臺北高等行政法院判決
94年度訴字第03367號
原 告 光炫環工科技股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 戊○○
被 告 桃園縣政府稅捐稽徵處
代 表 人 乙○○（處長）
訴訟代理人 丁○○
丙○○
上列當事人間因印花稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國94年
10月3日府法訴字第0940215812號訴願決定，提起行政訴訟。本
院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
法務部調查局北部地區機動工作組（下稱調查局北機組）因 他案查獲原告於91年至93年間分別與隆顓科技工程股份有限 公司（下稱隆顓公司）及增明環保工程事業有限公司等54家 公司書立承攬契約書272 件（包括本件系爭焚化爐工程承攬 契約書），未依規定貼用印花稅票，逃漏印花稅計新台幣（ 下同）374,433 元，案移被告查處，經被告調查結果違章屬 實，遂以原告違反印花稅法第8 條第1 項規定，依同法第23 條第1 項規定，核定補徵印花稅額374,433 元，並按其所漏 稅額處7 倍罰鍰計2,621,000 元（計至百元止）。原告不服 ，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂就其中原 告與隆顓公司於91年12月25日所訂立工程總價2.5億元之焚 化爐工程承攬契約其核課印花稅及罰鍰部分聲明不服，向本 院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分關於原告與隆顓公司於91 年12月25日所訂立工程總價2.5 億元之焚化爐工程承攬 契約其核課印花稅及罰鍰部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：
被告以原告與隆顓公司於91年12月25日所訂立工程總價2.5 億元之焚化爐工程承攬契約，未依規定貼用印花稅票，而核 定補徵印花稅，並按其所漏稅額處7 倍罰鍰，是否有據？四、兩造陳述：
㈠原告主張：
⒈依印花稅法第8條第1項及第23條規定，不貼印花稅票或 貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處5 倍至15倍罰鍰。亦即訂立之契約書，於書立後交付或使 用時，才應貼足印花稅票，如果僅書立未交付使用，即 可不必先貼足印花稅票。
⒉本事件承攬契約書，訂約日期92年1月20日，當時兩家 公司之營業地址分別為：隆顓科技工程股份有限公司； 公司負責人：戊○○；地址：桃園縣大園鄉○○村○○ 路115號、隆顓環保工程股份有限公司；法定代理人： 梁榮德；地址：桃園縣龜山鄉○○路118號2樓，兩家公 司相距甚遠，負責人亦不同，且員工亦不相同。 ⒊原告分別於91年12月25日與隆顓公司簽訂興建焚化爐之 工程契約，工程費用為2.5億元（扣押物編號F-03-1 ） 、92年1月20日簽訂工程費用為1億元之契約書，因金額 鉅大，且鑒於當時法令規定，建造焚化爐必須向環保機 關申請許可，才能起造；另因雙方公司股東意見分歧， 無法整合，終致取消先前約定之工程，契約書因而作廢 ，置放於公司檔案櫃中。該兩契約書雖因雙方公司均已 蓋上印章，但並未交付更未使用執行。按契約如交付或 使用，就會有工程及機械之分立執行契約。惟原告並無 該工程及機械之分立執行契約之訂立，又該兩契約係91 年底至92年2月間訂立，因已作廢，故放置於作廢契約 櫃內，截至93年8月2日調查局北機組查獲時，所製作之 調查筆錄亦已說明這些資料均是尚未交付，未產生法律 效力之行為。
⒋按該契約書在調查局北機組搜查時，是在原告待作廢銷 毀之其他資料及合同中被一併帶走。依印花稅法第8條 第1項規定及實質課稅原則，擬作廢未交付使用之契約 書，應不必貼用印花稅票。調查局北機組誤認為已書立 之承攬契約，不論是否作廢或有無交付使用，均應貼用 印花稅票，認事用法，實有違誤。被告未經查明原告與 隆顓公司間所訂之上項承攬焚化爐興建工程契約，是否 已交付使用，更忽視契約內容諸多問題未經談妥，致該 契約實際並未交付使用之事實，僅就工程契約書已蓋上
雙方印章之行為，即推定契約已交付使用，亦有違法之 處。
⒌原告將待作廢之資料堆放一起尚未處理，突遭調查局北 機組蒐查誤為已交付使用之契約書，依常理，如果是已 交付使用之契約書，訂立契約之兩造應該各留一份，不 可能兩份均放在一起，而且一放就是1年多，相關契約 內容也未見執行，顯然該等契約並未交付使用，才有可 能放在一起。本件原核定、復查決定及訴願決定均僅依 契約書之表象，推定為契約已交付使用，並未實際查明 該契約實際上是否真有「交付使用」，實屬重大違誤， 請撤銷原處分及訴願之決定，以維權益云云。
⒍提出本件訴願決定書、營利事業登記證、工程承攬契約 書及原告員工名冊等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈被告於95年7月27日以桃稅法字第0950014200號函向調 查局北機組查詢，系爭工程承攬契約書（扣押物編號F- 03-1、F-03-2、F-07）之查獲地點是否相同，若查獲地 點相同，前揭系爭工程承攬契約書之擺放有無區隔乙節 ，經依調查局北機組95年8月2日電防四字第 09501031600號函略以，說明：二、本案…至隆顓科技 股份有限公司及隆顓環保工程股份有限公司，位於桃園 縣大園鄉○○村○○路115號、115之1號處所實行搜索 ，前揭公司辦公處所相同，而所查獲扣押物編號：F01 至F07，為同一辦公室內所查扣，簽認人為前揭公司負 責人戊○○之秘書陳麗卿，至於編號F-03-1、F-03-2 及F-07扣押物擺放在該辦公室詳細位置，當初執行人員 已不復記憶等語，先予敘明。
⒉依印花稅法第8條前段規定，應納印花稅之憑證，於書 立後交付或使用時，應貼足印花稅票。本件原告系爭之 焚化爐契約書，係為原告於91年12月25日所訂工程總價 2.5億元，及92年1月20日所訂工程總價1億元向隆顓科 技公司購買興建廢棄物焚化廠所必要之設備及指導服務 所簽訂之契約，其契約總價為3億5,000萬元（未稅）， 且系爭契約書內容，於契約書內第28條、第14條分別載 明「雙方同意簽署本契約一式二份為憑，雙方各執一份 …」、「本契約一式二份，雙方各執一份為憑…」字樣 ，並經契約雙方當事人蓋立印章，及於契約逐頁加蓋雙 方公司騎縫章以確認內容並交由原告收執在案，縱尚未 簽立工程及機械之分立執行契約，亦不影響系爭工程合 約之成立效力與交付；又本件查獲時隆顓科技股份有限
公司及原告之負責人均為戊○○。又依印花稅法第8條 前段規定，印花稅屬憑證稅，故雖查獲地點相同，實未 能逕予認定系爭工程契約尚未交付或使用。況原告之原 負責人戊○○於93年8月2日至調查局北機組所作之調查 筆錄中，業已坦承系爭焚化爐工程契約書係因工程未執 行，所以沒有貼印花稅票，又系爭扣押之承攬契約書及 經彙整製作之漏貼印花稅明細表，均經調查局北機組提 示與原告檢視，審視後亦表示無異議在案，此亦有該局 北機組93年8月30日電廉字第09378037920號函及原處分 卷附之調查筆錄可參。揆諸常情，若原告有待作廢銷毀 之契約書被查獲，於調查局北機組製作調查筆錄時，若 其被查獲之契約書均置放同處，為何於上揭調查筆錄未 曾主張本件系爭契約書業已作廢，且從未交付，僅明白 表示系爭契約書尚未執行，契約書亦未有作廢等跡象， 顯與事實不符，足證原告主張系爭契約書沒有交付或使 用，顯係推委卸責之詞，不足採據。
⒊綜上，本件系爭焚化爐契約書2件，未依法貼用印花稅 額計35萬元，併同原告與增明環保工程事業有限公司等 53家公司書立承攬契約書270件，未貼用印花稅額計2萬 4,433元，合計本案未貼用印花稅額共37萬4,433元（＝ 35萬元＋2萬4,433元），被告以違反印花稅法第8條第1 項規定，依同法第23條第1項規定，核定補徵其印花稅 額37萬4,433 元，並按其所漏貼稅額處7倍罰鍰計262萬 1,000元，並無違誤等語。
理 由
一、原告原名為隆顓環保工程股份有限公司，代表人原為戊○○ ，因本件訴訟繫屬後，原告更名為光炫環工科技股份有限公 司，代表人變更為甲○○，並經更名後公司之代表人甲○○ 聲明承受訴訟，有其提出之公司變更登記表影本及聲明承受 訴訟狀附卷可稽，核無不合，應予准許，合先敘明。二、按「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應 依本法納印花稅。」；「印花稅以左列憑證為課徵範圍：四 、承攬契據：指一方為他方完成一定工作之契據；如承包各 種工程契約、承印印刷品契約及代理加工契據等屬之。」； 「印花稅稅率或稅額如左：三、承攬契據：每件按金額千分 之1 ，由立約或立據人貼印花稅票。」；「應納印花稅之憑 證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票」；「同一憑 證須備具2 份以上，由雙方或各方關係人各執1 份者，應於 每份各別貼用印花稅票；…」；「違反第8 條第1 項或第12 條至第20條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補
貼印花稅票外，按漏貼稅額處5 倍至15倍罰鍰。」，印花稅 法第1 條、第5 條第4 款、第7 條第3 款、第8 條第1 項前 段、第12 條 前段及第23條第1 項各定有明文。再者，財政 部46年台財稅發第1339號通知略以，查依照印花稅法規定， 應納印花稅之憑證，一經書立交付使用，即應貼足印花稅票 。…至契約所載事項，履行與否，並非免稅之理由等語。該 通知核與相關法規，並無不合。
三、本件調查局北機組因他案查獲原告於91年至93年間分別與隆 顓公司及增明環保工程事業有限公司等54家公司書立承攬合 約書272 件（包括本件系爭焚化爐工程承攬契約書），未依 規定貼用印花稅票，逃漏印花稅計374,433 元，案移被告查 處，經被告調查結果違章屬實，遂以原告違反印花稅法第8 條第1 項規定，依同法第23條第1 項規定，核定補徵印花稅 額374,433 元，並按其所漏稅額處7 倍罰鍰計2,621,000 元 （計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴 願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原 處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分及訴願機 關卷可稽。
四、原告主張其與隆顓公司於91年12月25日所訂工程總價2.5 億 元，因金額鉅大，雙方股東均有意見，致該契約約定之工程 未履行，擬將該契約作廢，及所訂契約一直沒有交付或使用 ；且契約如交付或使用，就會有工程及機械之分立執行契約 ，惟原告並無該工程及機械之分立執行契約之訂立，又該契 約係91年底訂立，因已作廢，故放置於作廢契約櫃內，截至 93年8 月2 日調查局北機組查獲時，所製作之調查筆錄亦已 說明這些資料均是尚未交付云云，惟其主張為被告所否認。 被告則稱系爭之焚化爐契約縱尚未簽立工程及機械之分立執 行契約，亦不影響系爭工程契約之成立效力與交付；又本件 查獲時原告及隆顓公司之負責人均為戊○○，依印花稅法第 8 條前段規定，印花稅屬憑證稅，故雖查獲地點相同，實未 能逕予認定系爭工程契約尚未交付或使用，又系爭扣押之承 攬契約書及經彙整製作之漏貼印花稅明細表，均經該局北機 組提示與原告檢視，審視後亦表示無異議在案，且若原告有 待作廢銷毀之契約書被查獲，於調查局北機組製作調查筆錄 時，其被查獲之合約書均置放同處，為何於上揭調查筆錄製 作中未曾主張本件系爭契約書業已作廢，且從未交付，僅明 白表示系爭契約書尚未執行，足證系爭契約書並未有作廢等 跡象等語，資為爭議。
五、經查，原告於91年12月25日與隆顓公司簽訂購買興建廢棄物 焚化廠所必要之設備及指導服務，工程總價2 億5 千萬元之
焚化爐工程承攬契約（調查局北機組扣押物編號F-03-1）， 並未貼用印花稅票等情，為原告所不否認，且有該工程承攬 契約書一式二份影本附原處分卷及本院卷可稽。而該二份工 程承攬契約書，雖於92年11月13日，經調查局北機組在相同 之辦公處所實施搜索時查獲，原告並據以主張該等契約書尚 未交付使用云云；惟查，原告（當時為更名前之隆顓環保工 程股份有限公司）與隆顓公司，係設於桃園縣大園鄉○○村 ○○路115 之1 號及115 號，前揭公司負責人均為戊○○， 辦公處所相同等情，有說明扣押物品查獲地點之調查局北機 組95年8 月2 日電防四字第09501031600 號函影本附本院卷 可按；且依系爭契約書一式二份，均於契約書內第28條載明 「雙方同意簽署本契約一式二份為憑，雙方各執一份…」、 「本契約一式二份，雙方各執一份為憑…」字樣，並經契約 雙方當事人及見證人律師蓋立印章，及於契約逐頁加蓋雙方 公司騎縫章以確認內容，足見原告與隆顓公司雙方確有「交 付使用」系爭契約書之真意；而查獲當時原告負責人戊○○ 於93年8 月2 日至調查局北機組所作之調查筆錄中，已坦承 系爭焚化爐工程契約書係因工程未執行，所以沒有貼印花稅 票等語，並未主張系爭焚化爐工程契約書未曾交付使用，又 系爭扣押之承攬契約書及經彙整製作之漏貼印花稅明細表， 均經調查局北機組提示與原告負責人檢視，審視後亦表示無 異議在案，有原處分卷附調查局北機組93年8 月30日電廉字 第09378037920 號函及調查筆錄可參，故系爭焚化爐工程契 約書若僅係作廢待銷毀者，當事人當於製作調查筆錄之時有 所說明，始符常情；又本件查獲時原告公司負責人戊○○之 秘書陳麗卿於93年9 月23日赴被告機關即桃園縣政府稅捐稽 徵處製作談話筆錄時，亦表明其瞭解原告公司之營業情形， 且證稱原告與隆顓公司被查獲之該等契約書，有訂立並「交 付使用」等語，有該談話筆錄附原處分卷可證；陳麗卿誼屬 原告公司負責人戊○○之秘書，卷查與原告及隆顓公司間復 無仇隙，衡情當無誣攀之理；足證原告與隆顓公司間確有「 交付使用」系爭契約書之事實。由上以觀，原告有違反印花 稅法第8 條第1 項前段之違章行為，事證明確；被告核定原 告就應納印花稅之系爭工程承攬契約書，有「書立後交付或 使用時，未貼足印花稅票」之情事，堪予採認。原告雖稱系 爭工程承攬契約因金額、法令及雙方公司股東意見分歧等事 由，而致取消約定工程，契約因而作廢云云；又稱系爭工程 承攬契約因內容諸多問題未經談妥，致該契約實際並未交付 使用云云；惟查，所述各節，均未舉證以實其說；再參之與 本件情形相類，均在同一辦公處所查獲，即原告及隆顓公司
於92年1 月20日簽訂承包焚化爐及週邊裝配，工程總價1億 元之工程承攬合約（調查局北機組扣押物編號F-07），被查 獲其交付使用，未依規定貼用印花稅票，經被告核定補徵印 花稅，並按其所漏稅額處7 倍罰鍰部分，原告已不再爭執（ 見本件95年8 月22日準備程序筆錄第1 頁）等情。原告主張 上情，核屬事後圖卸之詞，不足為採。
六、從而，被告以原告與隆顓公司於91年12月25日所訂立工程總 價2.5 億元之焚化爐工程承攬契約，未依規定貼用印花稅票 ，而核定補徵印花稅，並按其所漏稅額處7 倍罰鍰，於法並 無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前 詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 95 年 12 月 14 日 第五庭審判長法 官 張瓊文
法 官 王碧芳
法 官 蕭忠仁
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 12 月 14 日 書記官 蕭純純
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