商業會計法等
臺灣高雄地方法院(刑事),訴字,95年度,2598號
KSDM,95,訴,2598,20070206,1

臺灣高雄地方法院刑事判決　　　　　　　95年度訴字第2598號
公　訴　人　臺灣高雄地方法院檢察署檢察官
被　　　告　丙○○
選任辯護人　葉天來律師
被　　　告　庚○○
上列被告等因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵
緝字第900 號），本院判決如下：
主 文
丙○○意圖為自己不法之所有，以詐術使人將本人之物交付，處有期徒刑捌月；又共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月。應執行有期徒刑拾月。丙○○被訴詐術逃漏稅捐罪部分無罪。
庚○○公司負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、丙○○係臺灣普利通科技股份有限公司（址設高雄縣鳥松鄉 ○○村○○路88號1 樓，下稱臺灣普利通公司）之實際負責 人（登記負責人為丁○○），然尚非公司法規定之公司負責 人。其竟基於意圖為自己不法所有之概括犯意，明知臺灣普 利通公司與皇浦貿易有限公司（下稱皇浦公司）於89年7 、 8 月間並無實際進貨往來，先於89年7 月間向姓名年籍不詳 之成年男子「楊先生」，購買如附表一編號1 所示之統一發 票計5 紙，再於89年9 月間某日，將上開不實發票5 紙交予 不知情之臺灣普利通公司會計人員乙○○彙整後，轉交予不 知情之記帳業者己○○，囑由己○○於同月14日在89年7 、 8 月份之營業人銷售額與稅額申報書（401） 上「得扣抵進 項稅額」欄填寫不實之固定資產（起訴書誤載為零稅率銷售 額欄）新臺幣（下同）9, 878,000元，稅額493,900 元，進 而在「稅額計算」欄填寫不實之本期（月）應退稅款493,90 0 元；其又明知臺灣普利通公司於89年9 、10月間，並未外 銷出口液晶或黃光二極體顯示之指示面板（輸出入貨品分類 表編號00000000000 號）、其他控電或配電用器具之面板與 機櫃、檯（編號0000000000號）、其他鋼鐵製品（編號0000 0000000 號）等產品，竟於89年11月間某日，檢附出口報單 交予不知情之乙○○彙整後，再轉交予不知情之己○○，囑 由己○○於同月14日在89年9 、10月份之營業人銷售額與稅



額申報書（401） 上「得扣抵進項稅額」欄填寫不實之零稅 率銷售額1,791,198 元，並在「稅額計算」欄填寫不實之本 期（月）應退稅款61,117元，而先後利用向財政部臺灣省南 區國稅局高雄縣分局（下稱國稅局高雄縣分局）申報各該期 營業稅額之機會，使國稅局高雄縣分局稽核人員無法辨明臺 灣普利通公司並未實際購置固定資產，且亦無實際之外銷對 象，因而陷於錯誤，乃以國庫支票先於89年10月10日退稅49 3,900 元，由其於同年月13日兌領，並旋於同年月16日存入 臺灣普利通公司在土地銀行鳳山分行申設之000000000000號 帳戶，嗣國稅局高雄縣分局於同年12月10日再以國庫支票退 稅61,117元，惟丙○○已因臺灣普利通公司之營運狀況不佳 ，於同日放棄經營而先行離開臺灣普利通公司，並未領取該 支票而未遂。其後不知情之臺灣普利通公司名義負責人丁○ ○接手經營，發現上開61,117元之退稅尚未領取，乃於同月 14 日 兌領，並於翌日存入臺灣普利通公司之前開土地銀行 鳳山分行帳戶。
二、丙○○亦明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實 開立統一發票，而臺灣普利通公司於89年11至12月間，與戊 ○○（現由臺灣高等法院高雄分院審理中）實際經營之英毅 實業有限公司（下稱英毅公司，負責人為戊○○）及英吉利 實業有限公司（下稱英吉利公司，負責人為戊○○之妻甲○ ○，戊○○任該公司經理人），均無實際之進貨往來，惟因 戊○○積欠其支票款項未償，乃另與戊○○（為商業會計法 之商業負責人）共同基於填製不實會計憑證之概括犯意聯絡 ，於89年11月間，先後由戊○○開具如附表一編號2 、3 所 示之不實金額發票交予丙○○，欲以該等不實發票充作臺灣 普利通公司之進項憑證以逃漏營業稅或詐領退稅款之方式抵 償欠款，嗣丙○○於89年12月10日因臺灣普利通公司營運不 善，乃放棄該公司之經營而自行離去後，接手經營之負責人 丁○○（未經檢察官偵查起訴）另基於詐欺及逃漏稅捐之犯 意，於90年1 月15日則將上開丙○○留存於臺灣普利通公司 內不實之英毅公司、英吉利公司發票（即如附表一編號2 、 3 所示）囑不知情之記帳人員己○○提出充抵進項稅額，進 而申報89年11、12月份之營業稅，除使臺灣普利通公司逃漏 該期營業稅款外，並致國稅局高雄縣分局誤於90年2 月10日 退稅672,750 元。嗣因臺灣普利通公司向國稅局高雄縣分局 申報之進項來源即英毅、英吉利、及皇浦等公司，事後經稽 查均係不實交易，始循線查知上情。
三、庚○○（原名顏賢錐）係功耀企業有限公司（址設高雄市鼓 山區○○○路63號8 樓之3 之功耀企業有限公司）之負責人



，為稅捐稽徵法所稱納稅義務人之負責人及商業會計法所稱 之商業負責人，其明知功耀公司於89年1 至4 月間，與英毅 公司、英吉利公司並無實際進、銷貨往來，詎庚○○為使納 稅義務人功耀公司逃漏稅捐，竟與戊○○共同基於填製不實 會計憑證之概括犯意，於附表二所示之時間，由戊○○開具 如附表二所示之不實金額發票交予庚○○，供功耀公司充作 進項憑證之用，而庚○○於取得上開不實之發票後，即於89 年5 月16日，據以填寫營業人銷售額與稅額申報書檢附不實 之統一發票明細表，向稅捐稽徵機關申報功耀公司該期進銷 項稅額，以此方式施用詐術逃漏如附表二所示之營業稅，足 生損害於稅捐機關對稅捐稽徵之正確性。而庚○○另基於幫 助英毅公司、英吉利公司逃漏稅捐及填製不實會計憑證之概 括犯意，先後開立如附表二所示之不實銷項發票，以幫助英 毅公司、英吉利公司逃漏附表二所示之稅捐，亦足生損害於 稅捐機關對稅捐稽徵之正確性。
四、案經財政部高雄市國稅局暨法務部調查局高雄市調查處移送 臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理 由
一、按「被告以外之人於審判外之陳述，雖不符前4 條之規定， 而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述 或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據」、「 當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159 條 第1 項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議 者，視為有前項之同意」，刑事訴訟法第159 條之5 第1 、 2 項分別定有明文，而上開規定之立法意旨在於傳聞證據未 經當事人之反對詰問予以核實，原則上先予排除，惟若當事 人已放棄詰問或未聲明異議，基於證據資料愈豐富，愈有助 於真實發現之理念，且強化言詞辯論主義，法院自可承認該 傳聞證據例外擁有證據能力。經查，證人乙○○、王仁慈、 戊○○、李福進、施瑞展等人於於法務部調查局高雄市調查 處、檢查事務官調查時之陳述，及卷附臺灣普利通公司及功 耀公司進項來源明細表、銷向去路明細及不實發票金額明細 表、英吉利公司等7 家營業人涉嫌逃漏稅捐金額彙整表、臺 灣普利通公司及功耀公司營業稅稅籍資料查詢作業表、申報 書跨中心查詢作業表、營業人銷售額與稅額申報書影本、設 立及歷次變更登記事項卡及臺灣普利通公司退稅主檔各細項 線上查詢畫面、土地銀行鳳山分行及臺東區中小企業銀行大 樹簡易型分行開戶資料與交易明細表，及國稅局高雄縣分局 95年12月20日南區國稅高縣三字第0950073703號函等文件， 雖均係被告以外之人於審判外之陳述，性質上屬傳聞證據，



惟均經檢察官、被告及辯護人同意作為證據，又本院審酌上 開言詞及書面陳述作成時之情況，並查無其他不法之情狀， 足認為得為本案之證據，依刑事訴訟法第159 條之5 之規定 具有證據能力。
二、被告丙○○部分：
訊據被告丙○○固坦承伊確為臺灣普利通公司之實際負責人 ，並曾向皇浦公司、英毅公司及英吉利公司取得如附表一所 示之不實發票，且將其中皇浦公司之不實發票充作進項憑證 而申報營業稅，惟矢口否認有何詐欺退稅款之事實，辯稱戊 ○○因積欠伊款項，故開具英毅、英吉利公司不實發票供伊 抵稅，但伊於89年12月10日便已離開臺灣普利通公司，故伊 並未持英毅、英吉利公司之不實發票報稅，至國稅局退稅部 分，係因臺灣普利通公司購置固定資產之緣故，且其中61,1 17元之退稅並非由伊兌領，伊並非故意逃漏稅捐，亦無詐領 退稅款之行為云云。經查：
㈠、被告丙○○於偵查中自承臺灣普利通公司之前身係「杜銘 製鐵股份有限公司」（下稱杜銘公司），而臺灣普利通公 司之固定資產，均係自杜銘公司直接移轉，其於89年間7 、8 月再另行向楊先生購買皇浦公司設備發票充作進項憑 證，而報稅的事情均係由其提供資料，委由會計師事務所 申報，會計師純粹按其提供之資料報稅，對資料是否實在 並不知情，另89年10月退稅之493,900 元其有經手，並用 於公司經營等語在卷（見95年度偵緝字第1360號卷第31、 33、99頁、本院卷第64頁），核與證人乙○○於本院審理 時證稱臺灣普利通公司於89年間並未購買設備，亦無增建 廠房，廠房都是原來的，公司如過要報稅，均係由其將憑 證黏好之後，交給會計師處理等情相符（見本院卷第110 頁），而證人即負責為臺灣普利通公司報稅之會計師己○ ○亦證稱臺灣普利通公司報稅事宜均係由乙○○與其聯繫 ，資料係由臺灣普利通公司之人員送至事務所，其僅係根 據所提供之資料申報，申報書上固定資產之記載亦係根據 所提供之發票，其通常不會去注意進項來源的廠商，只看 抬頭和統編有無錯誤等語在卷（見本院卷第143-146 頁） ，另臺灣普利通公司於89年7 、8 月所申報之固定資產進 項9,878,000 元係來自皇浦公司，並經國稅局退稅493,90 0 元，而皇浦公司係國稅局列管有案之虛設行號乙節，亦 經證人即國稅局稅務員王仁慈於高雄市調查處證述明確（ 見94年度偵字第14970 號卷第2 、16頁），並有臺灣普利 通公司89年8 月份營業人銷售額與稅額申報書、退稅主檔 各細項線上查詢畫面、臺灣土地銀行鳳山分行95年5 月26



日鳳存字第0950000733號函所附客戶歷史交易明細查詢在 卷可憑，是被告向姓名年籍不詳之「楊先生」購買不實之 皇浦公司固定設備發票充作進項憑證，並將之填載於營業 人銷售額與稅額申報書上，持以向國稅局申報營業稅，致 國稅局陷於錯誤而退稅493,900 元之事實，自已明確。 ㈡、臺灣普利通公司89年10月份之營業人銷售額與稅額申報書 上經海關出口免附證明文件之零稅率銷售額欄，係記載1, 791,198 元，應退稅額為61,117元，而該筆退稅金額業於 89年12月15日存入臺灣普利通公司設於臺灣土地銀行鳳山 分行之帳戶內等情，此有該營業人銷售額與稅額申報書、 臺灣土地銀行鳳山分行客戶交易明細查詢在卷可查。另臺 灣普利通公司完全未作過外銷乙節，亦經證人乙○○證述 在卷（見95年度偵緝字第1036號卷第97頁），又臺灣普利 通公司申報出口之產品為液晶或黃光二極體顯示之指示面 板、其他控電或配電用器具之面板與機櫃、臺等及其他鋼 鐵製品，惟根據該公司之進項發票資料，均無相關原物料 之進貨，故國稅局認定該3 筆外銷係虛報出口以冒領退稅 款，又海關再驗貨時為了爭取時效性係採抽驗的方式，同 一批申報出口的貨物可能只有2%致3%的比例會被抽驗，臺 灣普利通公司的貨可能沒有被驗到，所以究竟出貨內容為 何無法知悉，但之後該公司以出口資料附上進項憑證申請 退稅均會核准，本件係因臺灣普利通公司之進項來源均為 英毅、英吉利及皇浦公司間之不實交易，故應係冒退營業 稅乙節，業經證人王仁慈於高雄市調查處及偵查中證述明 確（見94年度偵字第14970 號卷第19頁、95年度偵緝字第 1036號卷第51頁），另被告丙○○於89年12月10日，因臺 灣普利通公司營運狀況不佳，乃放棄繼續經營而自行離開 臺灣普利通公司，嗣後公司只剩丁○○與幾名員工繼續留 下工作，迄於93年間要臺灣普利通公司辦理停業時，丁○ ○始發現尚有1 筆6 萬餘元的退稅未領，其便將之領出， 至於該筆退稅之原因為何則並不知情等情，亦分別經證人 乙○○、丁○○於本院審理時到庭具結證述綦詳（見本院 卷第111-113 頁、第147-148 頁），此核與證人戊○○於 偵查中證稱「89年12月丁○○來電稱臺灣普利通公司已倒 閉，被告丙○○已跑了，詢問我知其去向否」等語相符（ 見95年度偵緝字第1036號卷第41頁）。是本件被告係以虛 報外銷項目之方式，填製不實之89年9 、10月份申報書之 業務上文書，欲向國稅局詐領退稅款之行為，惟嗣後其放 棄公司經營自行離去而未能領得該筆退稅61,117元，另由 不知情之丁○○兌領，被告丙○○就詐領該筆61,117元退



稅之行為，應屬未遂甚明。
㈢、被告丙○○於偵查中自承當初係因戊○○之妻向其借支票 使用，後來無法償還，故由戊○○開英毅、英吉利公司之 銷項發票，當作臺灣普利通公司之進項發票來抵稅等語在 卷（見95年度偵緝字第1036號卷第31頁），而證人戊○○ 於本院審理時亦到庭證稱英毅公司、英吉利公司與臺灣普 利通公司從無生意往來，當初因其向被告丙○○借支票週 轉，被告要其開發票供被告丙○○報稅以抵銷票款，其欠 被告丙○○80萬元，便開約1,600 萬元之發票，大約是5% 之比例等情明確（見本院卷第103-105 頁），另臺灣普利 通公司之名義負責人雖係丁○○，但丁○○僅負責送貨， 公司實際上係由被告丙○○負責經營，該公司每月營業額 約100 多萬元，於89年間並無大筆開銷，所支出的都是廠 商的應付帳款、貨款，金額均未超過100 萬元，亦未與英 毅、英吉利及皇浦公司往來乙節，亦據證人即臺灣普利通 公司會計乙○○迭於調查局、偵查及本院審理時證述綦詳 （見94年度偵字第14970 頁第12頁、95年度偵緝字第1360 號卷第42頁及本院卷第109 頁）。再者，英吉利公司向國 稅局高雄縣分局申報營業稅開給臺灣普利通公司之發票金 額為3,000,000 元，但臺灣普利通公司向國稅局高雄縣分 局申請退稅時，所提出之進項發票卻為12,600,000元，故 英吉利公司尚有短報銷售額9,600,000 元之情，業據證人 王仁慈於調查局證述在卷（見94年度偵字第14970 號卷第 16頁背面），並有營業稅年度資料查詢- 進項來源明細排 行報表在卷可憑（94年度發查字第192 號卷第127 頁）， 參以證人戊○○到庭證稱其究竟開立英吉利發票若干金額 ，已不復記憶等情（見本院卷第103 頁），堪認本件戊○ ○開立英吉利公司發票予臺灣普利通公司者應為銷售額計 12,600,000元發票3 張（即附表一編號3 所示），而非公 訴人所指之3,000,000 元發票1 張，附此敘明。是被告丙 ○○明知臺灣普利通公司與英毅公司、英吉利公司間並無 任何業務往來，僅因戊○○積欠其票款未還，遂與戊○○ 共同謀議，由戊○○開具如附表一所示英毅公司、英吉利 公司不實之銷項發票，充作臺灣普利通公司日後之進項憑 證以抵償債務之事實，則被告丙○○與戊○○就此部分開 立不實會計憑證之統一發票行為，顯具有犯意聯絡與行為 分擔，應堪認定。
㈣、綜上所述，被告丙○○基於詐領退稅款之概括犯意，先向 「楊先生」購買不實之皇浦公司發票，並虛構購置固定資 產及海關外銷出口之事實，向國稅局申請冒領固定資產退



稅493,900 元及外銷零稅率退稅61,117元，再與戊○○共 同基於填製不實會計憑證之犯意聯絡，由戊○○提供不實 之英毅公司、英吉利公司之發票後，原欲將上開不實進項 憑證填入臺灣普利通公司營業稅申報書之進項稅額，惟其 嗣後自行離開臺灣普利通公司，故並未領得其中之61,117 元退稅，亦未將上開英毅公司、英吉利公司之發票提出申 報等事實，事證均已明確，應依法論科。
二、被告庚○○部分：
訊據被告庚○○固坦承曾虛開功耀公司之發票予戊○○，因 為戊○○說英毅公司、英吉利公司要向銀行票貼，需要發票 ，而當初戊○○原本答應代為繳納虛開發票部分之營業稅， 但後來無法履行，故又另外虛開英毅公司、英吉利公司之發 票予伊作為進項憑證抵稅之行為，惟辯稱其與英毅公司、英 吉利公司之前確曾有過實際交易，故起訴書所載部分功耀公 司所開立之發票，並無不實云云。經查：
㈠、證人戊○○於高雄市調查處證稱英吉利公司虛開2,060,00 0 元之發票予功耀公司，並向功耀公司虛進發票1,505,00 0 元，而英毅公司自功耀公司虛進發票1,032,250 元之發 票等語在卷（見94年度偵字第14970 號卷第5 頁），並於 偵查中具結證稱英毅公司、英吉利公司於89年間與功耀公 司並無實際交易之事實，其有開立虛假發票予功耀公司充 作進項憑證等語在卷（見95年度偵緝字第1036號卷第41頁 ），而其於本院審理時亦證稱其與被告庚○○於之前曾有 交易往來，但後來其進項憑證不夠，便跟被告庚○○拿發 票當作進項，其本身亦有開一些發票給被告庚○○，此部 分對開發票的情形均未實際出貨等語明確（見本院卷第10 4 頁），核與被告庚○○之自白相符。另英毅公司、英吉 利公司分別於89年1 月至4 月陸續取得功耀公司所開立如 附表二所示之不實發票，並持以作為進項憑證，且分別於 89 年3月15日及5 月16日向國稅局申報營業稅，致分別逃 漏如附表二所示之稅額，而被告庚○○則係於89年3 、4 月期間，持如附表二所示英吉利公司所開具之不實發票充 作進項，並據以填載營業人銷售額與營業額申報書後向國 稅局申報營業稅，致功耀公司得以逃漏營業稅103,000 元 等情，亦經證人王仁慈於偵查中證述在卷（見94年度偵字 第14970 號卷第91頁），且有有卷附英吉利公司等7 家營 業人涉嫌取得及開立不實發票金額彙整表、涉嫌虛設行號 流程圖、涉嫌逃漏稅捐金額彙整表、功耀公司涉嫌取得及 開立不實發票金額明細表、功耀公司進項來源明細、銷項 去路明細、英吉利公司、英毅公司及功耀公司之營業人銷



售額與稅額申報書等文件附卷可查，被告庚○○、戊○○ 互相對開不實發票，致使英毅公司、英吉利公司、功耀公 司均得以藉不實之進項憑證逃漏營業稅，應堪認定。 ㈡、被告庚○○固另辯稱其於英毅公司與英吉利公司於88年間 確曾向功耀公司訂購機械設備，並由戊○○於交貨後開立 3 個月票期之支票支付，故如附表二所載功耀公司於89年 1 、2 月間開予英毅公司及英吉利公司之發票，均有實際 交易云云。惟英毅公司於88年10月18日曾向功耀公司訂購 軸承座及FCD 鑄件共627,000 元，而英吉利公司於88 年7 月30日曾與功耀公司簽訂林園石化廠儲槽銷繕工程合約， 工程價款為980,000 元，而此2 合約均有實際交易，功耀 公司亦均有完成交貨，另其亦曾開立面額為283,500 元、 393,750 元之支票2 紙予被告庚○○作為給付貨款之用， 但89年7 月之後支票即均無法兌現乙節，雖經證人戊○○ 到庭證述在卷（見本院卷第106 頁），並有被告庚○○所 提上開合約書2 份、支票影本1 紙附卷可佐（見本院卷第 43-45 頁），惟功耀公司於89年1 、2 月所開予英毅公司 、英吉利公司之發票金額，係分別為446,250 元、320,00 0 元，已如前述，而此等發票之日期及金額，與被告庚○ ○所提出之合約付款日期、總價或支票發票日期、面額等 ，均無一相符，自難以該合約或支票作為認定上開發票交 易屬實之證據，故足認功耀公司之此部分發票確未經過實 際交易而係虛偽開立甚明，被告庚○○上開所辯，應係事 後卸責之詞，不足採信。
㈢、綜上所述，被告庚○○與戊○○共同基於填製不實會計憑 證之犯意聯絡，彼此對開發票，其幫助英毅公司、英吉利 公司以此詐術逃漏稅捐，並致功耀公司得以逃漏營業稅之 犯行，均事證明確，堪以認定。
三、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律；但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。
㈠、商業會計法第71條業於95年5 月24日修正公布，並自同日 施行，是本件被告2 人行為後，法律已有變更，經比較修 正前後規定之結果，其就該條法定刑中關於罰金部分，由 「或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「或科或併 科新臺幣60萬元以下罰金」，比較新舊法結果，應以修正 前之法律較有利於被告，依刑法第2 條第1 項前段之規定 ，自應適用行為時之法律即修正前之商業會計法規定加以 處罰。
㈡、按94年2 月2 日修正公布，95年7 月1 日施行之刑法第2



條第1 項「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但 行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法 律」之規定，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適 用之準據法，於新法施行後，應適用新法第2 條第1 項之 規定，為「從舊從輕」之比較。比較時應就罪刑有關之共 犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以 及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因〈如身分加減 〉與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較。 而從刑附屬於主刑，除法律有特別規定者外，依主刑所適 用之法律規定（最高法院95年第8 次刑事庭會議決議意旨 參照）。
１、被告行為後，刑法第33條第5 款關於罰金刑之規定亦修 正公布，修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：1 元 （銀元）以上」，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺 幣條例規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元，修正後刑法 第33條第5 款則規定：「罰金：新臺幣1000元以上，以 百元計算之」，惟修正後刑法第33條第5 款所定罰金刑 最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第33條第 5 款規定有利於被告。
２、修正前刑法第41條第1 項前段原規定「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒 刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或 其他正當事由，執行顯有困難者，得以1 元以上3 元以 下折算一日，易科罰金」，且被告行為時之易科罰金折 算標準，依修正前罰金罰鍰提高標準條例第2 條前段（ 現已刪除）之規定，本係就其原定數額提高為100 倍折 算1 日，故被告行為時之易科罰金折算標準乃以銀元30 0 元折算1 日，經折算後應以新臺幣900 元折算為1 日 。惟修正後刑法第41條第1 項前段則改以「犯最重本刑 為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有 期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1,000 元、2,00 0 元或3,000 元折算一日，易科罰金。」，乃就易科罰金 之折算標準予以提高。從而，比較修正前、後所定之易 科罰金折算標準，當以修正前之規定較有利於被告。 ３、修正後刑法第51條第5 款之規定，有期徒刑定應執行刑 之上限，由不得逾20年提高為不得逾30年，此屬相當科 刑規範之變更。比較新舊法之規定，應以修正前之刑法 第51條第5 款之規定較有利於被告。
４、不真正共犯部分：94年2 月2 日修正前之刑法第31條第 1 項規定「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實



施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」；修正　　　　後規定「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行 　　　 、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。 但得減輕其刑」，比較新舊法結果，修正後規定得減輕 其刑，對被告2 人分別與戊○○共謀開立不實之英毅公 司、英吉利公司發票之違反商業會計法部分，應為較有 利之規定。
５、修正後刑法將原刑法第55條關於牽連犯之規定廢除。基 此，除法理上合於想像競合犯之情形仍可認為構成單一 之犯罪外，其於數犯罪行為之情形，即應依刑法第51條 之規定予以分論併罰。是比較新舊法之規定，應以修正 前之刑法第55條規定較有利於被告。
６、修正後刑法將原刑法第56條關於連續犯之規定廢除。準 此，本件被告2 人多次填製不實會計憑證及被告庚○○ 幫助逃漏稅捐之犯行，依修正前刑法第56條之規定，均 應構成連續犯分別論以一罪，並均得依法加重其刑；然 修正後之刑法既將連續犯之規定廢除，則被告2 人先後 多次填製不實會計憑證、被告丙○○多次詐欺取財及被 告庚○○多次幫助逃漏稅捐犯行，均應獨立成罪，分論 併罰。是比較新舊法之規定，應以修正前之刑法第56條 規定較有利於被告。
７、綜上，就被告2 人分別與戊○○共同開立不實統一發票 之違反商業會計法犯行，新法就不真正共犯雖有減輕其 刑之規定，惟新法已刪除連續犯及牽連犯之規定，就其 各項犯行即應分論並罰，對被告並未有利，依前開決議 整體比較結果，本件以修正前之刑法規定較有利於被告 ，爰依修正後刑法第2 條第1 項前段之規定，適用行為 時即修正前之舊法。
四、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原 始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統 一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事 項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實 文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先 適用，無再論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地 （最高法院92年臺上字第6792號、94年臺非字第98號判決參 照）。本件被告庚○○係功耀公司負責人，屬商業會計法第 4 條所稱之商業負責人，本件被告丙○○持不實之進項發票 作為固定資產憑證，及填載不實之出口外銷事項，向國稅局 詐領退稅款，及被告丙○○明知臺灣普利通公司並未向英毅 公司、英吉利公司進貨之事實，而被告庚○○亦明知功耀公



司於89年間與英毅公司、英吉利公司並無進出貨之往來之事 實，竟分別由戊○○虛開英毅公司、英吉利公司之發票，另 被告庚○○復對開發票幫助幫助英毅公司、英吉利公司逃漏 稅捐，是核被告丙○○所為，係犯第339 條第1 項之詐欺取 財罪（詐領退稅款部分）及商業會計法第71條第1 項商業負 責人明知不實事項而填製會計憑證罪（與戊○○共同開立不 實之發票部分）；被告庚○○所為，則係犯商業會計法第71 條第1 項商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪（與戊 ○○共同對開不實之英毅公司、英吉利公司、功耀公司發票 部分）、稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以詐術 逃漏稅捐罪（幫助英毅公司、英吉利公司逃漏營業稅部分） 及同法第41條、第47條第1 款之詐術逃漏稅捐罪（使功耀公 司逃漏稅捐部分）。被告丙○○、庚○○雖均非英毅公司、 英吉利公司之商業負責人，惟被告丙○○與戊○○間就虛開 英毅公司、英吉利公司之發票，及被告庚○○與戊○○間， 就彼此虛開功耀公司、英毅公司、英吉利公司發票之行為， 分別有犯意聯絡與行為分擔，依刑法第31條第1 項之規定， 自均應論以共同正犯。被告丙○○利用不知情之會計乙○○ 、己○○向國稅局申報營業稅之不實進項憑證，以詐取退稅 款，係間接正犯。公訴人就被告丙○○部分之起訴法條雖未 論及違反商業會計法部分，惟起訴事實業已載明被告明知臺 灣普利通公司與英毅公司、英吉利公司並無實際交易往來而 仍向戊○○取得不實發票之犯罪事實，本院自應予以審理。 而起訴意旨雖未論及被告庚○○與戊○○共同虛開英毅公司 、英吉利公司發票之違反商業會計法犯行，惟此部分與已論 罪之被告庚○○虛開功耀公司銷貨發票之違反商業會計法犯 行，有連續犯之裁判上一罪關係；亦未論及被告丙○○與戊 ○○共同虛開附表一編號3 之⑵、⑶部分之英吉利公司發票 ，惟此部分與已論罪之被告丙○○共同虛開其餘英毅公司、 英吉利公司發票部分犯行，有連續犯之裁判上一罪關係，本 院均應併予審理，均先敘明。又被告丙○○先後2 次向國稅 局詐取退稅款既遂、未遂、被告2 人多次填製不實會計憑證 及被告庚○○幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，各係時間緊 接，方法相同，均各觸犯構成要件相同之罪名，顯皆係基於 概括犯意反覆為之，均為連續犯，依修正前刑法第56條之規 定，應從重各論以一罪，並均加重其刑。公訴人認係接續犯 ，尚有未合，亦併此敘明。被告丙○○所犯連續詐欺取財既 遂罪及連續填製不實會計憑證罪間，犯意各別，行為互異， 應分論併罰。另被告庚○○所犯連續填製不實會計憑證罪（ 功耀公司發票部分）及幫助詐術逃漏稅捐罪間，則具有方法



、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條之規定，從一重 論以連續違反商業會計法第71條第1 款之商業負責人明知不 實事項而填製會計憑證罪處斷。
五、次按納稅義務人以不正方法逃漏稅捐而應處徒刑之規定，於 公司法規定之公司負責人及商業登記法規定之商業負責人適 用之，稅捐稽徵法第41條、第47條，分別定有明文；又公司 為法人，公司負責人為自然人，二者在法律上並非同一人格 主體，公司負責人為公司之代表，其為公司所為之行為，應 由公司負責，故公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐， 因納稅義務人為公司，所犯稅捐稽徵法第41條之罪，犯罪或 受罰主體仍應為公司，而非公司負責人個人，僅因公司於事 實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策之考量，故同法 第47條第1 款遂將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁 於公司負責人，是公司負責人依該條款而適用徒刑之處罰， 乃屬代罰性質，並非因其本身之犯罪而負行為責任。另刑法 第55條所規定之牽連犯，必須同一人犯一罪而其方法或結果 行為另犯他罪，必同一犯罪主體之2 個以上犯罪行為間，具 有目的與方法或目的與結果之關係，始得具裁判上一罪之價 值，而從一重處斷，為處斷上之一罪。公司負責人為納稅義 務人之公司以詐術逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪 或受罰主體，僅依同法第47條第1 款之規定，代替公司受徒 刑之處罰，此部分行為與公司負責人之其他犯罪行為之間，　　自無方法或結果之牽連關係（最高法院83年度臺上字第5415　 號、85年度臺上字第6065號、92年臺上字第4025號判決意旨 參照）。從而，功耀公司前揭以虛列進項稅額之方式逃漏89 年2 月份之營業稅，而被告庚○○既為功耀公司之負責人， 即應分別依稅捐稽徵法第41條、第47條第1 款之規定受轉嫁 代罰，且揆諸上開意旨，並與被告庚○○其他犯罪分論併罰 。
六、爰審酌被告庚○○以記載不實進貨事項之統一發票虛報公司 進項銷售額，進而逃漏公司營業稅捐，而被告被告丙○○則 以不實之固定資產發票及外銷事項，向國家詐領退稅款，損 及國家財政稅收，嚴重擾亂社會經濟交易秩序，而被告庚○ ○另開立不實發票幫助他人逃漏稅捐，其等2 人無視法令規 定，嚴重損害稅捐之公平性及正確性，犯後復均未能坦承全 部犯行，惟念被告2 人均無前科，素行良好，有卷附臺灣高 等法院被告前案紀錄表2 份在卷，並衡酌本件被告丙○○詐 領之退稅款金額、被告庚○○逃漏稅捐及幫助逃漏稅捐之金 額等一切情狀，分別酌情量處如主文所示之刑，被告庚○○ 部分並依修正前刑法第41條第1 項前段規定諭知易科罰金之



折算標準，且均依修正前刑法第51條第5 款之規定，分別定 被告2人之應執行刑，以資懲戒。
七、不另為無罪諭知部分：
㈠、公訴意旨另以：被告丙○○明知臺灣普利通公司與英毅公 司、英吉利公司於89年1 月至12月間並無實際之進貨往來 ，詎其為使納稅義務人臺灣普利通公司逃漏稅捐，將附表 一所示之英毅公司、英吉利公司所開立之不實發票，交予 不知情之臺灣普利通公司會計人員乙○○轉交年籍不詳之 報稅代理人，填具內容不實之營業人銷售額與稅額申報書 檢附不實之統一發票明細表，分別持向稅捐稽徵機關申報 臺灣普利通公司各該期進銷項稅額，以此方式施用詐術逃 漏稅捐。另於89年間，在上開不實之營業人銷售額與稅額 申報書上零稅率銷售額欄（經海關出口免附證明文件者） 填寫不實金額及申報不實進項，利用向國稅局高雄縣分局 申報各該期營業稅額之機會，使國稅局高雄縣分局為國家 財政把關之稽核人員無法辨明臺灣普利通公司無實際之外 銷對象且申報之進項實際上並非用於外銷所需之成本，因 而陷於錯誤，乃以國庫支票於90年2 月10日退稅67萬2750 元，同年月14日兌領，同年月15日入帳臺灣普利通公司在 臺東區中小企業銀行大樹簡易型分行0000000000000 號帳