臺北高等行政法院判決
95年度訴字第01862號
原 告 財義營造有限公司
代 表 人 甲○○（董事）
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）
訴訟代理人 乙○○
丙○○
丁○○
上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國95年3 月
30日台財訴字第09500077800 號（案號：00000000）訴願決定，
提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
壹、事實概要：
原告於民國（下同）91年11月至12月間進貨，金額計新台幣 （下同）15,067,920元（不含稅），未依法取得進項憑證， 卻取具虛設行號之菎一有限公司、鼎帝實業有限公司及東粵 股份有限公司（以下簡稱菎一公司、鼎帝公司及東粵公司） 所開立之統一發票28紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額， 涉嫌虛報進項稅額753,396 元，經法務部調查局北部地區機 動工作組（以下簡稱北機組）會同財政部臺北市國稅局查獲 ，檢附北機組刑事案件移送書及財政部臺北市國稅局移送書 影本等相關事證，移由被告審理違章成立，核定補徵原告營 業稅753,396 元，並按所漏稅額753,396 元處以2 倍之罰鍰 計1,506,700 元（計至百元止）。原告對罰鍰處分不服，申 請復查，經被告以94年12月6 日北區國稅法一字第09400246 03號復查決定（下稱原處分）駁回，提起訴願，復遭財政部 決定駁回，遂向本院提起行政訴訟。原告未於準備程序及言 詞辯論期日到場，僅提出書狀為聲明及陳述。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明：求為判決
㈠、訴願決定及原處分均撤銷。
㈡、訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明：求為判決如主文所示。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
原告承攬工程，向菎一公司、鼎帝公司及東粵公司之人員進 料，金額為15,067,920元。該進料等施作工程業已確實如期 施作完工，經業主相關人員勘驗實作完成，並領有竣工計價 單及履勘相片等影本可資佐證。原告承認因一時未察，不知 菎一公司、鼎帝公司及東粵公司係虛設行號商家，以致造成 營業稅違章情形。惟該材料商當時業已開立發票結清材料款 及營業稅款，現今因事隔數年，該材料商業已倒閉不知去向 ，原告亦為無辜受害者。本件營業稅部分原告既已忍痛補繳 完畢，被告昧於原告有進料施作事實，仍以原告未取得合法 進料憑證，遽以重罰，實屬不合，爰請求撤銷該決定處分， 另改處5%罰鍰，以達公平適當。
二、被告主張之理由：
㈠、本件被告核認菎一公司、鼎帝公司及東粵公司為虛設行號， 除依財政部臺北市國稅局及北機組刑事案件移送書所載，潘 耀崑及許應時等人利用人頭設立多家公司行號，渠等基於本 身逃漏稅捐或幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，以虛進虛銷之 方式，從中謀取不法之利益外；另就該3 家公司取得之進項 憑證分析：菎一公司於91年12月18日申請設立登記，92年1 月15日申報91年12月營業稅後隨即擅歇他遷不明，其資本額 僅1,000,000 元，與申報之銷售額65,438,626元及進貨及費 用65,281,615元比較，顯不相當，無法證明菎一公司有能力 負擔進貨與銷貨金額，又取得之進項憑證全數來自德貿實業 有限公司，異常進項金額佔全年進項金額比例高達100%；鼎 帝公司91年進貨對象中，8 家為虛設行號、1 家尚有違欠暫 緩註銷中，異常進項金額佔全年進項金額比例高達99.99%； 東粵公司91年進貨對象中，6 家為虛設行號、1 家擅自歇業 他遷不明，異常進項金額佔全年進項金額比例高達87.37%。㈡、且菎一公司及東粵公司皆為布疋、衣著、服飾品業（行業代 號4434-11 及4434-12 ），主營真皮皮包、手提袋及行李箱 批發，依原告提示與菎一公司及東粵公司簽訂之「工程承攬 契約」，原告向菎一公司購買水泥，另將模板、石材及鋼筋 工程發包予東粵公司，該2 公司既非經營水泥買賣及營造工 程業，如何能承攬原告之工程。再就原告交付貨款論，原告 主張均以現金支付，僅提示現金簽收單未能提示支付價款資 金來源、實際支付貨款之具體事證，且現金交付實難證明其 交付對象確為菎一等3 家公司，又原告交付之現金金額龐大 （最少金額390,726 元最高844,830 元），實有違市場交易 常態及有隱藏實際交易之嫌。
㈢、本案係核認原告為有進貨事實，惟取具虛設行號統一發票作 為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額。依財政部
94年6 月2 日頒布之修正「稅務違章案件裁罰金額或倍數參 考表」規定，有進貨事實取得虛設行號開立之憑證申報扣抵 ，於裁罰處分前已補繳稅款及書面承認違章事實處2 倍罰鍰 ，被告依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法） 第19條第1 項第1 款及第51條第5 款規定，按所漏稅額753, 396 元處2 倍罰鍰1,506,700 元並無違誤，應予維持。 理 由
甲、程序方面：
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，依行政訴訟 法第218 條準用民事訴訟法第386 條、第385 條第1 項前段 規定，核無民事訴訟法第386 條所列各款情形，爰依到場被 告之聲請，由其一造辯論而為判決，合先敘明。二、本件行政訴訟起訴後，被告原代表人由許虞哲變更為凌忠嫄 ，有行政院95年8 月23日院授人力字第0950023637號令影本 在卷可憑，茲據繼任者於95年11月21日具狀聲明承受訴訟， 核無不合，應予准許。
乙、實體方面：
一、本件應適用之法規：
㈠、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期 應納或溢付營業稅額。」、「進項稅額，指營業人購買貨物 或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項 稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定 取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營業人以進項 稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號 之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額 之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追 繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業 ：．．．五、虛報進項稅額者。」分別為營業稅法第15條第 1 、3 項、第19條第1 項第1 款、第33條第1 款及第51條第 5 款所明定。又「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額 ，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造 憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第 52條第1 項所明定。核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為 之處罰規定，因之，對同條項第5 款之「虛報進項稅額者」 加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要 件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的；上開施行細則規定 ，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得 適用。
㈡、次按「．．．對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一 發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分
別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件． ．．⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出 具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛 設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事 實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進 貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項 稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法 報繳者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得 不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰 外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條 第5 款規定補稅並處罰。．．．」為財政部83年7 月9 日台 財稅第831601371 號函釋示在案，該函釋乃財政部基於中央 主管機關職權，釋示營業人取得虛設行號之發票作為進項憑 證申報扣抵之處罰原則，並未牴觸營業稅法之規定，且符司 法院釋字第337 號解釋意旨，自得予以援用。二、兩造不爭之事實：
原告於91年11月至12月間進貨，金額計15,067,920元（不含 稅），係取具虛設行號之菎一公司、鼎帝公司及東粵公司所 開立之統一發票28紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致 虛報進項稅額753,396 元，為北機組會同財政部臺北市國稅 局查獲，移由被告審理違章成立，經被告核定補徵原告營業 稅753,396 元，並按所漏稅額753,396 元處以2 倍之罰鍰計 1,506,700 元（計至百元止）。原告對罰鍰處分不服，迭經 復查、訴願均遭駁回等事實，有原告復查申請書、承諾書、 被告違章案件罰鍰繳款書、94年2 月22日處分書（處分書編 號：Ｚ0000000000000號）、北機組刑事案件移送書、財政部 臺北市國稅局移送書、專案申請調檔統一發票查核清單、統 一發票、逐筆發票明細、如事實概要所述之復查決定書及財 政部95年3 月30日台財訴字第09500077800 號訴願決定書影 本分別附於原處分卷及本院卷可稽，自堪信為真實。三、原告循序提起本件行政訴訟，主張：原告確有進料之事實， 係向自稱菎一公司、鼎帝公司及東粵公司人員進料，該進料 工程且經完工，而經業主勘驗無誤。原告因一時未察，不知 上開公司係虛設行號，致生營業稅違章事由，係屬無辜受害 者，就補徵營業稅部分復已繳清，詎被告昧於原告有進料施 作事實，仍以未取得合法進料憑證，按漏稅額裁處2 倍罰鍰 ，於法實屬有違，爰請求撤銷該處分，改按漏稅額5%裁處罰 鍰云云。
四、按「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」行政訴訟法 第133 條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為
公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關 係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性， 難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬 不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規 定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職 權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。 然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當 事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277 條規定：「當 事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」， 於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所 準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則， 為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收 入，依上開規定，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項 稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項， 屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實， 不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之 納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告與菎一公司、鼎帝 公司及東粵公司有無交易之事實倘有不明，自應由原告負舉 證之責，先此敘明。
五、如前所述，菎一公司、鼎帝公司及東粵公司為虛設行號，已 為原告所不爭，並有財政部臺北市國稅局刑事案件移送書（ 菎一公司部分）、北機組92年2 月25日電防字第0927800693 0 號函、財政部臺北市國稅局93年12月31日財北國稅審三字 第092025270 號函（東粵、鼎帝公司部分）、北機組刑事案 件移送書分別記載，潘耀崑（菎一公司）及許應時等人（東 粵、鼎帝公司部分）或無進銷貨、或利用人頭設立多家公司 行號，而基於本身逃漏稅捐或幫助他人逃漏稅捐之概括犯意 ，以虛進虛銷之方式，從中謀取不法之利益等文件影本附卷 可稽（見本院卷第42至59頁）。且就上述3 家公司取得之進 項憑證分析結果：⒈菎一公司於91年12月18日申請設立登記 ，92年1 月15日申報91年12月營業稅後，隨即擅歇他遷不明 ，僅營業1 個月，資本額只有1,000,000 元，與申報之銷售 額65,438,626元及進貨及費用65,281,615元比較，顯不相當 ，無法證明菎一公司有能力負擔進貨與銷貨金額；取得之進 項憑證全數來自德貿實業有限公司，該德貿公司亦屬於91年 12月12日申請設立，開立統一發票後，即於92年1 月29日擅 歇他遷不明，復未為該期營業稅之申報，故菎一公司異常進 項金額佔全年進項金額比例高達100%。⒉鼎帝公司91年進貨 對象中，8 家為虛設行號、1 家尚有違欠暫緩註銷中，異常 進項金額佔全年進項金額比例高達99.99%。⒊東粵公司91年
進貨對象中，6 家為虛設行號、1 家擅自歇業他遷不明，異 常進項金額佔全年進項金額比例高達87.37%，復有營業稅資 料查詢作業、營業人銷售額與稅額申報書、申報書查詢、進 項來源明細、台灣台中地方法院94年度重訴字第169 號判決 、台中地方法院檢察署93年度偵字第13556 號等起訴書、財 政部台北市國稅局移送書、台灣省中區國稅局台中市分局函 、台灣省南區國稅局台南市分局刑事案件移送書等件影本在 卷可憑（見本院卷第60至69頁、117 至177 頁）；另觀菎一 公司及東粵公司營業稅稅籍資料及與原告分別簽立之材料買 賣、工程承攬合約書內容（見本院卷第72至76頁），該2 公 司營業項目皆為布疋、衣著、服飾品業（行業代號4434-11 、4434-12 ），主營真皮皮包、手提袋及行李箱批發，詎上 開合約書竟顯示原告向菎一公司購買水泥，並將模板、石材 及鋼筋工程發包予東粵公司，亦與常情不符，益徵原告與上 述虛設行號間並不可能存在交易之事實。遑論就系爭交易金 額自390,726 元至844,830 元不等，金額非微，原告未能提 示支付價款之資金來源及其他客觀足以證明貨款交付之資金 流程以供勾稽，徒由現金簽收單，尚難認原告交易對象確為 菎一等3 家公司，原告復始終未到庭說明，綜合上情，既不 能確認原告與菎一等公司間確有交易之事實，則被告認原告 虛報進項稅額，已構成逃漏稅，而依營業稅法第51條第5 款 規定，核定補徵原告營業稅753,396 元，於法自無不合。六、末按依財政部所頒布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表 規定，虛報進項稅額者，有進貨事實，而取得虛設行號所開 立之憑證申報扣抵，按所漏稅額處5 倍之罰鍰。但於裁罰處 分核定前，已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認 違章事實者，處2 倍罰鍰。本件原告交易對象非菎一等公司 ，應係其所明知，縱因疏忽而輕信自稱係菎一等公司人員， 其亦有應注意能注意而不注意之過失，而難解其違章應課罰 鍰之責。而原告已於94年2 月22日裁罰處分核定前之93年10 月7 日出具承諾書承認違章事實，並於同年11月11日補繳稅 款，則被告按所漏稅額753,396 元，裁處2 倍之罰鍰1,506, 700 元，揆諸前揭規定，亦屬有據。
七、綜上所述，原告未能舉證其貨物確實進自菎一公司、鼎帝公 司及東粵公司，則被告以其持非實際交易對象之虛設行號開 立之統一發票為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，又未能證明 已支付進項稅額予實際銷貨之營業人，除核定補徵營業稅75 3,396 元外，並按其所漏稅額處2 倍罰鍰1,506,700 元（計 至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原 告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段、第218 條、民事訴訟法第385 條第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 12 月 21 日 第七庭審判長法 官 李得灶
法 官 黃秋鴻
法 官 林玫君
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 12 月 21 日 書記官 黃明和
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