臺灣臺北地方法院刑事判決 95年度訴字第1743號
公 訴 人 臺灣臺北地方法院檢察署檢察官
被 告 甲○○
上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵緝
字第2493號），被告於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經
告以簡式審判之要旨，並聽取當事人之意見後，經本院合議庭裁
定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主 文
甲○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事 實
一、甲○○雖可預見某真實姓名、年籍不詳自稱游姓之成年男子 要求借用其名義擔任虛設公司行號負責人，該游姓男子可能 以該公司名義虛偽開立不實統一發票予其他公司行號申報扣 抵銷項稅額而幫助其他公司逃漏稅捐，竟仍因經濟狀況不佳 ，而與該游姓男子共同基於填製不實之會計憑證及幫助他人 逃漏稅捐之概括犯意聯絡，同意以每月新臺幣（下同）一萬 元之代價，應邀擔任苔品企業有限公司（址設臺北市○○區 ○○路二段十七號十樓之一，下稱苔品公司）登記負責人， 且除將身分證交予該游姓男子辦理公司登記相關事宜及向稅 捐機關請領統一發票使用外，並於九十二年一月十四日隨同 該游姓男子前往主管機關臺北市政府辦理苔品公司設立登記 ，擔任苔品公司之董事，為公司法第八條第一項所稱之公司 負責人，亦為商業會計法第四條所規定之商業負責人，以製 作會計憑證為其附隨業務。游姓男子明知苔品公司與附表所 示之公司行號間並無實際交易，仍自九十二年一月間起至同 年四月止將於不詳時間、地點連續以苔品公司名義，填製買 受人、品名、數量及金額均不實之統一發票（買受人名稱、 發票日期、編號及金額均詳如附表所示）後，分別交付予附 表所示之公司行號，作為各該公司向苔品公司買受商品之進 項憑證，再由各該公司行號持向稅捐機關申報扣抵營業稅款 ，而幫助如附表所示除忠愛企業有限公司（下稱忠愛公司） 以外之公司行號逃漏營業稅捐共計新臺幣五十七萬四千三百 八十九元。
二、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察 官偵查起訴，因被告甲○○於本院準備程序中就被訴事實為 有罪之陳述，經告以簡式審判之要旨，並聽取當事人之意見 後，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序。 理 由
一、訊據被告甲○○坦承前揭犯行不諱（見本院九十六年二月五 日準備程序筆錄及簡式筆錄），並有台北市政府建設局檢送 苔品公司案卷一宗附卷可稽，又苔品公司開立不實之統一發 票予附表所示各該公司行號，供該等公司行號持向稅捐機關 申報扣抵營業稅捐，而幫助除忠愛公司以外之各該公司行號 逃漏營業稅捐共五十七萬四千三百八十九元等情，亦有財政 部臺北市國稅局審查三科查緝案件稽查報告書在卷足憑（見 九一四三號偵查卷第三至四十六頁），是被告前揭任意性自 白，有上述各項證據足資佐證，足認與事實相符，堪以採信 。本案事證明確，被告填製不實統一發票及幫助逃漏營業稅 捐犯行，洵堪認定。
二、被告行為後，商業會計法於九十五年五月二十四日修正公布 全文八十三條，並自公布日施行，刑法亦於九十四年一月七 日修正通過，九十四年二月二日公布，於九十五年七月一日 施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為 後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，現 行刑法第二條第一項定有明文。此條規定乃與刑法第一條罪 刑法定主義契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行 為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第二 條本身雖經修正，但該條文既屬適用法律之準據法，本身尚 無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第二條 規定以決定適用之刑罰法律。經查：
⑴商業會計法第七十一條第一款規定於九十五年五月二十四日 修正前、後，構成要件並無更動，但原規定之法定刑為「五 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金 」，修正後提高為「五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新 臺幣六十萬元以下罰金」，是比較修正前、後之法條規定， 自以舊法之規定對於被告較為有利。
⑵刑法修正前，刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀 元，其最高罰金數額，從各該法條規定，最低罰金數額，則 依修正前刑法第三十三條第五款之規定為一元以上（貨幣單 位為銀元），且若定有罰金刑之論罪法條係於七十二年六月 二十五日前所制定，而該法條日後均未修正者，得依罰金罰 鍰提高標準條例第一條前段規定，就其原定數額提高為二倍 至十倍，其後修正者則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣 單位折算新臺幣條例第二條規定，以銀元一元折算為新臺幣 三元；於刑法修正後，因刑法第三十三條第五款修正為：「 罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之。」，使刑法之罰 金貨幣單位已由銀元改為新台幣，則刑法分則編各罪所定罰 金刑之貨幣單位，自應配合修正為新臺幣，又為使刑法分則
編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致，乃增訂 刑法施行法第一條之一：「中華民國九十四年一月七日刑法 修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。九 十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有 罰金者，自九十四年一月七日刑法修正施行後，就其所定數 額提高為三十倍。但七十二年六月二十六日至九十四年一月 七日新增或修正之條文，就其所定數額提高為三倍。」，從 而，刑法分則編各罪所定罰金刑之最高數額，於刑法修正前 、後並無不同，惟修正後刑法第三十三條第五款所定罰金刑 最低數額，較之修正前提高，自以修正前刑法第三十三條第 五款規定有利於被告。
⑶被告行為後，刑法第五十六條關於連續犯之規定業經修正刪 除，除法理上合於接續犯、包括一罪之情形仍可以一罪論外 ，其餘數犯罪行為之情形，即應依刑法第五十一條規定分論 併罰。是該項刪除雖非犯罪構成要件之變更，但已影響行為 人刑罰之法律效果，自屬法律有所變更，而有比較新舊法之 必要。本件被告與游姓男子多次填製如附表所示不實會計憑 證及幫助逃漏營業稅之犯行，若依舊法規定，僅以一罪論， 僅加重其刑至二分之一，若依新法，則須分論併罰，經比較 結果，以被告行為時之法律即修正前刑法第五十六條之規定 較有利於被告。
⑷刑法第五十五條後段牽連犯之規定亦於此次刑法修正時刪除 ，是於新法修正施行後，被告擔任苔品公司負責人而共同填 製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐等犯行，即須分論併罰。比 較新舊法之規定，修正後之規定對於被告較為不利。 ⑸本件綜合上開罪刑全部比較結果，認適用裁判時之新法對被 告並非較為有利，自應依刑法第二條第一項前段，適用被告 行為時之上開修正前刑法規定，以為論處。
三、按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原 始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統 一發票，係犯商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實 之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第二百十五條業務上 登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則， 自應優先適用，無論以刑法第二百十五條業務上登載不實文 書罪之餘地（最高法院九十四年度台非字第九八號裁判意旨 參照）。被告係苔品公司董事，另游姓男子則為苔品公司實 際負責人，均為公司法第八條第一項所稱之公司負責人，亦 為商業會計法第四條所規定之商業負責人，以製作會計憑證 為其附隨業務，明知苔品公司與附表所示各該公司行號並無 實際交易，仍推由該游姓男子以苔品公司之名義，填製不實
之統一發票，交予附表所示各該公司行號作為進項憑證，並 由該等公司行號持以向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助除 忠愛公司以外之納稅義務人逃漏營業稅捐，核其所為，係犯 修正前商業會計法第七十一條第一款之商業負責人填製不實 會計憑證及稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人 逃漏稅捐罪。被告與游姓男子間，就前開犯行，互有犯意聯 絡及行為分擔，為共同正犯，該名男子雖無特定關係，然與 具有該身分之被告共同實行犯罪，為身分犯，依修正前刑法 第三十一條第一項之規定，亦為共同正犯。被告先後多次填 製不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，均時間 緊接，所犯均係構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意為 之，均為連續犯，均應依修正前刑法第五十六條之規定，論 以一罪，並均加重其刑。其以填製不實會計憑證之方式幫助 他人逃漏稅捐，所犯上開二罪間有方法結果之牽連關係，依 修正前刑法第五十五條之規定，應從一重之填製不實會計憑 證罪論處。爰審酌被告之素行及其犯罪之動機、目的、手段 ，開立如附表所示不實之發票計三十七紙幫助除忠愛公司以 外之納稅義務人逃漏稅捐共五十七萬四千三百八十九元，紊 亂稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性，惟於本案尚非居於 主謀地位，涉案情節較輕，並犯後坦承犯行，尚具悔意等一 切情狀，量處如主文所示之刑。末按被告行為時之刑法第四 十一條第一項前段規定：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑 以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因 身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有 困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金。」； 又被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高 標準條例第二條前段（現已刪除）規定，就其原定數額提高 為一百倍折算一日，則本件被告行為時之易科罰金折算標準 ，應以銀元一百元至三百元折算一日，依現行法規所定貨幣 單位折算新臺幣條例應以新臺幣三百元至九百元折算為一日 。惟修正後刑法第四十一條第一項前段規定：「犯最重本刑 為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒 刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折 算一日，易科罰金。」，比較修正前後之易科罰金折算標準 ，自以修正前之規定較有利於被告。爰就上開宣告之刑，併 依修正前刑法第四十一條第一項前段規定諭知易科罰金之折 算標準。
四、公訴意旨另以：被告與游姓男子共同基於幫助他人逃漏稅捐 之概括犯意聯絡，明知苔品公司與忠愛公司並無實際交易， 仍多次開立如附表所示不實之統一發票共十三張予忠愛公司
，作為忠愛公司向苔品公司買受商品之進項憑證，再由該公 司持向稅捐機關申報扣抵營業稅款，而幫助忠愛公司逃漏營 業稅共計五十三萬四千六百八十二元，因認被告所為係涉犯 稅捐稽徵法第四十三條之幫助逃漏稅捐罪嫌等語。惟按營業 稅法第一條規定，在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨 物，均應依營業稅規定課徵營業稅，而虛設行號係以販售統 一發票牟利為目的，並無銷售貨物或勞務之事實，故非營業 稅課稅範圍，不得對其科徵營業稅。又刑法上之幫助犯，以 正犯已經犯罪為構成要件，幫助犯並無獨立性，故如無他人 犯罪行為之存在，幫助犯即無由成立。查忠愛公司經財政部 台北市國稅局查核認為虛設行號，此有卷附該局審查三科查 緝案件稽查報告書及95年12月15日財北國稅審三字第095011 5899號書函檢送忠愛企業有限公司虛設行號相關查核資料存 卷可按，公訴人就此亦無意見，揆諸首開說明，該公司既為 虛設行號，而無銷售貨物或勞務之行為，即非營業稅課徵之 標的，當無逃漏營業稅可言，是被告雖開立不實發票予忠愛 公司，自無成立幫助逃漏稅捐之餘地，而不得以稅捐稽徵法 第四十三條第一項之罪責相繩。惟公訴人既認此部分與前揭 有罪之幫助逃漏稅捐犯行有修正前刑法第五十六條連續犯之 裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知，併此敘明。據上論斷，應依刑事訴訟法第二百七十三條之一第一項、第二百九十九條第一項前段，修正前商業會計法第七十一條第一款，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第三十一條第一項、修正前刑法第二十八條、第五十六條、第五十五條、第四十一條第一項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官郭麗娟到庭執行職務
中 華 民 國 96 年 2 月 14 日 刑事第十一庭 法 官 鍾淑慧以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。 書記官 劉英芬中 華 民 國 96 年 2 月 14 日附錄論罪法條：
修正前商業會計法第七十一條
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損者。三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕 毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果者。
稅捐稽徵法第四十三條
(教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰)
教唆或幫助犯第四十一條或第四十二條之罪者，處三年以下有期徒刑、拘役或科新台幣六萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第三十三條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處一萬元以上五萬元以下罰鍰。
附表：
┌──┬───────┬────┬─────┬────┬────┐
│編號│買受人名稱 │發票日期│ 發票編號 │ 銷售額 │逃漏稅額│
│ │ │ │ │(新台幣)│(新台幣)│
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│01 │智煥企業有限公│92年4月 │SW00000000│2,584,50│129,225 │
│ │司 │ │ │0元 │元 │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│02 │同上 │92年4月 │SW00000000│2,144,10│107,205 │
│ │ │ │ │0元 │元 │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│03 │同上 │92年4月 │SW00000000│2,100,00│105,000 │
│ │ │ │ │0元 │元 │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│04 │同上 │92年4月 │SW00000000│1,302,00│65,100元│
│ │ │ │ │0元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│05 │富聖百貨有限公│92年4月 │SW00000000│86,130元│ 4,307元│
│ │司 │ │ │ │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│06 │錸誠企業有限公│92年4月 │SW00000000│16,560元│ 828元│
│ │司 │ │ │ │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│07 │忠愛企業有限公│92年4月 │SW00000000│601,800 │ │
│ │司 │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│08 │同上 │92年4月 │SW00000000│667,500 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│09 │同上 │92年4月 │SW00000000│743,800 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│10 │同上 │92年4月 │SW00000000│565,800 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│11 │同上 │92年4月 │SW00000000│665,800 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│12 │同上 │92年4月 │SW00000000│706,200 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│13 │同上 │92年4月 │SW00000000│704,500 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│14 │同上 │92年4月 │SW00000000│481,890 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│15 │同上 │92年4月 │SW00000000│661,940 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│16 │同上 │92年4月 │SW00000000│1,403,92│ │
│ │ │ │ │0元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│17 │同上 │92年4月 │SW00000000│1,435,60│ │
│ │ │ │ │0元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│18 │同上 │92年4月 │SW00000000│1,274,88│ │
│ │ │ │ │0元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│19 │同上 │92年4月 │SW00000000│780,000 │ │
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│20 │冠暐商行 │92年4月 │SW00000000│102,000 │ 5,100元│
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│21 │天天來百貨行 │92年4月 │SW00000000│91,800元│ 4,590元│
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│22 │江仔伯五金百 │92年4月 │SW00000000│91,800元│ 4,590元│
│ │貨行 │ │ │ │ │
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│23 │同上 │92年4月 │SW00000000│ 6,480元│ 324元│
│ │ │ │ │ │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│24 │同上 │92年4月 │SW00000000│167,280 │ 8,364元│
│ │ │ │ │元 │ │
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│25 │天天理髮燙髮 │92年4月 │SW00000000│52,020元│ 2,601元│
│ │材料行 │ │ │ │ │
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│26 │榮展商行 │92年4月 │SW00000000│50,490元│ 2,525元│
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│27 │高欣百貨精品有│92年4月 │SW00000000│39,600元│ 1,980元│
│ │限公司豐原營業│ │ │ │ │
│ │所 │ │ │ │ │
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│28 │駿隆五金塑膠行│92年4月 │SW00000000│146,520 │ 7,326元│
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│29 │駿將有限公司 │92年4月 │SW00000000│50,490元│ 2,525元│
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│30 │全方位五金百 │92年4月 │SW00000000│87,720元│ 4,386元│
│ │貨商行 │ │ │ │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│31 │同上 │92年4月 │SW00000000│36120元 │ 1,806元│
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│32 │允盛百貨企業有│92年4月 │SW00000000│232,560 │11,628元│
│ │限公司 │ │ │元 │ │
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│33 │全方位五金百貨│92年4月 │SW00000000│87,720元│ 4,386元│
│ │商行 │ │ │ │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│34 │全方位五金百貨│92年4月 │SW00000000│124,440 │ 6,222元│
│ │商行 │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│35 │富裕商行 │92年4月 │SW00000000│857,820 │42,981元│
│ │ │ │ │元 │ │
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│36 │東韋行 │92年4月 │SW00000000│857,340 │42,867元│
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│37 │同上 │92年4月 │SW00000000│172,260 │ 8,613元│
│ │ │ │ │元 │ │
├──┼───────┼────┼─────┼────┼────┤
│合計│ │ │ │ │574,389 │
│ │ │ │ │ │元 │
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