查，財政部94年7 月6 日台財稅字第09404738970 號 函釋，係被告就臺北市政府94年4 月20日府訴字第 09325744200 號訴願決定撤銷理由意旨，報請財政部94年7 月6 日台財稅字第09404738970 號函核釋略以，說明…二、 查本部89年4 月13日台財稅第0890453026號函釋：「財團法 人基督教XX會所有坐落XX地號土地，原依土地稅減免規則第 8 條第1 項第9 款規定核准免徵地價稅，嗣該會將土地建物 拆除與XX公司合作興建房屋，並於改建完成後，以部分土地 作價與建方交換建物，其由建方取得土地持分部分，因將來 非供教會使用，於改建期間應不得免徵地價稅；至依合建契
約規定於改建後由該會分屋使用部分，其拆除改建期間地價 稅准予參照本部80年11月27日台財稅第800757304 號函規定 辦理。」係對於原免徵地價稅之土地，地上建物拆除改建， 應以改建後仍為原來之使用，該土地於拆除改建期間，始得 繼續免徵地價稅，對於將來非供本身事業使用部分，於拆除 改建期間應不得繼續免徵地價稅。本案旨揭土地原經核准免 徵地價稅，其地上建物拆除改建後，既經貴市稅捐稽徵處所 屬大安分處派員實地勘查，該建物第12層至17層（其中第13 層及14層僅部分）係供本身事業使用，其餘樓層規劃出租目 前空置，非供本身事業使用，於拆除改建期間地價稅准予參 照上揭函釋辦理等語。上開函釋，係對於本件所為之釋示， 核與土地稅法及土地稅減免規則之規定意旨相符，且與本院 前揭理由說明並無相違。被告引以作為復查決定之理由說明 ，核無不合。原告主張上情，亦非可採。
六、原告復主張被告以「樓層地板」為課徵地價稅之標的，與土 地稅法第14條規定牴觸，且土地稅法並未規定符合免徵地價 稅之社會救濟慈善事業本身事業用地，如其上建物有空置樓 層或待租中，即應將其未使用樓層按所占土地比例課徵地價 稅云云。惟按同一地號之土地，因其使用之情形或因其地上 建物之使用情形，認定僅部分合於本規則減免標準者，得依