行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第三二六三號
原 告 登山營造有限公司
代 表 人 甲 ○
訴訟代理人 林照雄律師
被 告 臺北市稅捐稽徵處
右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年七月二十九日台財訴字
第八七二一六一○九○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告於民國八十二年五月間無進貨事實，嫌取得旺勝工程有限公司（以下簡稱旺勝公司）虛開之統一發票五紙，銷售額計新台幣（以下同）四、○○九、二五○元，稅額二○○、四六三元，充當進項憑證，並持之申報扣抵銷項稅額，案經被告依據宜蘭縣稅捐稽徵處轉交查核取得「宜康專案」不實憑證營業人時查獲，經被告審理核定應補徵營業稅二○○、四六三元，並按所漏稅額科處十五倍罰鍰計三、○○六、九○○元。原告不服，申請復查，提起訴願，案經台北市政府八十五年四月二十三日府訴字第八五○一一四四○號訴願決定：「原處分關於按所漏稅額處十五倍罰鍰部分撤銷，改按所漏稅額處八倍罰鍰，其餘訴願駁回。」原告猶不服，提起再訴願，經財政部八十六年三月二十六日台財訴第000000000號再訴願決定：「訴願決定關於違反營業稅法科處罰鍰部分撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣經被告重為復查決定改依現行營業稅法第五十一條第五款規定科處八倍之罰鍰計一、六○三、七○○元。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告確無被告所指無進貨事實，及有逃漏之情形，奈何被告認為：「登山營造有限公司負責人甲○，於民國八十二年四、五月間，明知公司並無進貨事實，竟取得虛設行號『旺勝公司』違開發票五張，銷售額共計四百萬九千二百五十元，作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額二十萬零四百六十三元，嫌以不正方法逃漏稅捐」云云。刑事部分，乃將甲○移送前台灣台北地方法院士林分院檢察署檢察官偵辦，幸蒙該署檢察官詳察後，認為：「．．．．．．經查登山公司在八十二年四、五月間，確曾向『旺勝公司』購買砂石，業據登山公司之會計詹陳麗琼證稱：登山公司之業務，向由．．．葉財文負責，伊根據工地負責人詹福林簽收之送貨單，製作傳票，等賣方要領款時，伊再簽發禁止背書轉讓之支票，本件砂石買賣亦係依此方式處理，並由伊親交支票給對方派來收款之人員，．．．。另證人即負責簽收砂石之工地負責人詹福林亦證稱：伊確實有簽收砂石，至於係何人送來，伊並不清楚。並提出經由旺勝公司請領貨款並蓋章簽收之現金支出傳票、．．．等附卷為證。據此，堪信登山公司應確有向自稱『旺勝公司』之人，採購砂石無訛；至『旺勝公司』固係屬空頭公司，然參諸市場上售貨時借用他人發票請款之惡習，屢見不鮮，本件因實際負責採購之葉財文已死亡，致無法查明當初與其交易之對象，惟應可認定係砂石掮客或散戶甚至係虛設『旺勝公司』之人，以『旺勝公司』名義出售砂石後，再購買其發
票向登山公司請款較屬可能。從而，本件無其他積極證據足認被告確有虛報進貨，以逃漏稅捐之犯行，．．．。」則被告認原告無進貨事實而逃漏營業稅云云，顯未盡調查斟酌之能事，並非實情。原告公司既確有進貨之事實，俱如前述，自無逃漏之情形，至為明確。二、被告裁罰原告之法條依據為營業稅法第五十一條第五款之規定，乃財政部配合修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」（以下稱「裁罰參考表」），其中有關營業稅法第五十一條第五款，無進貨事實虛報進項稅額者，為「按所漏稅額處八倍罰鍰」。關於營業稅法第五十一條第五款之適用，以營業人確有「虛報進項稅額」之情形，為前提要件。經查，原告確有進貨事實，自無虛報逃漏之情形，本件顯無裁罰之原因。被告，適用法規不當，至為明確。至於財政部配合修正之「裁罰參考表」，其中有關營業稅法第五十一條第五款，無進貨事實虛報進項稅額者，為「按所漏稅額八倍罰鍰」。但查，原告公司確有進貨事實，並無逃漏情形，如何「按所漏稅額八倍罰鍰」﹖又，營業稅法第五十一條業於八十四年八月二日修正公布，其漏稅罰鍰倍數，已由原五倍至二十倍，修正降低為一倍至十倍罰鍰。原告確無逃漏之情形，已如前所述，退萬步而言，果真原告成立逃漏，則財政部配合修正之「裁罰參考表」，一概以高額之八倍裁罰，顯然財政部以不當之行政權，箝制政府修法降低罰鍰倍數之美意，其為濫用權力之行政措施，明如觀火！且違背政府修正該法條之本旨，彰彰明甚！被告未予詳察，竟置修正之營業稅法第五十一條第五款之明文於不顧，奉該「裁罰參考表」為唯一之依據，裁處原告八倍之重罰，其為違法之行政處分，委無可疑，原告絕難甘服！三、綜上所述，被告之前開復查決定，顯有行政訴訟法第一條所定違法之情形，請判決撤銷再訴願決定、訴願決定及原處分。由被告另為適法之處分，以符法制，並保權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、本件原告之違章事實，有系爭工程合約書影本、現金支出傳票影本、系爭發票所屬之送貨單（估價單）及原告委託之會計詹陳瓊麗八十三年十一月七日所作談話筆錄等資料附卷可稽；且為台北市政府八十五年四月二十三日府訴字第八五○一一四四○號訴願決定及財政部八十六年三月二十六日台財訴第000000000號再訴願決定所是認，又原告就財政部再訴願決定駁回補徵營業稅處分部分，逾二個月之法定不變期間仍未提起行政訴訟，而告確定，是原告執前詞再為爭執，自不足採。從而被告於重為復查決定時，按財政部再訴願決定撤銷意旨，依增訂稅捐稽徵法第四十八條之三，修正後營業稅法第五十一條規定、財政部函釋意旨及參酌參考表規定，改按原告所漏稅額處以八倍罰鍰，並無不合。二、原告承包陽明山國家公園管理處管服中心辦公室管理服勤設施工程、管服中心辦公室管理服勤設施工程室內裝修及張添盛農舍新建工程，依卷附工程合約影本所載，三項工程總價款為八、一九○、四八二元，而扣除帳載直接原料金額四、九○五、二七四．七五元，所餘工程費用僅三、二八五、二○七元，已小於本案所查獲之五張發票所載銷售額（四、○○九、二五○元），如再扣除各工資及管理費用以及工程合理利潤，則與實際工程費用顯不相當，足證原告有虛增成本及帳列超耗情形。三、原告委託之會計詹陳瓊麗八十三年十一月七日所作談話筆錄中陳述，系爭發票之貨款原係開立台北銀行北投分行支票金額計四、二○九、七一三元，後因對方要求調現，乃由葉財文分別於八十二年六月十六日提領現金五○○、○○○元，八十二年七月十四日提領現金三、七○○、○○○元支付貨款，惟上開說詞與原告所附現金支出傳票影本所載日期（八十二年五月三
十一日）不符，且原告對於支付貨款之現金來源無法說明。四、原告所附本案系爭發票所屬之送貨單（估價單），其簽收日期係自八十二年四月三十日起至八十二年五月十九日，而依原告所附管服中心設施工程合約書所載，開工日期為八十一年十二月十一日，完工日期為八十二年五月五日，上開原料進料時間竟在工程完工後，顯有矛盾之處。五、綜上所述，本案係就事實查核認定原告無進貨事實，是原告起訴理由應不可採，請判決駁回原告之訴，俾維稅政等語。
理 由
按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．虛報進項稅額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．虛報進項稅額者。」分別為營業稅法第十五條、第五十一條第五款及八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第五款所規定。又「．．．說明二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應情節，分別依左列原則處理：（一）取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者：以虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，並逃漏稅款，．．．並應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰．．．」、「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復分別為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函及八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函所明釋。查本件原告於八十二年間無進貨事實，取得旺勝公司虛開之統一發票五紙，銷售額四、○○九、二五○元，稅額二○○、四六三元，充作進項憑證並持之申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅額二○○、四六三元，有獲案之工程合約書影本、現金支出傳票影本、送貨單（估價單）及原告委託之會計陳瓊麗八十三年十一月七日所作之談話筆錄等資料附可稽，違章事證明確，從而被告初查乃依行為時營業稅法第五十一條第五款規定，處以所漏稅額十五倍之罰鍰計三、○○六、九○○元。原告不服，申請復查，提起訴願，經台北市政府八十五年四月二十三日府訴字第八五○一一四四○號訴願決定：「原處分關於按所漏稅額處十五倍罰鍰部分撤銷，改按所漏稅額處八倍罰鍰，其餘訴願駁回。」原告仍表不服，提起再訴願，案經財政部八十六年三月二十六日台財訴第000000000號再訴願決定，將罰鍰部分原訴願決定撤銷，責由被告重為處分。其餘補徵營業
稅部分再訴願駁回。嗣被告重為復查，以本案原處漏稅罰係依行為時營業稅法第五款規定按原告所漏稅額處十五倍罰鍰，惟營業稅法第五十一條業於八十四年八月二日修正公布，同年九月一日施行，其漏稅罰鍰倍數已由原五倍至二十倍修正為一倍至十倍罰鍰，財政部並配合修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」其中有關營業稅法第五十一條第五款，無進貨事實虛報進項稅額者，為「按所漏稅額處八倍罰鍰」，又依八十五年七月三十日總統令公布增訂之稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」及財政部八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋規定：「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件均有其適用。」本案原處罰鍰爰更正為按原告所漏稅額處八倍罰鍰計一、六○三、七○○元。核與首開法律及函釋規定並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告雖主張，本案刑事部分，前經台灣台北地方法院士林分院檢察署檢察官認為：「．．．經由旺勝公司請領貨款並蓋章簽收之現金支出傳票、．．．等附卷為證。據此，堪信登山公司應確有向自稱『旺勝公司』之人，採購砂石無訛．．．」原告公司確有進貨之事實，被告裁處原告八倍之重罰，為違法之行政處分云云。然查原告之違章事實，有系爭工程合約書影本、現金支出傳票影本、系爭發票所屬之送貨單（估價單）及原告委託之會計詹陳瓊麗八十三年十一月七日所作談話筆錄等資料附可稽；且為前揭台北市政府八十五年四月二十三日府訴字第八五○一一四四○號訴願決定及財政部八十六年三月二十六日台財訴第000000000號再訴願決定所是認，又原告就財政部再訴願決定駁回補徵營業稅處分部分，逾二個月之法定不變期間未提起行政訴訟，而告確定，是原告執前詞再為爭執，自不足採。次查原告承包陽明山國家公園管理處管服中心辦公室管理服勤設施工程、管服中心辦公室管理服勤設施工程室內裝修及張添盛農舍新建工程，依卷附工程合約影本所載，三項工程總價款為八、一九○、四八二元，而扣除帳載直接原料金額四、九○五、二七四．七五元，所餘工程費用僅三、二八五、二○七元，已小於本案所查獲之五張發票所載銷售額四、○○九、二五○元，如再扣除各工資及管理費用以及工程合理利潤，則與實際工程費用顯不相當，足證原告有虛增成本及帳列超耗情形。再查原告委託之會計詹陳瓊麗八十三年十一月七日所作談話筆錄中陳述，系爭發票之貨款原係開立台北銀行北投分行支票金額計四、二○九、七一三元，後因對方要求調現，乃由葉財文分別於八十二年六月十六日提領現金五○○、○○○元，八十二年七月十四日提領現金三、七○○、○○○元支付貨款，惟上開說詞與原告所附現金支出傳票影本所載日期（八十二年五月三十一日）不符，且原告對於支付貨款之現金來源無法說明。況原告所附本案系爭發票所屬之送貨單（估價單），其簽收日期係自八十二年四月三十日起至八十二年五月十九日，而依原告所附管服中心設施工程合約書所載，開工日期為八十一年十二月十一日，完工日期為八十二年五月五日，上開原料進料時間部分竟在工程完工後，顯有矛盾之處。末查刑事判決雖諭知無罪，但其見解並不當然拘束行政機關所為之處分，刑事判決與行政處分，原可各自認定事實。至於財政部配合修正之「裁罰參考表」，其中有關營業稅法第五十一條第五款，無進貨事實虛報進項稅額者，為「按所漏稅額八倍罰鍰」之規定，乃基於法定罰鍰倍數內所為之行政裁量，尚難認於法有違。綜上所述，被告重為複查決定，就事實查核認定原告無
進貨事實，按原告所漏稅額科處八倍罰鍰，於法並無不合，一再訴願決定遞予維持，均無違誤，原告起訴意旨，核無理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 八 月 十九 日
行 政 法 院 第 二 庭
審 判 長 評 事 彭 鳳 至
評 事 鄭 忠 仁
評 事 黃 合 文
評 事 林 茂 權
評 事 王 立 杰
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 蘇 金 全
中 華 民 國 八十八 年 八 月 十九 日
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