臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02733號
原 告 中國合成橡膠股份有限公司
代 表 人 甲○○（董事）
訴訟代理人 袁金蘭
林瑞彬律師
被 告 經濟部工業局
代 表 人 陳昭義（局長）
訴訟代理人 丙○○
丁○○
乙○○
上列當事人間因促進產業升級事件，原告不服經濟部中華民國95
年6 月15日經訴字第09506169320 號訴願決定，提起行政訴訟。
本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
原告於民國（下同）94年10月21日檢附去瓶頸及30噸鍋爐專 案投資計劃書、生產製造流程圖與設備配置圖、設備明細表 等文件，向被告提出申請( 收文字號:00000000000) 核發投 資抵減證明。案經被告審查，認原告所檢附之去瓶頸及30噸 鍋爐專案計劃，皆為部分機器設備更新，不符合投資抵減「 整廠、整批」必須為全新設備經本局專案核定之規定，於94 年12月9 日以工化字第09400912010 函駁回原告申請（下稱 原處分）。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件 行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈原告之訴駁回。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
㈠原告主張之理由：
⒈原處分認整線設備均應全部屬全新者為限之規定已逾越母 法促進產業升級條例之授權範圍，顯有違誤:
⑴按「購置設備採整廠或整線申請發證者，經專案核定， 得以最後一批設備交貨日期為準。... 。」、「前項第 三款整廠或整線之認定如下：... 二、採整線申請發證 者，其設備應在同一生產線上有相互關聯足以影響完成 生產作業，或設備及其附屬設備須互相配合方能發揮功 能。」分別為行為時網際網路業製造業及技術服務業購 置設備或技術適用投資抵減辦法（下稱投資抵減辦法） 第5 條第3 項第3 款及第4 項第2 款所規定。至於該申 請投資抵減之設備，依行為時投資抵減辦法第3 條：「 網際網路業、製造業及技術服務業購置自行使用之自動 化、溫室氣體排放量減量或提昇企業數位資訊效能之設 備或技術，....適用前項之設備，以全新者為限。」可 知，企業申請「整線專案核定」者，該管行政機關應就 其設備或附屬設備審核是否為在同一生產線上，且設備 或附屬設備（含全新及固有設備）確實係相互關聯以能 發揮功能並足以影響完成生產作業，惟其中生產線上運 轉之「所有」設備並不要求必須為全新購置者，而係提 出申請適用投資抵減之設備須為全新購置者。
⑵再按促進產業升級條例（下稱促產條例）第6 條立法目 的觀之，就公司投資購買自動化設備或技術之支出，給 予投資抵減之目的，顯係希望企業運用新購置之自動化 設備，確實可供用於生產、製造或服務，並以提昇生產 產能、降低成本，進而達到加速我國產業升級及繁榮國 內經濟目的，該項全新購置設備支出即有投資抵減之適 用。政府絕無可能認為企業於購置自動化設備加上生產 線上部分固有舊設備同樣可達到前述立法目的之功能時 ，較購置生產線上全部整套之自動化設備之行為，係屬 不值得鼓勵之行為，故行政機關絕無權反於立法目的， 任意制定限縮租稅優惠之消極要件與程序要件，於制定 上開投抵辦法後之解釋，更不可流於恣意，以免違反促 產條例「促進產業升級，健全經濟發展之立法意旨」及 平等原則。
⑶原告生產線上之未汰換之固有設備係由於仍可進行正常 運轉，並未達須報廢時點，自不需進行汰舊換新，倘以 被告此次整線設備均應全部屬全新者為限之認定標準， 無疑係迫使原告亦須將仍可正常運轉之固有設備一併汰 換，間接增加企業投資成本之負擔，恐形成浪費現有資 源之現象，當非促進產業升級之目的；亦否定原告係為 整線運作正常，雖僅汰換部分設備，仍係為整體生產效 率提升，促進產業升級之用意。換言之，觀諸母法促產
條例第6 條立法原意及授權行政院訂定之投資抵減辦法 之文義解釋既無可能要求整線設備均應全部屬全新者為 限之規範解釋，原處分將原告原本依實質要件所應享有 之投資抵減優惠予以剝奪，將整線之設備更新與整線設 備全部全新者作不當文字連結，已限縮人民適用投資抵 減之範圍，顯非促產條例立法之原意，除與大法官釋字 第367 號解釋意旨不符，並已逾越母法促產條例之授權 範圍。
⒉再細譯相關法令及「申請須知」文義，仍絕未要求凡以「 整線」方式申請投資抵減者所購置之設備需整線皆為全新 設備，被告在法無明文下，以「整線設備均應屬全部全新 者為限」加以論斷本案，且訴願決定亦未予以糾正，顯增 加法令所無之限制予原告，當然違背租稅法定主義： ⑴依中央法規標準法第5 條之規定，關於人民之權利義務 事項應以法律定之，而「租稅法定主義法律保留」在稅 法上的具體原則，依憲法第19條「租稅法定主義」的規 定，人民有依法納稅之義務，係指人民僅依法律所定之 納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及租稅減免等項目而 負繳納義務或享受減免繳納之優惠，舉凡應以法律明訂 或法律未予規定之租稅項目，不得比照或類推適用其他 法令之規定，或者另以命令做不同之規定，或甚至增列 法律所無之限制，否則即屬違反租稅法定主義。 ⑵按「適用前項之設備，以全新者為限。」、「採整線申 請發證者，其設備應在同一生產線上有相互關聯足以影 響完成生產作業，或設備及其附屬設備須互相配合方能 發揮功能。」分別為行為時投資抵減辦法第3 條第2 項 及第5 條第4 項第2 款所規定，另依行為時投資抵減辦 法申請須知（下稱申請須知）四、處理原則之（一）一 般性事項中第2 小點所述：「所謂「整廠」、「整批」 之認定標準為：⑴設備及其附屬設備需互相配合方能發 揮功能者。⑵同一生產線上有相互關聯足以影響生產作 業者。⑶非屬以上⑴、⑵情況者，如購置設備擬採整廠 或整批設備發證者，˙˙˙。」故「整線申請」者，必 須符合1.申請適用投資抵減所購置之設備為全新者、2. 設備應在同一生產線上有相互關聯足以影響生產作業、 3.設備及其附屬設備需互相配合方能發揮功能等3 項要 件，此合先予以敘明。
⑶上開投資抵減辦法及申請須知，顯未有明文規定要求申 請整線發證者須符合「同一生產線上之所有設備皆須為 互有關聯足以影響生產作業之全新設備」。亦即若該生
產線上仍有部份為非全新購置之固有設備，但只要另購 置之全新設備皆位於同一條生產線上，且設備或附屬設 備（含全新及固有設備）彼此互有關聯並能互相配合即 可。原處分顯超出前揭法令規定之文義解釋範圍，限縮 所謂整線生產申請發證之適用範圍，增加上述投資抵減 辦法及申請須知規定中所無之限制，顯損及原告依法得 享有之租稅優惠權益，當然違背課稅要件法定主義（即 租稅法定主義下之子原則）。
⒊投資抵減辦法所訂「整線」認定方式，顯係為正確審核是 否可達促進產業升級目的而設，被告未審酌上情，拘泥於 整線所更換之設備皆須為全新購置為限之理由予以否准， 其已違背促產條例之立法意旨：
⑴按政府頒佈促進產業升級條例，訂定各行業購置設備或 技術適用投資抵減辦法，察其立法目的既為以租稅獎勵 企業投資購置自動化設備或技術，運用自動化設備或技 術，以科技化及效率化之方式提昇生產產能、降低成本 、以加速我國產業升級、企業體質之改善、繁榮經濟、 促進就業，並減少產業外流，達到根留台灣繁榮國內經 濟目的，因此，藉租稅減免之優惠就企業購置設備或技 術之支出，准予企業享有營利事業所得稅額之抵減優惠 ，為投資抵減租稅優惠實體面之具體規定。以此立法目 的觀之，就企業購買營運使用之設備或技術是否應予認 列為投資抵減之項目而得以為營利事業所得稅額抵減之 項目，諒係以該設備或技術是否確實已可供公司用於生 產、製造或服務，於生產線上已可進行正常運轉後，始 可達提昇生產產能以加速產業升級為認定標準，而非僅 鼓勵國內公司購買自動化設備或技術。而就投資抵減租 稅優惠申請程序面之具體規定，原則上為設備交貨之次 日起6個月內提出申請， 但鑑於投資所購買之各批自動 化生產設備於生產線上倘若無法單獨進行運作，同時分 期購入之自動化生產設備相互關聯，須整批互相配合之 情形下方可使生產線發揮正常功能時，乃訂定公司得以 「整線」方式申請專案核定，即得以最後一批生產設備 交貨後，將整批生產設備安裝於生產線上，確定設備間 已完全配合，生產作業可正常運作後，此時方得享有抵 減稅款之優惠。
⑵原告於本案中所增添更換之系爭各批生產設備，包括反 應器、油預熱器等，皆位於同一生產線上，且分別位於 生產線之前段或後段，系爭各批新生產設備與固有設備 彼此間互有關聯，須密切配合從事生產，缺一不可，足
以影響生產作業，是須於整批新生產設備於生產線安裝 完成並經嚴密測試無誤後，方能使生產線進行正常運作 ，以發揮其功能，謹檢附原告碳煙設備試車報告可資佐 證，且當新購買之系爭生產設備經驗收或測試不符生產 作業所需規格時，依簽訂之訂購合約書，供應商應無條 件收回，並依原告指定日期重新交貨。
⑶原告投資購買系爭各批全新生產設備之規格、細部項目 與數量繁雜，惟在實體投資抵減優惠適用上並無疑義， 但因各批單一設備交貨與裝置完成後並無法各自達使用 狀態，生產線仍無法進行正常運作以供被告確認，故必 須以「整線」方式提出申請，依前揭投資抵減辦法第5 條第3 項第3 款，應即得以最後一批設備交貨日期為基 準，倘以被告所認原告為部分設備更新不符整線之申請 ，應適用前揭投資抵減辦法第5 條第1 項第2 款，即應 於各批新設備交貨之次日起6 個月提出申請，此認定方 式代表原告陸續購進之系爭各批新設備不須整批一併安 裝於生產線，並測試是否可互相配合從事生產以使生產 作業能完整運作之情形下，即可申請適用投資抵減。試 問當其中有一批新設備有瑕疵或規格不符造成整條生產 線無法進行正常運作，原告可依碳煙設備訂購合約書約 定退貨之情形，自無法提昇生產產能以降低成本。綜上 所述，原告購置全新設備，依法可就所購置之內容享有 投資抵減之優惠，但因整條生產線之新舊設備間須相互 配合，耗時較長，是以提出整線申請，此整線申請發證 方式實係前揭投資抵減辦法之最適切例證，並且符合政 府獎勵企業投資之原意，自應依法核准。綜上，原處分 及訴願決定顯有違誤，請撤銷原處分及訴願決定。 ㈡被告主張之理由：
⒈行政院93年7 月14日行政院壹財字第0930029311號令發布 之投資抵減辦法第5 條依本辦法規定適用投資抵減者，其 購置之設備或技術，應依下列期限及程序辦理：第一項第 一款之之交貨時間，依下列規定認定之：三、購置設備採 整廠或整線申請發證者，經專案核定，得以最後一批設備 交貨日期為準。其以同一訂購證明文件整批訂購者，其交 貨日期之認定亦同。另被告產業政策組曾於94年11月29日 以創簽字號：工策字第09401026141號 「廠商申辦整廠整 線設備之事宜討論會議」會議紀錄七、決議事項：（二） 投資抵減之立法本旨即為全新之設備，故無論整廠或整線 之申請亦應全部設備皆為全新設備才可，且現行辦法規定 購置設備採整廠或整線者，應事先經被告專案核定。按上
述條文規定，公司申請申辦整廠整線投資抵減證明時，應 為購置全新之設備為之。故原告中國合成橡膠股份有限公 司，自當購置全新之設備再向被告提出申請。
⒉本件原告曾於94年10月21日以中膠（94） 字第045號函及 94年11月8日以中膠（94）字第049號函向被告申辦「碳煙 」去瓶頸及30噸鍋爐整廠整線投資抵減證明，經被告審查 於94年10月28日以工化字第00000000000號函及94年12月 9 日以工化字第09400912010 號函復：本專案設備皆為部 分更新，並不符合投資抵減辦法中「整廠或整線」必須為 全新設備之規定。原告誤解投資抵減辦法規定，係應歸責 原告之疏忽。
⒊另原告提及被告84年3 月2 日工證（84）3 字第000025號 所核發原告整廠證明書中，當時原告並未更新40C 反應器 一節，經查原告所檢附81年度U3擴建專案工程設備變動- 圖塊說明，40C 反應器與PC-300反應器係為分別獨立之生 產線，亦即原告所生產之碳煙可由40C 反應器之生產線生 產，亦或由PC-300反應器生產線生產，因此原告雖未購置 40C 反應器，並未違背投資抵減辦法中整廠整線之規定， 因此得以申辦整廠整線投資抵減。綜上所述，本件原告之 訴為無理由，請依法駁回原告之訴。
理 由
一、原告起訴主張：被告要求以整線方式申請投資抵減者所購置 之設備需整線為「全新」機器設備之更換，顯然超出法律文 義解釋，限縮整線生產之適用範圍，增加投資抵減辦法規定 中所未見之限制，損及原告依法得享有之租稅優息權益，亦 有違背依法行政及租稅法定原則。原處分顯有違法，爰提起 本件行政訴訟，求為判決如聲明所示云云。
二、被告則以: 依投資抵減辦法規定，公司申請申辦整廠整線投 資抵減證明時，應為購置全新之設備為之。原告申請「碳煙 」去瓶頸及30噸「蒸汽」鍋爐專案為整廠整批之投資抵減證 明，因專案設備皆為部分更新，不符合投資抵減「整廠、整 批」必須為全新設備且經該局專案核定之規定，乃為否准原 告申請之處分，並無違誤，求為判決駁回原告之訴等語，資 為抗辯。
三、按行為時投資抵減辦法第3 條規定「網際網路業、製造業及 技術服務業購置自行使用之自動化、溫室氣體排放量減量或 提升企業數位資訊效能之設備或技術，其在同一課稅年度內 購置總金額達60萬元以上者，屬設備部分得就購置成本按百 分之11；屬技術部分得就購置成本按百分之10，自當年度起 5 年內抵減各年度應納營利事業所得稅額。適用前項之設備
，以全新者為限。」又同辦法第5 條第1 項規定「依本辦法 規定適用投資抵減者，其購置之設備或技術，應依下列期限 及程序辦理：一、應於93年1 月1 日起至94年12月31日之期 間內訂購，並於訂購日之次日起二年內交貨。若因情形特殊 ，未能於規定期限內交貨者，得於期限屆滿前敘明事由，向 經濟部工業局或其授權機關申請延長，但延長期間不得超過 2 年。」第3 項規定「第1 項第1 款之交貨時間、依下列規 定認定之：... 三、購置設備採整廠或整線申請發證者，經 專案核定，得以最後一批設備交貨日期為準。其以同一訂購 證明文件整批訂購者，其交貨日期之認定亦同。」至於所謂 整廠或整線之認定，同辦法第5 條第4 項規定為「一、採整 廠申請發證者，其設備應指在一完全新廠內所購置之設備為 限。二、採整線申請發證者，其設備應在同一生產線上有相 互關聯足以影響完成生產作業，或設備及其附屬設備須互相 配合方能發揮功能。」
四、查原告於94年10月21日檢附相關文件，向被告提出申請( 收 文字號:00000000000) 核發投資抵減證明。被告以原告所檢 附之去瓶頸及30噸鍋爐專案計劃，皆為部分機器設備更新， 不符合投資抵減「整廠、整批」必須為全新設備經專案核定 之規定，作成原處分駁回原告申請等事實，有原告94年10月 21日中膠 (94)字第045號申請書、去瓶頸及30噸鍋爐專案投 資計劃書、生產製造流程圖與設備配置圖、設備明細表等件 附原處分卷可稽，並為兩造所不爭，堪以憑認。五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於: 系爭去瓶頸及 30噸鍋爐專案計劃，為部分機器設備更新，是否符合行為時 投資抵減辦法第5 條第3 項第3 款及第4 項第2 款規定之「 整線」設備? 經查:
㈠、按促產條例第6 條之立法目的在投資抵減可降低購置機器設 備之成本、改變資本與勞務之價格比，因其所產生之替代效 果與所得效果，能加速達成工業升級之目標。可知，得申請 投資抵減之自動化設備，應以全新者為限，以鼓勵該類產業 汰舊更新自動化生產設備提高生產力。是行政院依據前開條 例授權訂定投資抵減辦法之適用範圍、核定機關、申請期限 、申請程序等相關事項，核與母法無違，行政機關辦理相關 案件，自得據之適用。又得以適用抵減稅額之自動化設備， 必須以全新者為限，此觀前揭促產條例第6 條之立法目的及 投資抵減辦法3 條第2 項之規定自明。足見，依投資抵減辦 法提出申請核發抵減證明之自動化設備，不論是採個別、整 廠或整線申請，均必須符合「全新」之要件。再者，投資抵 減辦法第1 條係明定法源依據、第2 條係規定名詞定義、第
3 條及第4 條係規定適用之設備及範圍、第5 條係規定申請 之期限及程序。另顧及採整廠或整線申請發證者，其交貨時 間與採單項個別設備申請發證者，有所不同，而於第5 條第 3 項第3 款從寬規定，以最後一批設備交貨日期為準。至於 第5 條第4 項僅係針對所購置之設備係屬以整廠、整線或整 批之方式申請核發證明者，所作有關「整廠」或「整線」之 認定標準，並未排除同法第3 條第2 項規定之適用，是原告 採整線方式申請核發投資抵減證明，依投資抵減辦法第3 條 第2 項及第5 條第4 項之規定，必須同時具備「整線設備」 及「全新」二項要件，始符合規定，此為法令所明定，並非 被告自行限縮解釋。原告主張被告原處分增加投資抵減辦法 規定未有之限制，損及原告依法得享有之租稅優惠權益，違 背依法行政及租稅法定原則云云，均非可採。
㈡、原告主張生產線上之未汰換之固有設備仍可進行正常運轉， ，倘以被告整線設備均應全部屬全新者為限之認定標準，無 疑迫使原告亦須將仍可正常運轉之固有設備一併汰換，間接 增加企業投資成本之負擔，恐形成浪費現有資源之現象，當 非促進產業升級之目的云云。惟投資抵減辦法就單項個別自 動化設備之申請程序，已另有規定，原告可僅就汰換的新設 備依規定申請投資抵減，未強令原告須整線設備全部更新， 始可申請投資抵減。原告此部分之主張，尚非可採。㈢、本件原告申請適用投資抵減之設備，基本上分為3 個部分: 第1 及第2 部分為U1與U2之擴建工程，原告計畫利用將現有 300T3 、300T1&T2反應器替換為375T反應器，並將部分管線 、風車、油預熱器、乾燥爐等設備加以更換或調整，使各該 生產線之碳煙產能增加至5,000 噸～12,500噸；第3 部分則 為新建一套30噸之鍋爐，有原告「中橡林園廠碳煙及蒸汽擴 產專案投資計畫書」附原處分卷可按。經與原告提出之投資 計畫生產製造流程圖比對後，可知，系爭投資計畫所擬擴建 之碳煙生產線，僅為「部分」機具設備之更換或更新，為原 告所不爭（見原告起訴狀第8 頁及本院96年2 月27日準備程 序筆錄），並有原告擴建專案工程及30噸鍋爐設備變動─圖 塊說明乙件在卷可稽（見原證1 ），揆諸前揭說明，「部分 」設備更新，核非「整線」設備全新，要堪認定。是原告主 張系爭去瓶頸及30噸鍋爐專案計劃，為部分機器設備更新， 符合行為時投資抵減辦法第5 條第3 項第3 款及第4 項第2 款之規定，委無足採。
六、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。被告以原告申請核發 投資抵減之設備皆為部分更新，不符合投資抵減「整廠、整 批、整線」必須為全新設備經專案核定之規定，作成原處分
否准所請，核無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告 仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 3 月 15 日 第四庭審判長 法 官 侯東昇
法 官 李玉卿
法 官 林惠瑜
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 96 年 3 月 15 日 書記官 劉道文
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