臺灣高等法院刑事判決 95年度上訴字第2633號
上 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
上 訴 人
即 被 告 甲○○
上列上訴人因被告違反商業會計法案件，不服臺灣臺北地方法院
九十五年度訴字第四三四號，中華民國九十五年六月二日第一審
判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署九十四年度偵字第一
四一八號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決撤銷。
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金以銀元參佰元折算壹日。 事 實
一、甲○○、魏灴坴（經原審判決有期徒刑三月後，未經上訴而 告確定）均明知不詳真實姓名綽號「阿順」之成年男子，係 為圖虛開統一發票幫助其他公司逃漏稅捐之人，詎甲○○與 「阿順」於民國九十一年六月間得知陳伯森（不知情，業經 檢察官為不起訴處分）所開設，地址在臺北市○○路二三五 巷九號之一「江樺有限公司」（下稱江樺公司）有意出讓， 甲○○及「阿順」即與負責人陳伯森接洽，表示願以新臺幣 （下同）三十萬元之價格購買該公司。經雙方合意後，陳伯 森於九十一年七月三日將江樺公司過戶所需文件交付予甲○ ○，魏灴坴則將身分證件交付「阿順」使用，於九十一年七 月十二日，「阿順」將提供身分證資料之魏灴坴登記為公司 負責人，並將公司地址變更為臺北市○○○路○段四九號十 三樓，魏灴坴自辦理前揭公司負責人登記完成後，乃商業會 計法上之「商業負責人」。其三人均明知營業人應依銷售貨 物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，而江樺公司於九 十一年七月起至同年八月止，並無實際銷貨予如附表（一） 所示各該公司之事實，竟將公司發票交由「阿順」使用，連 續推由「阿順」以江樺公司名義，虛偽製作如附表（一）所 示之公司為買受人，及填入銷售品名、數量、金額均不實之 會計憑證統一發票，而虛開如附表（一）所示之統一發票， 再交付予如附表（一）所示各公司，以充為該等公司行號之 進項憑證，以供扣抵銷項稅額，共計幫助附表（一）所示該 等公司逃漏營業稅七十二萬零一百八十元。「阿順」又於九 十一年七月至同年八月間，於不詳地點，取得如附表（二） 所示公司所開立之不實銷項如附表（二）所示發票，而作為 江樺公司之進項憑證，並將附表（二）所示進項統一發票同 時填載於營業稅申報書上，交付財政部臺北市國稅局行使據
以抵銷營業稅，而逃漏營業稅七十一萬九千一百八十八元。二、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察 官偵查起訴。
理 由
壹、程序方面：
按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定 者外，不得作為證據；又被告以外之人於審判外之陳述，雖 不符合同法第一百五十九條之一至第一百五十九條之四之規 定，但經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞 陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。 當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第一百五 十九條第一項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲 明異議者，視為有前項之同意，刑事訴訟法第一百五十九條 第一項及第一百五十九條之五分別定有明文。經查，本判決 下列所引用之各該被告以外之人於審判外之陳述（包含書面 陳述），除公務員職務上製作之紀錄文書，並無顯不可信之 情況，依刑事訴訟法第一百五十九條之四第一款規定，有證 據能力外，其餘亦屬傳聞證據部分，檢察官、被告及辯護人 於本院準備程序及審判期日中均明示同意此部分之證據有證 據能力，且迄至言詞辯論終結前亦未撤回前開同意，本院審 酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯 過低之瑕疵，亦認為以之作為證據應屬適當，故揆諸前開規 定，爰依刑事訴訟法第一百五十九條之五規定，認前揭證據 資料均有證據能力，合先敘明。
貳、實體方面：
一、訊據被告甲○○於本院審理中固坦承與「阿順」以魏灴坴名 義價購江樺公司之事實不諱，但矢口否認被訴違反商業會計 法之犯行，辯稱：伊僅係介紹公司買賣，並不知「阿順」購 買公司後如何使用，對本案虛開發票之事並不知情云云。惟 查，本案犯罪事實，業據被告甲○○在原審審理中供承不諱 ，核與同案被告魏灴坴供述之內容大致相符（見原審卷第十 五至十七頁、偵字第一四二九八號卷第三十八、三十九頁） ，並與證人陳伯森證述出售江樺公司之經過一致（見偵字第 一四二九八卷第十一、十二、三十七頁），顯見被告在原審 之自白與事實相符，應堪採信。至其事後於本院審理中翻異 前供，否認犯行，並以前詞置辮，但依卷附江樺公司登記事 項卡所示，江樺公司登記經營之項目，係一般進出口貿易， 及布匹、成衣、電子零件之批發買賣，並非需目的事業主管 機關核准之特許行業，亦無公司成立之資金門檻，僅須一般 設立登記即可，何須大費周章價購他人公司，再利用魏灴坴
之人頭辦理登記，並在各項登記時，「阿順」均隱身幕後， 其間曲折與常情相違。況被告在本院準備程序中亦自承，本 件購買公司係由其出面，辦理江樺公司負責人名義變更時， 雖由「阿順」開車載其與魏灴坴前往稅捐機關，但「阿順」 在外等候，其與魏灴坴進入辦理手續，買賣價金三十萬元亦 均係由其分次轉交等情，顯見其介入甚深，是被告辯稱不知 「阿順」為虛開發票而購買公司，顯屬事後卸責之詞，不足 採信。此外，並有江樺公司之專案申請調檔統一發票查核名 冊、清單及營業稅申報資料影本等分別在卷可稽（見財政部 臺北市國稅局外放卷）。是本案事證明確，被告與魏灴坴及 「阿順」之共犯犯行堪予認定，應依法論科。
二、查被告行為後，刑法部分條文業於九十四年二月二日經總統 以華總一義字第０九四０００一四九０一號令修正公布，並 自九十五年七月一日起生效施行（下稱現行刑法）；復參酌 最高法院九十五年五月二十三日第八次刑事庭會議決議意旨 ，現行刑法第二條第一項之規定，係規範行為後法律變更所 生新舊法律比較適用之準據法，於現行刑法施行後，應適用 現行刑法第二條第一項之規定，為「從舊從輕」之比較；又 比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯 、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加 減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑 之結果而為比較。次查：
（一）被告行為時之刑法第五十六條規定：「連續數行為而 犯同一之罪名者，以一罪論。但得加重其刑至二分之 一。」惟現行刑法已刪除前開關於連續犯之規定，此 刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑 罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新、舊法結果 ，以被告行為時之刑法論以連續犯之規定，較有利於 被告。
（二）被告行為時之刑法第四十一條第一項前段規定：「犯 最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六 個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職 業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者， 得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」依斯 時有效施行之罰金罰鍰提高標準條例第二條前段規定 （業於九十五年五月十七日經總統以華總一義字第０ 九五０００六九七九一號令修正公布刪除，並自九十 五年七月一日起生效），依刑法第四十一條易科罰金 者，就其原定數額提高為一百倍折算一日，則本件被 告行為時之刑法及罰金罰鍰提高標準條例關於易科罰
金折算標準之規定，係以銀元三百元折算一日，經折 算為新臺幣後，應以新臺幣九百元折算一日。而現行 刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五 年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期 徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或 三千元折算一日，易科罰金。」，比較修正前、後關 於易科罰金折算標準之規定，以修正前刑法第四十一 條第一項前段及修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條 前段規定，較有利於行為人。
是經整體綜合比較全部罪刑之結果，以九十五年七月一日生 效施行前之刑法規定，較有利於被告，依現行刑法第二條第 一項前段規定，自應適用被告行為時之法律即修正前之刑法 規定。
三、核被告所為，係犯商業會計法第七十一條第一款之登載不實 會計憑證罪、稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃漏 漏稅捐罪。又起訴書雖認虛開統一發票交付舜裕公司、上桓 公司、建鎣公司，及填載營業稅申報書部分，另應論以刑法 第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪。 惟商業會計法第七十一條第一款之罪係刑法第二百十六條、 第百十五條行使業務登載不實文書罪之特別規定，依特別法 優於普通法之法理，被告所涉虛開統一發票交付行使予舜裕 公司、上桓公司、建鎣公司部分，應僅依商業會計法第七十 一條第一款之規定處斷，公訴人認被告所為另牽連刑法第二 百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書罪，尚有 誤會。又公司申報營業稅，乃係履行公法稅捐義務，並非業 務或附隨業務行為，要無論以刑法行使業務登載不實文書罪 餘地（最高法院七十二年度台上字第五四五三號、七十四年 度台上字第三九五三號、九十五年度台上字第一四七七號判 決參照），是江樺公司填載營業稅申報書部分，並非刑法第 二百十六條、第二百十五條行使業務登載不實文書之罪行， 應為無罪，惟公訴人認此部分倘成立犯罪，與前揭幫助逃漏 稅捐罪有牽連犯之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知， 附此敘明。被告與同案被告魏灴坴及「阿順」就登載不實會 計憑證及幫助他人逃漏稅捐犯行間，有犯意之聯絡及行為之 分擔，且被告甲○○與「阿順」雖均不具商業負責人之身分 ，然就商業會計法第七十一條第一款部分，依刑法第三十一 條第一項之規定亦為共同正犯。次按稅捐稽徵法第四十七條 第一款所定公司法規定之公司負責人應受處罰，係自同法第 四十一條轉嫁而來，非因身分成立之罪，此一處罰主體專指 公司法規定之公司負責人而言；倘非公司之負責人，即非轉
嫁之對象，縱有參與逃漏稅捐之行為，應適用特別規定，成 立同法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，不能論以同法 第四十一條逃漏稅捐罪之共同正犯，此有最高法院八十九年 度台上字第一六四二號判決可資參照，故就稅捐稽徵法第四 十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義務人以不 正當方法逃漏稅捐罪部分，被告及「阿順」要無與同案被告 魏灴坴論以共同正犯之餘地，故被告甲○○就附表（二）所 示江樺公司逃漏營業稅部分，應論以稅捐稽徵法第四十三條 第一項之幫助逃漏稅捐罪。被告先後多次登載不實會計憑證 及幫助他人逃漏稅捐之犯行，均時間緊接，且所犯罪名與構 成要件相同，顯係基於概括犯意而為之，為連續犯。被告所 犯登載不實會計憑證罪與幫助他人逃漏稅捐罪間，有方法目 的之牽連關係，為牽連犯，應從一重之登載不實會計憑證罪 處斷。
四、原審予以論罪科刑，固非無見，惟（一）原審未及比較新舊 刑法之適用；（二）就起訴書所載虛開統一發票交付舜裕公 司、上桓公司、建鎣公司涉犯行使業務登載不實文書部分， 漏未說明其法律適用；（三）被告之犯行致國家損失稅捐達 一百四十三萬九千三百六十八元，情節非輕，且迄未謀求補 救手段，其為個人私利損害國家稅捐之正確性及公平性，並 於原審對被訴之事實先予認罪，取得緩刑之宣告後，再上訴 否認犯行，自難認被告已從偵審程序中記取本案之教訓，而 無再犯之虞，原審予以緩刑之宣告即有不當。原判決有上開 可議之處，被告上訴否認犯行，依上開說明並無理由，而檢 察官上訴指摘原審諭知緩刑宣告不當，為有理由，應由本院 撤銷原判決，並審酌被告以共同虛開發票之方式幫助他人逃 漏稅捐，無視法令規定，嚴重損害稅捐之公平性及正確性， 及其所幫助逃漏之稅捐數額，分工程度之輕重，犯罪之動機 、目的、手段，犯罪後之態度等一切情狀，量處如主文第二 項所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以資懲儆。據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、修正前第二十八條、修正前第五十六條、第三十一條第一項、修正前第五十五條、修正前第四十一條第一項前段，（已廢止）罰金罰鍰提高標準條例第二條，判決如主文。本案經檢察官林炳雄到庭執行職務。
中 華 民 國 96 年 2 月 13 日 刑事第四庭 審判長法 官 蔡秀雄
法 官 陳國文
法 官 鄭水銓
以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者，並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官 劉貞達
中 華 民 國 96 年 2 月 15 日附錄本案論罪科刑法條全文
商業會計法第七十一條：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。
稅捐稽徵法第四十三條：
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣六萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
附表（一）：
┌──┬────┬────┬─────┬─────┐
│編號│ 公 司 │ 統一發 │ 銷售金額 │ 營業稅額 │
│ │ │ 票張數 │ │ │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 1 │舜裕實業│ │ │ │
│ │有限公司│ 13 │ 0000000 │ 475392 │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 2 │上桓國際│ │ │ │
│ │股份有限│ │ │ │
│ │公司 │ 6 │ 0000000 │ 140515 │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 3 │建鎣貿易│ │ │ │
│ │股份有限│ │ │ │
│ │公司 │ 4 │ 0000000 │ 104273 │
├──┼────┼────┴─────┴─────┤
│ │ │ 總逃漏營業稅額 720180 │
└──┴────┴────────────────┘
附表（二）：
┌──┬────┬────┬─────┬─────┐
│編號│ 公 司 │ 統一發 │ 銷售金額 │ 營業稅額 │
│ │ │ 票張數 │ │ │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 1 │任修企業│ │ │ │
│ │有限公司│ 3 │ 828600 │ 41430 │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 2 │金東生企│ │ │ │
│ │業有限公│ │ │ │
│ │司 │ 7 │ 0000000 │ 236109 │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 3 │大蓄實業│ │ │ │
│ │有限公司│ 11 │ 0000000 │ 400849 │
├──┼────┼────┼─────┼─────┤
│ 4 │晉泓國際│ │ │ │
│ │有限公司│ 1 │ 816000 │ 40800 │
├──┼────┼────┴─────┴─────┤
│ │ │ 總逃漏營業稅額 719188 │
└──┴────┴────────────────┘
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網