最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00251號
上 訴 人 甲○○
被 上訴 人 財政部
代 表 人 乙○○
上列當事人間因入出境事件，上訴人對於中華民國94年7月7日臺
北高等行政法院93年度訴字第3015號判決，提起上訴，本院判決
如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人為嘉菱實業有限公司（下稱嘉菱公司）之負責人 ，該公司因欠繳87、89、90年度營利事業所得稅、滯納金、 滯納利息、89年度營利事業所得稅罰鍰、90年度綜合所得稅 扣繳稅款罰鍰計新臺幣（下同）1,048,054元，經財政部臺 灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）依限制欠稅人或欠稅營 利事業負責人出境實施辦法（下稱限制出境實施辦法）第2 條第1項規定，報由被上訴人以93年2月24日台財稅字第0930 082034號函請內政部警政署入出境管理局（下稱境管局，現 已改制為內政部入出國及移民署）限制上訴人出境，經境管 局以93年2月25日境愛岑字第09310665010號處分書禁止上訴 人出國。上訴人不服，提起訴願，經訴願決定駁回，上訴人 猶未甘服，遂提起行政訴訟。
二、上訴人起訴主張略謂：㈠上訴人僅係嘉菱公司之名義負責人 ，並未實際負責公司營運，實際負責人為陳源泰，業經臺灣 高雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第17692號不起訴處 分書認明，應以陳源泰為限制出境對象；被上訴人對於上訴 人限制出境並不能達成其行政目的；又依財政部74年5月22 日台財稅第16387號函釋內容意旨可知，為防杜取巧，如實 際負責人另有其人之特殊情形，不能達到稅捐保全目的時， 仍應專案報部核定限制出境人，是「希圖規避限制出境而變 更負責人」為限制出境實施辦法第4條之準據，本件嘉菱公 司負責人及營利事業負責人之上揭變更並未涉「希圖規避限 制出境而變更負責人」之情形。被上訴人應依限制出境實施 辦法第4條本文規定，以變更後負責人為限制出境對象而解 除上訴人限制出境。㈡限制出境實施辦法第4條但書所謂「 三親等以內之親屬」，不包括姻親，是上訴人雖與93年3月4 日變更後負責人陳源泰具姻親關係，仍不該當上揭限制出境 實施辦法第4條但書所定「應繼續限制其出境」之情形。㈢
況嘉菱公司欠繳之稅款未合法送達，被上訴人亦未給予其陳 述意見之機會，原處分顯有違誤云云。為此，訴請將訴願決 定及原處分均撤銷。
被上訴人則以：㈠查嘉菱公司滯欠稅款已達限制出境實施辦 法第2條所定限制出境金額標準，被上訴人於93年2月24日函 請境管局限制出境時，上訴人仍為嘉菱公司登記之負責人， 依財政部83年9月22日台財稅第830432027號函釋及公司法第 12條規定，以上訴人為限制出境對象，尚無不合。至臺灣高 雄地方法院檢察署檢察官91年度偵字第17692號不起訴處分 書，係就上訴人詐欺案件審認其係嘉菱公司之名義負責人， 並非依公司法第9條規定以登記事項有虛偽不實情事而為判 決，尚難採據。㈡次查嘉菱公司欠繳之稅捐及罰鍰繳款書， 經郵務送達，分別經該公司及負責人蓋章、該公司營業處所 之大廈管理委員會蓋章及管理員簽名、上訴人同一戶籍之同 居人龔桂花君蓋章收受，均已合法送達，有繳款書及掛號郵 件回執影本附卷可稽，上訴人所訴嘉菱公司欠繳稅款繳款書 未合法送達云云，顯與事實未合。再者，被上訴人為避免被 上訴人隱匿、移轉財產或潛逃出境，而限制其出境，依行政 程序法第103條第8款規定，得不給予上訴人陳述意見之機會 。㈢再查民法親屬編第1章通則有關親屬之規範係涵蓋血親 與姻親，且綜觀法律中若規範之血親與姻親親等不同時，皆 於條文內明確列示；準此，前揭限制出境實施辦法第4條但 書中並未特別排除姻親關係之親屬，則條文所指「三親等以 內之親屬」應即涵蓋三親等以內之血親及姻親。南區國稅局 已依據限制出境實施辦法第4條規定，報請被上訴人函轉境 管局限制變更後負責人陳源泰君出境，惟因陳泰源為上訴人 配偶陳源輝之兄長，與上訴人具二親等姻親關係，是依限制 出境實施辦法第4條但書規定，仍應繼續限制上訴人出境； 原處分及所為訴願決定並無違誤等語，資為抗辯。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠按「納稅義 務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部， 函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者， 得限制其負責人出境。」「滯納金、利息、滯報金、怠報金 、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅 捐之規定。」「本法對於納稅義務人之規定，除第41條規定 外，於扣繳義務人、代徵人、代繳人及其他依本法負繳納稅 捐義務之人準用之。」分別為稅捐稽徵法第24條第3項、第 49條前段及第50條所明定。次按「在中華民國境內居住之個 人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關 稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單
計或合計，個人在新台幣50萬元以上，營利事業在新台幣10 0萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政 部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。 」為限制出境實施辦法第2條第1項所規定。㈡經查：⒈上訴 人為嘉菱公司之負責人，該公司欠繳87、89、90年度營利事 業所得稅、滯納金、滯納利息、89年度營利事業所得稅罰鍰 、90年度綜合所得稅扣繳稅款罰鍰計1,048,054元，均已告 確定，有公司基本資料查詢、限制出境案件戶籍資料及欠稅 情形表影本附被上訴人卷可稽，洵堪認定。⒉上訴人主張其 係嘉菱公司之名義負責人，並未實際負責公司營運，實際負 責人為陳源泰乙節；按「依限制欠稅人或欠稅營利事業負責 人出境實施規定限制出境之營利事業負責人，係指以依法得 代表該營利事業之法定代理人為限。……」及「……說明： 二、稽徵機關依規定報請限制營利事業負責人出境時，依本 部68年7月18日台財稅字第34927號函釋，應以依法得代表該 營利事業之法定代理人為限，所謂『依法得代表該營利事業 之法定代理人』，係指依公司法規定，經經濟部發給執照上 所記載之公司負責人；……」，分別為財政部68年7月18日 台財稅第34927號函及83年9月22日台財稅第830432027號函 之見解，該函釋乃係主管機關就所屬機關因執行稅捐稽徵法 第24條第2項之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法 規原意之釋示，與上開法律規定之立法意旨相符，法院自得 予以援用。是上訴人既為行為時任嘉菱公司之負責人，縱上 訴人所主張其並未實際負責公司，然揆諸上開財政部函釋意 旨，被上訴人依限制出境實施辦法第2條第1項所規定，通知 境管局對於上訴人予以限制出境，依法並無不合。⒊另依限 制出境實施辦法第4條規定：「依第2條規定限制營利事業負 責人出境後，如營利事業之負責人有變更時，應以變更後之 負責人為限制出境對象。但經查明變更後原負責人仍屬該營 利事業之受僱人、股東、合夥人或為變更後負責人之配偶、 三親等以內之親屬者，應繼續限制其出境。」，惟按民法第 4編關於親屬部分，所謂親屬包含血親、姻親及配偶三種， 而血親及姻親，亦含括直系與旁系。是上開限制出境實施辦 法第4條所謂「三親等以內之親屬」，自應包括直系或旁系 之血親或姻親而言；從而，上訴人主張該規定不包括姻親， 容有誤解，尚難可採。本件嘉菱公司於上訴人限制出境後之 93年3月4日及同年月19日分別向經濟部及南區國稅局高雄縣 分局辦理負責人變更登記，惟變更後之負責人陳源泰係上訴 人配偶陳源輝之兄，與上訴人具二親等旁系姻親關係，是被 上訴人依限制出境實施辦法第4條但書規定，尚不得解除上
訴人出境限制，依法亦無不合。⒋至上訴人所主張有關稅捐 稽徵文書未合法送達及限制上訴人出境前未給予陳述意見機 會乙節；查本件應審究者為被上訴人依限制出境實施辦法第 2條第1項規定，函請境管局限制上訴人出境，是否依法有據 問題。關於嘉菱公司欠繳87、89、90年度營利事業所得稅、 滯納金、滯納利息、89年度營利事業所得稅罰鍰、90年度綜 合所得稅扣繳稅款，是否合法送達有關處分書，與本案無涉 ，亦難執為應免限制上訴人出境之論據。至臺灣高雄地方法 院檢察署檢察官91年度偵字第17692號不起訴處分書，係就 上訴人詐欺案件審認其係嘉菱公司之名義負責人，並非依公 司法第9條規定以登記事項有虛偽不實情事而為判決，尚難 採為對於上訴人有利之依據。另被上訴人為避免上訴人隱匿 、移轉財產或潛逃出境，而限制其出境，依行政程序法第10 3條第8款規定，得不給予上訴人陳述意見之機會。綜上所述 ，原處分依法限制上訴人出境，並無不合等由，駁回上訴人 原審之訴。
四、上訴意旨復執前詞，並主張：㈠上訴人業如原審主張如認定 配偶、血親、姻親均屬親屬，則限制出境實施辦法第4條但 書大可僅規定三親等「親屬」即可包括配偶，又何需列舉配 偶滋生疑義？可見該法條在自動限縮轉嫁罰對象。況且民法 姻親範圍實屬過大，此乃限制出境實施辦法第4條但書於列 舉配偶及三親等親屬之餘不併列姻親之故。上訴人此項主張 ，原審於駁回判決並未附理由。㈡原審判決援引財政部83年 9月22日台財稅第830432027號函釋認定上訴人於限制出境時 為嘉菱公司登記名義人，雖非實際負責人，仍支持被上訴人 繼續限制上訴人出境處分而駁回上訴人之訴。惟上訴人業於 原審主張依財政部74年5月22日台財稅第16387號函釋意旨， 被上訴人為防杜取巧，本於職權調查，仍可專案核定以實際 負責人為限制出境對象，並不以營利事業登記證負責人為準 ；且如果不是屬於希圖規避限制出境，縱變更自己配偶三親 等親屬為負責人，即不屬於限制出境實施辦法第4條但書之 範疇，不應繼續限制前負責人出境。上訴人此項主張，原審 於駁回判決亦未附理由。㈢綜上，原審未能從干涉處分本質 、租稅法律主義探討限制出境實施辦法第4條但書規定之意 涵，即有違誤等語。請求將原判決廢棄改判。
五、本院查：㈠本件被上訴人於93年2月24日函請境管局限制上 訴人出境時，上訴人為嘉菱公司之營利事業登記負責人，該 公司滯欠90年度綜合所得稅罰鍰（違反扣繳義務）及87年度 、89年度、90年度營利事業所得稅本稅、罰鍰共計9筆稅捐 ，加計滯納金及利息合計1,048,054元，稅款逾期未繳納且
均告確定，因滯欠稅款已達限制出境金額標準，南區國稅局 據此函報被上訴人函轉境管局限制上訴人出境，境管局據以 禁止上訴人出國，仍原審依法調查本於職權認定之事實，且 為兩造所不爭執。上訴人雖主張其係嘉菱公司之名義負責人 ，並未實際負責公司營運云云，惟原審引據財政部68年7月1 8日台財稅字第34927號函及83年9月22日台財稅字第8304320 27號函，並說明該函釋乃財政部就所屬機關因執行稅捐稽徵 法第24條第2項之規定發生疑義，本以主管機關之權責所為 符合法規原意之釋示，與法律規定之立法意旨相符，而認上 訴人主張為不可採，即非無據。另上訴人主張其與嘉菱公司 實際負責人陳泰源雖有二親等姻親關係，惟限制出境實施辦 法第4條但書規定之三親等親屬，應不含姻親在內。原審認 定該三親等親屬包括配偶、血親、姻親，判決未附理由亦屬 違法乙節。經查原判決理由欄三(三)即已詳述：「民法第4 編關於親屬部分，所謂親屬包含血親、姻親及配偶三種，而 血親及姻親，亦含括直系與旁系。是以上開限制出境實施辦 法第4條所謂『三親等以內之親屬』，自應包括直系或旁系 之血親或姻親而言；從而，上訴人主張該規定不包括姻親， 容有誤解，尚難可採。本件嘉菱公司於上訴人限制出境後之 93年3月4日及同年月19日分別向經濟部及南區國稅局高雄縣 分局辦理負責人變更登記，惟變更後之負責人陳源泰係原告 配偶陳源輝之兄，與上訴人具2親等旁系姻親關係，是被上 訴人依限制出境實施辦法第4條但書規定，尚不得解除上訴 人出境限制。」，上訴人此部分主張實屬無稽。㈢本件原判 決認被上訴人援引稅捐稽徵法第24條第3項、第49條前段、 第50條及限制出境實施辦法第2條第1項之規定，函請境管局 限制上訴人出境，於法並無不合，並說明上訴人所主張有關 稅捐稽徵文書未合法送達及限制上訴人出境前未給予陳述意 見機會乙節，因本件應審究者為被上訴人依限制出境實施辦 法第2條第1項規定，函請境管局限制上訴人出境，是否依法 有據問題。關於嘉菱公司欠繳87、89、90年度營利事業所得 稅、滯納金、滯納利息、89年度營利事業所得稅罰鍰、90年 度綜合所得稅扣繳稅款，是否合法送達有關處分書，應於該 營利事業所得稅事件提起行政救濟時爭執，尚與本案無涉， 亦難執為應免限制上訴人出境之論據。至於臺灣高雄地方法 院檢察署檢察官91年度偵字第17692號不起訴處分書，係就 上訴人詐欺案件審認其係嘉菱公司之名義負責人，並非依公 司法第9條規定以登記事項有虛偽不實情事而為判決，尚難 採為對於上訴人有利之論據。另被上訴人為避免上訴人隱匿 、移轉財產或潛逃出境，而限制其出境，依行政程序法第10
3條第8款規定，得不給予上訴人陳述意見之機會。進而維持 原處分及訴願決定，駁回上訴人在原審之訴。核其認事用法 均與論理法則及經驗法則無違，所適用之法規與解釋、判例 ，亦無牴觸。尚無判決不適用法規或適用不當之違法；又所 謂判決不備理由係指判決全然未記載理由，或雖有判決理由 ，但其所載理由不明瞭或不完備，不足使人知其主文所由成 立之依據。原判決對於上訴人於原審指訴各節，均已一一詳 加予論駁，上訴人復執前述各點，任意指摘原判決有違背法 令情事，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 2 月 9 日 第一庭審判長法 官 林 茂 權
法 官 廖 宏 明
法 官 黃 清 光
法 官 鄭 忠 仁
法 官 黃 本 仁
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 96 年 2 月 9 日 書記官 王 福 瀛
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