最 高 行 政 法 院 判 決
95年度判字第01829號
上 訴 人 乙○○
被 上訴 人 財政部高雄市國稅局
代 表 人 甲○○ 送達處所同上
上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國94年4月28日
高雄高等行政法院93年度訴字第755號判決，提起上訴，本院判
決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
壹、本件上訴人主張：本件贈與人林媽諒於民國（下同）87年間 遭法務部調查局高雄市調查處（下稱高雄市調處）約談時， 在身心狀況不佳之情況下接受不正當方法詢問，其陳述之真 實性顯有疑問，原判決未參酌上情，遽為不利於上訴人之認 定，自有理由不備之違法。次按贈與契約係基於雙方有贈與 及受贈之意思表示而成立，而依上訴人於原審提出之證據可 知，上訴人係清償貸款，並無受贈任何款項，又上訴人資金 不足而舉債係消極事實，應無舉證責任，原判決未予審酌， 有理由不備及適用最高行政法院36年判字第16號判例不當之 違法，爰請求廢棄原判決。
貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。
參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本件贈與事實 為贈與人林媽諒87年10月6日於高雄市調處製作之調查筆錄 所自承，是系爭款項確為贈與人林媽諒贈與上訴人，要可採 信。至上訴人主張系爭新臺幣（下同）300萬元係其向贈與 人林媽諒週轉清償其向中聯公司借貸之款項，且其已於87年 3月26日存入林媽諒合作金庫前鎮辦事處之帳戶內清償完畢 ，固據其提出中聯公司就上訴人於86年5月21日以300萬元台 支清償房屋貸款之證明，及贈與人林媽諒個人合作金庫帳戶 存摺供核，惟上開證據資料僅能證明上訴人確有向中聯公司 借貸及87年3月26日確有1筆300萬元現金存入贈與人林媽諒 上開帳戶內，尚無法證明該筆現金係上訴人為清償其前向林 媽諒借款而存入其帳戶；抑且，上訴人迄未提示其因購買不 動產資金不足而向林媽諒借款週轉之相關資料供核，自不能 認其主張之事實為真實。再查，贈與人林媽諒就被上訴人核 課之贈與稅部分，前經財政部訴願駁回後，因林媽諒未於法 定期限內提起行政訴訟而告確定，是系爭贈與稅之核課處分 業已確定。本件雖因贈與人林媽諒於繳納期限屆滿未繳納該
贈與稅，且於中華民國境內無財產可供執行，被上訴人乃依 遺產及贈與稅法第7條第1項規定改以受贈人為納稅義務人， 重新發單補徵贈與稅，其課稅主體固有變更，而上訴人依法 仍有提起行政救濟之權利，惟系爭贈與事實之實質內容，既 經財政部訴願決定駁回而告確定在案，上訴人自難再就已確 定之事實有所爭執。從而原核定核無違誤，復查決定及訴願 決定遞予維持，均無不合。上訴人訴請撤銷，為無理由，應 予駁回。
肆、本院查：（一）、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國 國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者應依本法 規定，課徵贈與稅。」、「本法稱財產，指動產、不動產及 其他一切有財產價值之權利。」、「本法稱贈與，指財產所 有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行 為。」及「贈與稅之納稅義務人為贈與人。但贈與人有左列 情形之一者，以受贈人為納稅義務人：一、行蹤不明。二、 逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可 供執行者。依前項規定受贈人有2人以上者，應按受贈財產 之價值比例，依本法規定計算之應納稅額負納稅義務。」分 別為行為時遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2 項及第7條所明定。本件贈與人林媽諒於86年5月8日至6月12 日間受委託爭取高雄市小港機場擴建工程用地地價補償費， 於收取地主吳水龍、翁李坐、余清瑞及翁國信4人支付之酬 勞計55,996,400元後，將其中18,000,000元分別贈與次女林 汝珍12,000,000元、媳婦乙○○（即上訴人）3,000,000元 、參女林理紅2,000,000元、妹妹林素菊1,000,000元，未依 遺產及贈與稅法第24條規定，於贈與行為發生後30日內向被 上訴人辦理贈與稅申報。案經高雄市調處查獲，通報被上訴 人審理結果，核定贈與人林媽諒贈與總額18,000,000元，贈 與淨額17,000,000元，應納贈與稅額3,815,000元外，並依 遺產及贈與稅法第44條規定，按所漏稅額處以1倍之罰鍰3,8 15,000元。贈與人林媽諒不服，申經復查結果，除贈與其次 女林汝珍部分准予追減贈與總額5,750,000元，及核減罰鍰 1,762,500元外，其餘未獲變更，贈與人林媽諒仍未甘服， 提起訴願，經遭駁回，嗣因逾法定期間未提起行政訴訟而告 確定。被上訴人旋乃發單向贈與人林媽諒補徵贈與稅2,052, 500元及罰鍰2,052,500元；贈與人林媽諒逾期未繳納，被上 訴人遂將案件移送法務部行政執行署高雄執行處強制執行， 然因經執行無著且無其他財產可供執行，被上訴人乃依遺產 及贈與稅法第7條規定，改以受贈人為納稅義務人，按受贈 財產之價值比例，重新發單補徵贈與稅。其中對上訴人受贈
部分核定贈與稅額為513,125元。上訴人不服，申經復查， 未獲變更；提起訴願，亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。原 判決關於林媽諒贈與上訴人3,000,000元之贈與事實，上訴 人雖提出中聯公司就上訴人於86年5月21日以300萬元台支清 償房屋貸款之證明及贈與人林媽諒個人合作金庫帳戶存摺， 惟尚不足以否定贈與事實認定，以及本件因贈與人林媽諒於 繳納期限屆滿未繳納該贈與稅，且於中華民國境內無財產可 供執行，被上訴人乃依遺產及贈與稅法第7條第1項規定改以 受贈人為納稅義務人，重新發單補徵贈與稅等事項已詳為論 斷。認原處分及訴願決定均無違誤，乃駁回上訴人在原審之 訴。上訴意旨指摘原判決關於贈與事實之認定及證據之取捨 有違誤。惟原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理 及經驗法則判斷贈與事實，尚無確切之證據證明原判決認定 贈與事實有違論理法則或經驗法則，又證據之取捨與當事人 所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者， 不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、又按行政處分 作成後，以送達或其他方法使之對外發生效力，當其不能再 以通常救濟途徑，加以變更或撤銷者，即具有形式之存續力 ，亦稱為不可訴請撤銷性，係指原處分機關及行政處分之相 對人（或關係人）間之關係；至行政處分具有形式之存續力 後，因新事實發生，經原處分機關將原行政處分之相對人變 更而形成一新行政處分，則原行政處分當因變更而失其效力 ，尚不得執已失其效力之原行政處分曾具有形式之存續力， 而謂新行政處分之相對人不得再對新行政處分之事實爭執， 亦即不得謂新行政處分之事實既經已失其效力之原行政處分 所確定而不得對之再爭執。原判決謂被上訴人重新發單補徵 贈與稅，其課稅主體固有變更，而上訴人依法仍有提起行政 救濟之權利，惟系爭贈與事實之實質內容，既經財政部訴願 決定駁回而告確定在案，上訴人自難再就已確定之事實有所 爭執乙節，不無誤會。（三）、綜上所述，原判決雖有前揭 未洽之處，惟尚不影響上訴人在原審之訴應予駁回之結果， 依行政訴訟法第258條規定，不得廢棄原判決。綜上所述， 仍應認本件上訴為無理由，而予以駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 11 月 9 日 第一庭審判長法 官 葉 振 權
法 官 陳 秀 美
法 官 劉 鑫 楨
法 官 梁 松 雄
法 官 劉 介 中
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 95 年 11 月 9 日 書記官 王 史 民