臺北高等行政法院判決
95年度簡字第00148號
原 告 甲○○
訴訟代理人 陳美玲律師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 許虞哲(局長)
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年
12月29日台財訴字第09400542740號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告88年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人 與其配偶陳莊己妹名下共有坐落臺北市○○○路○ 段248 號 2 樓之1 房屋 (下稱系爭房屋)之 租賃收入各新臺幣 (下同 )30 萬元，減除43% 必要損耗及費用後租賃所得各171,000 元，經被告認定該筆房屋88年度之租賃收入應各為370,800 元，租賃所得各211,356 元，核定原告綜合所得總額為7,90 6,692 元，淨額7,307,692 元，應補稅額18,124元。原告不 服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提 起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈原告夫妻與其他房屋所有權人、土地所有權人，於88年 將系爭房屋及其坐落基地出租予寶宏證券股份有限公司 公司南京分公司(下簡稱寶宏證券公司)，原告夫妻自承 租人收取88度租金計各為30萬元，此有寶宏證券公司開 立88年度扣繳憑單可稽，原告亦按該扣繳憑單所載事項 據實申報並依被告核定稅額繳納在案，並無其他未申報 或漏報之所得，實無被告機關所核定租金收入各為370, 080 元之事實存在，被告核定原告尚應補稅額18,124元 顯無理由，且違反行政程序法第43條所規定行政機關應 遵守之採證法則及論理法則，依法應予撤銷。
⒉次按，改制前行政法院71年度判字第1158號裁判要旨： 「原告與其兄妹共有系爭房屋並約定由其妹一人管理出
租，收用全部租金，被告機關自不得因原告為共人即按 其應有部分比率，核定其租賃所得。…是則，除確切證 據可證明其妹收取之租金，仍按應部分之比率，分給原 告外，能否謂原告就該房屋之出租，亦有租賃所得，即 非無審酌之餘地」可知，除有確切證據可證明外，不得 逕予認定共有人必有租賃所得或租賃所得相同。基此， 被告並無確切證據可證明寶宏證券公司88年度開立扣繳 憑單給付租金總計3,708,000 元，已按應有部分比率給 付予系爭房屋共有人之情形下，遂認原告與配偶之租金 收入各為370,800 元，絲毫未論原告夫妻實際租賃收入 各僅有30萬元且已據實申報之事證，顯然違反上開裁判 意旨且與事實不符，亦違反憲法第19條所定人民依法納 稅原則及實質課稅原則，自應予撤銷。又被告援引財政 部69.11.14台財稅第39393 號函釋規定，已違反法律保 留原則，且為上開裁判所不採，自無援引適用之餘地。 ⒊復查，被告就訴外人陳胎卿之房屋租賃收入，於93.9.2 7 財北國稅法0000000000號復查決定，所據以認定租賃 收入核課之標準，係以該年度之扣繳憑單所載事項為依 據，則相較於本件既為相同之租賃收入認定事件，依行 政程序法第6 條明文規定，不得為差別待遇或採不同標 準，即應以扣繳憑單為認定租賃收入之依據。惟被告竟 就相同認定租賃收入之事件，未採同一認定依據標準 ( 即扣繳憑單)， 已然違反行政程序法第6 條平等原則規 定，原處分實有違誤，應予撤銷。
⒋被告援引公寓大廈管理條例第9條第1項規定主張區分所 有權人使用收益之基地之比例應與房屋應有部分比例相 同乙節，曲解上開法條之原意，蓋按公寓大廈管理條第 第9條第1項規定：「各區分所有權人按其共有之應有部 分比例，對建築物之共用部分及其基地有使用收益之權 。」可悉，係指區分所有權人對建築物之共用部分及共 用部分之基地，得按其共有之應有部分比例使用收益， 與房屋應有比例不同且無關，亦與本件事實及課稅標準 無關，而無適用之餘地。
⒌又查，依系爭「租賃契約書」第1 條約定：「租賃標的 物：台北市○○○路○段248 號（使用執照78使字第 0092號）第二樓之一，…連同所屬基地。」可知，系爭 租賃契約就租賃標的物明白約定，除房屋外，尚有基地 。因此，依所得稅法第14條第1 項第5 類租賃所得之規 定，系爭「房屋所有權人」及「基地所有權人」均有租 賃所得，自應依法申報所得繳交稅款。事實上，系爭房
屋所有權人及基地所有權人業已依法申報所得且繳交稅 款，被告機關亦有詳實之資料可查，惟被告機關竟認定 僅有房屋所有權人有租賃所得，與事實不符，是原處分 顯然違法不當，應予撤銷。
⒍至於訴外人即房屋共有人之一陳胎宗與原告及其他共有 人長期不睦且不相往來，陳胎宗早於85年2 月28日即已 授權委託第三人（廖國昌）處理其所有不動產（包括房 屋及土地）之出租事宜，故陳胎宗就系爭房屋另與承租 人寶宏證券公司公司訂定不同之租賃契約，陳胎宗就系 爭房屋其應有部分之88年度租金（741,600 元）係由其 個人自行領取，而與原告及系爭房屋其他共有人無關。 ㈡被告主張之理由：
⒈本件原告88年度綜合所得稅結算申報，申報其本人及配 偶陳莊己妹取自寶宏證券公司租賃收入各30萬元，租賃 所得各171,000 元。嗣經被告查得，本件係原告夫妻及 訴外人陳胎卿等10人，於88年度將渠等共有系爭房屋出 租予寶宏證券公司，該分公司當年度給付計租金3,708, 000 元，被告乃依房屋所有權人應有部分之比例 (原告 及其配偶之應有部分各為1/10) ，核定原告夫妻當年度 租賃收入各為370,800 元，經減除43％必要損耗及費用 後租賃所得各171,000 元，併課原告當年度綜合所得稅 ，揆諸行為時所得稅法第14條第1 項第5 類及財政部69 .11.14 台財稅第39393 號函釋規定，於法並無不合。 ⒉次查，本件租賃契約係由房屋共有人之一陳胎金與寶宏 證券公司所訂，契約內容載有88年度租金2,966,400 元 ，而依原告於訴願書陳述共有人之一陳胎宗另向該公司 收取租金741,600 元，經核對該公司向被告申報扣繳報 核聯所列租金合計3,708,000 元，是本件租賃租金總額 為3,708,000 元，當無疑義。而上開租賃物為原告夫妻 與訴外人陳胎宗等10人共有 (原告及配偶之應有部分各 為1/10) ，是被告依首揭法令規定，按共有人應有部分 比例核算原告及其配偶各為211,356 元，即無違誤。 ⒊再查，民法本有租賃契約之出租人不以租賃物所有權人 為必要之見解，惟該見解係針對締結租約之當事人身分 資格所為之規範，以出租人締結租約並無需由本人親自 為之，尚可委任第三人(包括其他共有人)與承租人締結 租約。如租約由所有權人本人與承租人締結，其租金由 所有權人收取殆無疑義；縱所有權人委任第三人以出租 人身分與承租人締結租約，而出租人(即第三人)不論係 以本人名義或以自己名義履行租約，所有權人對於出租
人皆有租金請求權，是實質租金所有人仍為所有權人。 至於所有權人與第三人間約定租金由第三人收取、所有 ，乃所有權人對於第三人之贈與關係，無礙所有權人於 上開租賃關係中之租金請求權，兩者係屬不同之法律關 係，要難以所有權人與第三人間之約定而排除所有權人 之租金請求權之存在。
⒋況且，租稅為法定之債，因此個別稅捐債務，於法律規 定應納稅捐之構成要件事實發生時，即已發生。原告與 第三人之間所作之約定（即租約由第三人出面締結，租 金由第三人收取），乃為原告與第三人間之私權關係， 不得由渠等任意選擇變更課稅主體及金額，否則不啻鼓 勵所有權人藉此方式分散所得，以規避其本人之高累進 稅率，逃漏稅捐。是基於租稅公平原則、實質課稅原則 及首揭法令規定，系爭租賃物既為原告等人所共有，則 自應按原告及其配偶應有部分核課租賃所得。
⒌又查，寶宏證券公司就88年度承租系爭房屋申報租賃所 得扣繳憑單時，係申報給付陳胎金及陳胎宗租金各2,96 6,400 元及741,600 元，合計3,708,000 元。嗣經被告 所屬松山分局重新依系爭房屋共有人之之應有部分更正 核定租賃所得在案。至原告所稱其他共有人均依寶宏證 券公司開立之扣繳憑單分別辦理本年度綜合所得稅結算 申報，申報租賃收入30萬元乙節，經查寶宏證券公司本 年度申報系爭租賃所得扣繳憑單及被告更正核課所得人 、金額已如前開所述，而原告等據此申報之扣繳憑單租 賃收入30萬元，乃為寶宏證券公司與原告等人之內部資 料，寶宏公司並未向被告辦理扣繳憑單更正申報，且被 告亦未再據此重複核課房屋所有權人之租賃所得。另其 中非房屋所有權人陳貞允君部分，被告依據申報額（租 賃收入30萬元）核定租賃所得，是有重複核課情形，當 事人可檢附相關資料向被告所轄稽徵所辦理更正。 ⒍另關原告主張應按土地所有權人應有部分歸課租賃所得 部分：經查，原告等共有系爭房屋，其坐落基地為臺北 市○○段○ ○段296 地號、300 地號，而該地號亦分別 為原告家族成員共有出租房屋─臺北市○○○路○ 段24 8 號地下1 樓、1 樓、2 樓、3 樓、3 樓之1 、3 樓之 2 、3 樓之3 、4 樓、4 樓之1 、4 樓之2 、4 樓之3 、5 樓、5 樓之1 、5 樓之2 、5 樓之3 、16樓、16樓 之1 、16樓之2 、16樓之3 、17樓、17樓之1 、17樓之 2 、17樓之3 及同路段250 號1 樓等房屋之坐落基地， 而原告及家族成員將渠等共有房屋出租，所締結之租賃
契約亦均載明租賃標地物包括房屋及其坐落基地，是原 告及家族成員出租房屋之房屋應有部分與使用收益之基 地比例相同，從而，被告按原告及其配偶之房屋應有部 分（各1/10）核定租賃所得並無不合。
理 由
一、本件原告起訴時，被告之代表人為張盛和，嗣於訴訟中變更 為許虞哲，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟，經核無不合 ，應予准許。
二、本件原告88年度綜合所得稅結算申報，原列報其本人與配偶 陳莊己妹因出租與訴外人陳胎金等人共有系爭房屋，取自寶 宏證券公司之租賃收入各30萬元，減除43% 必要損耗及費用 後之租賃所得各171,000 元。嗣經被告依查得資料，以寶宏 證券公司因承租系爭房屋，於88年度給付租金計3,708,000 元，乃按系爭房屋共有人之所有權應有部分比例，核定原告 及配偶此部分租賃收入各為370,800 元，減除43% 必要損耗 及費用後之租賃所得各為211,356 元，併計歸課原告當年度 綜合所得稅，核定原告應補稅額為18,124元之事實，為兩造 所不爭，並有原告前開結算申報書及被告核定通知書附原處 分卷可稽，堪信為真實。故本件厥應審究者，係被告按原告 及配偶對系爭房屋之所有權應有部分，核定渠等出租系爭房 屋之租賃所得，是否有據？
三、經查：
㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計 算之：…第五類：租賃所得及權利金所得︰凡以財產出租 之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標 權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取 得之權利金所得︰一、財產租賃所得及權利金所得之計算 ，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後 之餘額為所得額。」「納稅義務人之配偶，及合於第17條 規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各 類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」行為時所得稅法 第14條第1項第5類第1款、第15條第1項分別定有明文。 ㈡次按，「共有物，除契約另有約定外，由共有人共同管理 之。」為民法第820條第1項所明定。財政部71年2月2日台 財稅第30682 號函略以：「主旨：共有物之出租，其租賃 所得應按各共有人之應有部分計算，課徵綜合所得稅。」 係財政部基於中央主管機關職權，就所得稅法第14條第1 項第5 類第1 款有關共有物之租賃，應如何計算各共有人 之租賃所得之細節性、技術性事項所為之釋示，並未抵觸 前揭法律規定，且防杜所有權人利用他人名義出租不動產
，藉以方式分散所得而規避本人之累進稅率，以維租稅公 平原則，自得予援用。
㈢查系爭房屋為原告及其配偶陳莊己妹與訴外人陳胎金、陳 胎宗、陳胎卿、陳胎宗、郭小豫、陳吳三妹、陳鼎仁等共 9 人分別共有（其中陳胎宗之應有部分為10分之2 ；其餘 共有人之應有部分均為10分之1）， 上開共有人中之陳胎 金及陳胎宗於88年間分別與寶宏證券公司訂立租賃契約， 將系爭房屋全部出租予該公司使用，寶宏證券公司已依約 於88年度分別給付陳胎金、陳胎宗各2,966,400 元、741, 600 元，合計3,708,000 元等情，為原告所不爭，並有陳 胎金與寶宏證券公司簽訂之租賃契約書、寶宏證券公司88 年度系爭租賃所得扣免繳憑單申報書及扣繳憑單附本院卷 可稽，堪信為真正。故被告依原告及其配偶之所有權應有 部分各10分之1 ，計算渠等當年度出租系爭房屋之租賃收 入各為370,800 元，經減除43% 必要損耗及費用，核定租 賃所得各211,356 元，併計歸課原告當年度綜合所得稅， 揆諸前揭說明，於法並無不合。
㈣再查，寶宏證券公司88年度承租系爭房屋，向被告申報租 賃所得扣繳憑單時，係申報給付陳胎金及陳胎宗租金各為 2,966,400元及741,600元，已如前述，並有該公司前開申 報扣繳憑單資料可稽，原告及其配偶雖持有寶宏證券公司 另行開立之扣繳憑單，記載渠等當年度取自該公司之租金 收入為30萬元，然寶宏證券公司並未向被告辦理扣繳憑單 更正申報，且與上開租賃契約所載不符，原告復未提出分 管契約、委託書、資金流程或其他足資採信之證據以為證 明，空言主張陳胎宗係個人出租系爭房屋並全數收取租金 741,600 元；其與配偶及其餘共有人係共同委託陳胎金出 租系爭房屋，但僅分得租金各30萬元云云，尚不足採。 ㈤又查，原告及其配偶與其他共有人所有系爭房屋，係位於 台北市○○○路○段248 號17層建物第2 樓之1 ，為該17 層建物之區分所有權人，並依渠等共有系爭房屋之應有部 分比例，與上開17層建物之其他區分所有權人分別共有該 建物坐落基地台北市○○段○ ○段296 號、300 號土地之 所有權等情，此有上開建物、土地登記資料附本院卷可稽 。復觀諸上開訴外人陳胎金與寶宏證券公司所訂上開租賃 契約書第1 條約定：「租賃標的物：台北市○○○路○段 248 號（使用執照78使字第0092號）第2 樓之1 ，計面積 約164.8 坪…附原有固著、隔間、水電、衛生、空氣調節 及安全系統等設備連同所屬基地。」可知，上開租賃契約 之租賃標的物所稱之「基地」，係原告及配偶與其他共有
人基於系爭房屋所有權及其坐落基地所有權應有部分，對 該房屋坐落所屬前開基地之使用收益之權，核與前開基地 之其餘共有人（即上開17層建物之其他區分所有權人）無 涉，原告主張系爭租賃契約之標的既包含基地，基地所有 權人亦均有租賃所得，不應認定僅有「房屋所有權人」有 租賃所得云云，顯有誤解，亦無足取。又原告援引改制前 行政法院71年度判字第1158號判決，並非判例，核屬個案 之見解，且案情各別，本件自不受其拘束，附予敘明。四、綜上所述，原處分於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無 不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又 本件為簡易訴訟事件，爰不經言詞辯論逕為判決，併予敘明 。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233 條第1 項、第98條第3 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 10 月 31 日 第二庭 法 官 蕭惠芳
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 95 年 10 月 31 日 書記官 李淑貞
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