行 政 法 院 判 決 八十八年度判字第三四八九號
原 告 甲 ○
送達
樓
被 告 財政部臺北市國稅局
右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年八月二十六日台八
七訴字第四二一○○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主 文
原告之訴駁回。
事 實
緣原告民國八十一、八十二年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶周君銓出租台北市○○○路二八○巷三十一號一樓（以下簡稱光復南路房屋）之租賃收入新台幣（下同）五二二、○○○元、七一八、○○○元，租賃所得均為零元，八十二年另列報周君出租台北市○○○路○段二四八號十一樓Ａ室（以下簡稱南京東路房屋）之租賃收入一、一四○、○○○元，租賃所得為零元。被告依據光復南路房屋租賃契約書記載八十一年每月租金五八、○○○元，第二年起每月租金六○、五○○元，核定光復南路房屋八十一年度租賃收入六九六、○○○元，並依財政部核定之必要損耗及費用標準百分之四十三計算光復南路房屋八十一年度租賃所得三九六、七二○元，八十二年度租賃所得四○九、二六○元，南京東路房屋八十二年度租賃所得六四九、八○○元，併課原告八十一、八十二年度綜合所得稅。原告不服，申經復查結果，准予核減光復南路房屋八十一年度租賃所得六二、三八四元及南京東路八十二年度租賃所得四二八、四九二元，其餘部分未准變更。原告仍不服，訴經財政部台財訴字第八六二二五三五六六號訴願決定，將原處分撤銷，由被告另為適法處分。被告重為復查結果，除准予核減光復南路房屋八十一年度租賃所得八、二九六元外，其餘部分未准變更。原告仍不服，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、本案八十二年度列報配偶周君銓出租南京東路房屋之租賃收入一、一四○、○○○元，該房屋購買之總價款為一千八百七十五萬元，其中一千七百萬元是銀行貸款，並非超額貸款，系爭房屋價值本就超過一千七百萬元之銀行貸款，原告預估該房屋一年出租之租金收入將超過二百四十萬元，依據前開財政部七十四年十月十九日台財稅第二三七三九號函釋規定，原告向金融機構世華聯合商業銀行借款購屋，所支付之利息二、○八四、三五三元（已提供確實證明文件），於核計該房屋之租賃所得時，應核實減除。被告不依規定於核計南京東路房屋租賃所得時，核實減除原告向金融機構貸款購屋所支付之利息費用二、○八四、三五三元，即屬不法。脅迫原告撤回復查申請，更是違法。原告不同意撤回復查申請，即遭被告加重核定八十一年度綜合所得稅一○八、一一三元，更顯現公權力遭被告濫用。至於被告稱按原告貸款金融機構世華聯合商業銀行八十五年四月二十三日世營業部第○二四五號函檢附明細表暨附件資料，認定「原告配偶周君銓貸款一七、三○○、○○○元部分之八十二年度繳息金額計一、二二○、○四一元，故該行原填發八十二年度繳息證明書所載繳息金額二、○八四、三五三元，顯有錯誤。」乙節，更是將查核責任推卸給世
華銀行之不負責作為，蓋世華銀行原核發給原告之八十二年度繳息證明書金額二、○八四、三五三元是正確金額，原告保存有每期繳款之收據，貸款利率依當時之水準，12% 也是相當。世華銀行如果認定有誤，為什麼不通知原告查證，被告之原處分遭訴願機關撤銷後重核時，為什麼不通知原告查對錯誤，而一昧地認定世華銀行八十五年四月二十三日世營業部第○二四五號函所稱原告八十二年度繳息金額一、二二○、○四一元是正確金額，請問年息一、二二○、○四一元除以本金一七、三○○、○○○元之利率為7.05% ，當年之一年期存款利率都超過9%，而本案該金融機構所稱正確八十二年度繳款息一、二二○、○四一元之放款利率僅為百分之七點零五，是不是錯得離譜，為什麼被告卻不願查核真相，而據此認定該金融機構原核發八十二年度繳息證明二、○八四、三五三元係屬錯誤。其心態可議，其行為不法。至於被告將原告貸款金額自一千七百三十萬元刪減至七百五十五萬元，更是不顧事實真相，自說自話的玩法行為，蓋原告所購系爭南京東路房屋總價款為新台幣一千八百七十五萬元，向金融機構貸款金額一千七百三十萬元並沒有錯，事實如此，被告硬是將該貸款金額分割為四百三十萬元屬七十九年度增貸部分，另五百四十五萬元部分因未能舉證資金流程，尚難認定與購置系爭不動產有關，而均認定非屬購置該屋之貸款。購屋是人生大事，繳購屋款更是窮盡一切方法，資金調來調去是必然的，而期間也必定是在購屋前後，這是普通常識，系爭南京東路房屋購屋總價款一千八百七十五萬元，向金融機關貸款一千七百三十萬元，是原告之經濟能力，被告僅認定原告向金融機構貸款七百五十五萬元，原告實沒有這個經濟能力，被告的這種認定課稅方式，法律依據為何﹖二、至於原告列報八十一、八十二年度配偶周君銓出租光復南路房屋之租賃收入五二二、○○○元、七一八、○○○元，租賃所得均為零元部分。原告已依法提出確實支付利息之證據，且依常理判斷，該屋確實已老舊，原告將之內牆全部打掉，大大整修一翻，也是有其必要，否則根本租不出去，被告理應來現址查看，以明事實真相，豈可因原告未保存該屋整修之支付憑證，而逕行否定原告全部之銀行貸款利息，按首揭財政部七十四年十月十九日台財稅第二三七三九號函釋，原告之主張符合規定，被告昧於事實，查核不法。三、綜上所述，本案之認事用法實多違誤，懇請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂︰壹：關於光復南路房屋部分：一、本件原告列報系爭房屋租賃收入八十一年度為五二二、○○○元，八十二年度為七一八、○○○元，所得額皆為零元。被告原核定以系爭房屋係原告配偶周君銓於五十七年間取得，而所提示房屋繳息清單記載之原始貸款日期為七十八年十月二十日，乃將所列報扣除費用之購屋貸款利息部分，否准認列，改採標準費用（百分之四十三）扣除對其較有利，爰核定系爭房屋八十一年度租賃所得為三九六、七二○元〔計算式：（懋林公司50,000＋杰燊公司646,000 ）×（必要損耗及費用率1-43% ）＝396,720 〕，八十二年度租賃所得為四○九、二六○元〔計算式：杰燊公司718,000×（1-43%）＝409,260 〕原告不服，主張應按其逐項舉證所列之損耗及費用計算實際租賃所得，即八十一年度應自租賃收入五二二、○○○元，扣除必要費用包括折舊、房屋稅、地價稅、財產保險費、修理費及向金融機構借款購屋而出租之利息四四五、二五○元等合計約五十二萬餘元，租賃所得為零元；另八十二年度租賃收入七一八、○○○元，應扣除折舊費用四、八○○元，房屋稅一四、一七二元及向金融機構借款購屋而出租之利息四八六、○○○元，
合計五○四、九七二元，即租賃所得為二一三、○二八元。又承租人杰燊公司八十一年度承租期間應自四月起算，被告按公證資料補租金差額，顯屬錯誤云云，申經復查決定，以原告之配偶周君銓所有權取得日與系爭房屋貸款日間隔二十餘年，實有悖常情，且原告未能舉證該筆貸款與購置系爭房屋有直接之關連性，自無從認定為購置房屋貸款，從而否准扣除是項貸款利息，並改按對原告較有利之財政部頒訂費用及損耗標準核算系爭八十一年度及八十二年度租賃所得。又系爭房屋八十一年度實際租賃期間應為九個月，原按全年核算租金自有未合；又原告配偶八十一年度收取押金二三二、○○○元，漏未設算租金，經重行核算之八十一年度租賃所得應為三三四、三三六元｛計算式〔（杰燊公司522,000＋懋林公司50,000 ）＋押金232,000×8.35%×275/366 〕×57% ＝334,336 ｝，遂准予核減其與當（八十一）年度原核定三九六、七二○元之差額六二、三八四元；至八十二年度部分，則未准變更。原告猶表不服，主張系爭房屋老舊，需大筆之裝潢及維修費，不予認列貸款利息，有違常情，又增列八十一年押金之設算利息，對其不利云云，提起訴願，經財政部八十六年七月二十八日台財訴第000000000號訴願決定以八十一年度原核定未就系爭房屋押金二三二、○○○元部分予以設算租賃收入，復查時則一併調增，即有更不利於原告之情事，遂將此部分之原處分撤銷，經被告依撤銷意旨，重核結果，核減租賃所得八、二九六元（計算式：232,000×8.35%×275/366×57% ＝8,296）予以核減，八十二年度部分則予以維持，並無不合。貳、關於南京東路房屋部分：一、本件原告列報系爭房屋租賃收入八十二年度為一、一四○、○○○元，所得額為零元。被告以其八十二年度提示列報扣除之房屋貸款繳息清單所載標的物非系爭房屋，遂否准認列，改按財政部頒訂必要損耗及費用標準，核定系爭八十二年度租賃所得為六四九、八○○元〔計算式：1,140,000×（1-43%）＝649,800 〕。原告不服，主張系爭房屋租賃收入為一、一四○、○○○元，扣除必要損耗及費用二、二九三、六六三元（即折舊費用五一、八○○元、房屋稅一五七、五一○元及向金融機構借款購房而出租之利息二、○八四、三五三元）後之所得額應為零元，被告核定其租賃所得為六四九、八○○元，顯屬錯誤云云，申經復查決定，以系爭房屋之必要損耗及費用應為九一八、六九二元（含利息：五七六、八三八元、折舊：一五六、六○七元、房屋稅：一五七、五一○元、地價稅二七、七三七元），其八十二年度租賃所得應變更為二二一、三○八元，核減租賃所得四二八、四九二元（計算式：1,140,000-918,692=221,308 ），原告猶未甘服，復主張系爭房屋之利息費用計二、○八四、三五三元，被告僅認定五七六、八三八元，又不附具任何理由，令人不服云云，訴經財政部八十六年七月二十八日台財訴第000000000號訴願決定，以系爭房屋八十一年度部分之租賃所得二七○、二八一元，被告已依法另案通報補救，非屬本案審酌範圍。又八十二年度部分，原告既已檢附系爭房屋擔保借款繳息證明書，以資證明其向金融機構借款購屋所支付之利息為二、○八四、三五三元，對被告不予採認，並按其最初貸款金額一三、○○○、○○○元與系爭房屋「預定買賣契約書」所載之房地預定貸款金額七、五五○、○○○元之比例，核算認定八十二年度購屋貸款利息為五七六、八三八元之法令依據及擔保借款繳息證明書所列載，系爭房屋（裝修）貸款金額為一七、三○○、○○○元，而前開「不動產預定買賣契約書」則顯示向金融機構貸款額度為房屋部分三、八二○、○○○元及土地部分三、七三○、○○○元，合計七、五五○、○○○元，本件原告
向金融機構借款購置系爭房屋之確實金額及所支付之利息部分撤銷，復經被告重核復查決定，以原告所檢附系爭房屋八十二年度擔保借款繳息證明書記載最初貸款金額為一七、三○○、○○○元，繳息金額為二、○八四、三五三元，而八十一年度部分所載最初貸款金額為一三、○○○、○○○元，繳息金額為九九○、六五七元，前述二年度證明書所載最初貸款金額不一致，繳息金額差異達一、○九三、六九六元，顯不合理，經函請該貸款金融機構世華聯合商業銀行提供貸款及繳息相關資料，依該行八十五年四月二十三日世營業部第○二四五號函檢附明細表暨附件資料，原告配偶周君銓貸款一七、三○○、○○○元部分之八十二年度繳息金額計一、二二○、○四一元，故該行原填發八十二年度繳息證明書所載繳息金額二、○八四、三五三元，顯有錯誤。又原告配偶最初貸款金額為一三、○○○、○○○元（貸款年度：七十八年），至其餘貸款四、三○○、○○○元部分，核屬七十九年度增貸借款，非屬初次貸款範圍。次查系爭不動產「預定買賣契約書」所載之房地預售價款為一七、五五○、○○○元，其中原告配偶已支付自備款金額計一○、○○○、○○○、○○○元，貸款金額為七、五五○、○○○元，而其配偶初次向金融機構貸款高達一三、○○○、○○○元（如前所述）之差額五、四五○、○○○元部分因未能舉證資金流程，尚難認定與購置系爭不動產有關，是購置系爭不動產之借款僅核認七、五五○、○○○元，並無不合。又該筆初次貸款一三、○○○、○○○元八十二年繳息金額計九九三、二三二元，屬購置不動產貸款七、五五○、○○○元部分所支付之利息，經核算應為五七六、三六八元（計算式：993,232×7,550,000/13,000,000）， 是原核認五七六、三六八元之購屋借款利息，並無違誤，乃未准變更，審諸首揭規定，尚無不合。案經財政部、行政院訴願、再訴願決定，均持與被告相同之論見駁回，原告復執前詞，核無足採。二、至原告主張被告將其八十一年及八十二年度綜合所得稅復查案件，混為同一復查案乙節，按被告雖將原告之八十一及八十二年度綜合所得稅復查申請案，作成同一復查決定書，惟係針對原告八十一及八十二年度之申請，分別論駁，並無混為同一復查案件之情事，所稱顯有誤解，併予陳明。參、綜上論述：原處分及所為復查決定並無違誤，請判決駁回原告之訴等語。
理 由
按凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得為租賃所得，應課徵個人綜合所得稅；財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額，為行為時所得稅法第十三條及第十四條第一項第五類第一款所定。又「本法第十四條第一項第五類第一款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊、遞耗、資產之耗竭、無形資產之攤折、修理費、保險費以及為使租出之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊、耗竭及攤折之減除，準用本法第三章第四節有關條文之規定。必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數，其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依省區（直轄市）主管稽徵機關核定之減除標準調整之，為同法施行細則第十五條所明定。而個人向金融機構借款購置房屋，所支付之利息，應屬所得稅法施行細則第十五條所稱為使租出之財產能供出租取得收益所支付之合理費用。納稅義務人如非選用必要損耗及費用之標準減除，且能提具確實證明文件者，應准於核計房屋之租賃所得時核實減
除，復經財政部七十四年十月十九日台財稅字第二三七三九號函釋有案。本件原告八十一、八十二年度綜合所得稅結算申報，關於系爭租賃所得部分，不服被告所為如首揭事實欄所載之初查核定，以光復南路房屋八十一年度租賃收入五二二、○○○元，減除折舊、房屋稅、地價稅、保險費、修理費及向金融機構借款利息合計五十二萬餘元後，租賃所得為零；又承租人杰燊織品傢飾有限公司（以下稱杰燊公司）僅自八十一年四月起租至同年十二月止，光復南路房屋八十二年度租賃收入七一八、○○○元，減除折舊、房屋稅及向金融機構借款利息合計五○四、九七二元後，租賃所得為二一三、○二八元，原申報數固有誤，被告核定數亦屬錯誤。南京東路房屋八十二年度租賃收入一、一四○、○○○元，減除折舊、房屋稅及向金融機關借款利息合計二、二九三、六六三元後，租賃所得為零云云，申請復查。被告重為復查結果，以㈠關於光復南路房屋部分：原核定未就押金部分予以設算租賃收入，撤銷前復查決定一併調整增列，核有不利原告情事，該部分租賃所得八、二九六元應免予計入。㈡關於南京東路房屋部分：原告檢附系爭房屋八十二年度擔保借款繳息證明書記載最初借款金額為一千七百三十萬元（復查決定書誤載為二、○八四、二五三元），繳息總額二、○八四、三五三元，而所檢附八十一年度房屋擔保借款繳息清單所記載最初貸款金額一千三百萬元，繳息金額九九○、六五七元，二者最初貸款金額不一致，繳息金額差異達一、○九三、六九六元，顯不合理，據貸款金融機構世華聯合商業銀行八十五年四月二十三日世營業部第○二四五號函檢附周君貸款明細表及撥款繳息清單資料，周君貸款一千七百三十萬元部分之八十二年度繳息金額計一、二二○、○四一元，故該行原填發八十二年度擔保借款繳息證明書所載繳息金額二、○八四、三五三元，顯有錯誤。又周君最初貸款金額應為一千三百萬元（貸款年度七十八年），其餘貸款四百三十萬元部分，核屬七十九年度增貸借款，非屬初次貸款範圍。次查系爭不動產「預定買賣契約書」所載之房地預售款為一千七百五十五萬元，周君已支付自備款一千萬元，預定貸款為七百五十五萬元，而周君初次向金融機構貸款高達一千三百萬元，其差額五百四十五萬元部分因未能舉證資金流程，尚難認與購置系爭不動產有關，是被告認購置系爭不動產之借款僅七百五十五萬元，尚無不合。又該筆初次貸款一千三百萬元八十二年度繳息金額計九九三、二三二元，屬購置不動產貸款七百五十五萬元部分所支付之利息，經核算應為五七六、三六八元，被告核認購屋借款利息五七六、八三八元（復查決定書誤載為五七六、三六八元），並無違誤，乃未准變更。原告不服，循序提起行政訴訟，而為如前揭事實欄所載之主張。惟查：一、關於光復南路房屋部分：被告復查決定，以原告之配偶周君銓所有權取得日與系爭房屋貸款日間隔二十餘年，實有悖常情，且原告未能舉證該筆貸款與購置系爭房屋有直接之關連性，自無從認定為購置房屋貸款，乃否准扣除是項貸款利息，並改按對原告較有利之財政部頒訂費用及損耗標準核算系爭八十一年度及八十二年度租賃所得。又系爭房屋八十一年度實際租賃期間應為九個月，原按全年核算租金自有未合；又原告配偶八十一年度收取押金二三二、○○○元，漏未設算租金，經重行核算之八十一年度租賃所得應為三三四、三三六元，遂准予核減其與當（八十一）年度原核定三九六、七二○元之差額六二、三八四元；至八十二年度部分，則未准變更。原告猶表不服，訴經財政部八十六年七月二十八日台財訴第000000000號訴願決定以八十一年度原核定未就系爭房屋押金二三二、○○○元部分予以設算租賃收入，復查時則一併調增，即有更
不利於原告之情事，遂將此部分之原處分撤銷，經被告依撤銷意旨，重核復查結果，核減租賃所得八、二九六元予以核減，八十二年度部分則予以維持，揆諸首揭規定及說明並無不合。原告主張伊已提出支付利息之證據，且依常理判斷，該屋已老舊伊將其內牆全部打掉整修，豈可因伊未保存該屋整修之支付憑證，而否定伊全部之銀行貸款利息云云，復未舉證以實其說，並無可取。二、關於南京東路房屋部分：被告復查決定，以系爭房屋之必要損耗及費用應為九一八、六九二元（含利息：五七六、八三八元、折舊：一五六、六○七元、房屋稅：一五七、五一○元、地價稅二七、七三七元），其八十二年度租賃所得應變更為二二一、三○八元，核減租賃所得四二八、四九二元，原告猶未甘服，復主張系爭房屋之利息費用計二、○八四、三五三元，被告僅認定五七六、八三八元，又不附具任何理由，令人不服云云，訴經財政部八十六年七月二十八日台財訴第000000000號訴願決定，以系爭房屋八十一年度部分之租賃所得二七○、二八一元，被告已依法另案通報補救，非屬本案審酌範圍。又八十二年度部分，原告既已檢附系爭房屋擔保借款繳息證明書，以資證明其向金融機構借款購屋所支付之利息為二、○八四、三五三元，對被告不予採認，並按其最初貸款金額一三、○○○、○○○元與系爭房屋「預定買賣契約書」所載之房地預定貸款金額七、五五○、○○○元之比例，核算認定八十二年度購屋貸款利息為五七六、八三八元之法令依據及擔保借款繳息證明書所列載，系爭房屋（裝修）貸款金額為一七、三○○、○○○元，而前開「不動產預定買賣契約書」則顯示向金融機構貸款額度為房屋部分三、八二○、○○○元及土地部分三、七三○、○○○元，合計七、五五○、○○○元，遂將本件原告向金融機構借款購置系爭房屋之確實金額及所支付之利息部分撤銷，嗣經被告重核復查決定，以原告所檢附系爭房屋八十二年度擔保借款繳息證明書記載最初貸款金額為一七、三○○、○○○元，繳息金額為二、○八四、三五三元，而八十一年度部分所載最初貸款金額為一三、○○○、○○○元，繳息金額為九九○、六五七元，前述二年度證明書所載最初貸款金額不一致，繳息金額差異達一、○九三、六九六元，顯不合理，經函請該貸款金融機構世華聯合商業銀行提供貸款及繳息相關資料，依該行八十五年四月二十三日世營業部第○二四五號函檢附明細表暨附件資料，原告配偶周君銓貸款一七、三○○、○○○元部分之八十二年度繳息金額計一、二二○、○四一元，故該行原填發八十二年度繳息證明書所載繳息金額二、○八四、三五三元，顯有錯誤。又原告配偶最初貸款金額為一三、○○○、○○○元（貸款年度：七十八年），至其餘貸款四、三○○、○○○元部分，核屬七十九年度增貸借款，非屬初次貸款範圍。次查系爭不動產「預定買賣契約書」所載之房地預售價款為一七、五五○、○○○元，其中原告配偶已支付自備款金額計一○、○○○、○○○、○○○元，貸款金額為七、五五○、○○○元，而其配偶初次向金融機構貸款高達一三、○○○、○○○元（如前所述）之差額五、四五○、○○○元部分因未能舉證資金流程，尚難認定與購置系爭不動產有關，是購置系爭不動產之借款僅核認七、五五○、○○○元，並無不合。又該筆初次貸款一三、○○○、○○○元八十二年繳息金額計九九三、二三二元，屬購置不動產貸款七、五五○、○○○元部分所支付之利息，經核算應為五七六、八三八元，是原核認五七六、八三八元之購屋借款利息，並無違誤，乃未准變更，揆諸首揭規定及說明，亦無不合。原告起訴意旨主張系爭房屋總價款一八、七五○、○○○元，向金融機關貸款一七、三○○、○○○元，
被告僅認定貸款七、五○○、○○○元，顯有違誤云云，核與實情不符，自不足採。綜上所述，被告原處分（即重核復查決定）並無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中 華 民 國 八十八 年 九 月 十七 日
行 政 法 院 第 五 庭
審 判 長 評 事 廖 政 雄
評 事 趙 永 康
評 事 沈 水 元
評 事 林 清 祥
評 事 姜 仁 脩
右 正 本 證 明 與 原 本 無 異
法院書記官 陳 佩 玲
中 華 民 國 八十八 年 九 月 二十二 日
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