臺北高等行政法院判決
95年度簡字第00733號
原 告 甲○○
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）住同上
上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年
7 月31日台財訴字第09500308250 號（案號：第00000000號）訴
願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）92年度綜合所得稅結算申報， 列舉扣除其本人、配偶及受扶養親屬對中華民國普濟功德會 （下稱普濟功德會）之捐贈扣除額計新臺幣（下同）704,00 0 元，被告初查認定為不實捐贈而予剔除，核定其當年度綜 合所得總額為3,573,035 元，淨額為2,629,872 元，應補稅 額123,758 元。原告不服，申請復查，經被告95年4 月26日 財北國稅法字第0950205259號復查決定書（下稱原處分）駁 回；原告仍不服，向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向 本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
被告認原告等之捐贈是並非真實，於法是否有據？ ㈠原告主張之理由：
1.按行政程序法第96條第1 項第3 款規定行政處分以書面為 之者，應記載「主旨、事實、理由及其法令依據」。次按 行政罰法第7 條規定：「違反行政法上義務之行為非出於 故意或過失者，不予處罰。」上開立法理由，係基於現代 國家「有責任始有處罰」的原則，並為提升人權之保障， 國家欲處罰行為人者，應由行政機關就行為人的故意、過 失負舉證責任，故不採「推定過失責任」的立法。 2.原處分以普濟功德會無帳簿紀錄、存款帳號，支付憑證亦 多屬個人支出，與申報數千萬捐贈收入顯不相當，且資金 流程亦無法提供，遂核認無捐贈收入或支出之事實，有財 政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）94年9 月25日 北區國稅大溪一字第0940002150號函及普濟功德會負責人 邱證覺筆錄影本附卷可稽，認定為不實捐贈而予剔除，核
定原告當年度綜合所得總額為3,573,035 元，淨額為2,62 9,872 元，應補稅額123,758 元，固非無據。惟查，被告 僅因普濟功德會無帳簿紀錄、存款帳號，支付憑證亦多屬 個人支出，與申報數千萬捐贈收入顯不相當，且資金流程 亦無法提供，卻未依法舉證證明上開普濟功德會之捐贈收 據係非真實，即核認本件無捐贈收入事實，顯然違反行政 程序法第96條第1 項第3 款理由不備之規定。 3.按所得稅爭議案件，有關稅基所得之客觀證明分配責任， 屬所得減項之列舉扣除額，因係為稅捐債權減縮或消滅之 要件事實，固應由「納稅義務人」終極負擔「事證不明」 之不利益。而普濟功德會無帳簿紀錄、存款帳號，支付憑 證亦多屬個人支出，與申報數千萬捐贈收入顯不相當，且 資金流程亦無法提供被告查核，僅係普濟功德會未依法實 施財務管理，與本件原告持有上開普濟功德會之真實捐贈 收據依法報稅之事實無涉，亦無「事證不明」之不利益情 事。上開普濟功德會違反行政法上義務之行為，既非出於 原告之故意或過失，依行政罰法第7 條規定，不予處罰甚 明。
4.被告明知原告持有上開普濟功德會之真實捐贈收據，申報 當年綜合所得稅，卻仍以難據為捐贈事實之證明等由，駁 回原告復查之申請，訴願決定復予維持，其認事用法顯均 有違誤，懇請鈞院明察，依法判決如訴之聲明，藉伸法紀 ，用保原告合法權益，實感德便。
㈡被告主張之理由：
1.按「按前3 條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免 稅額及扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額……二、 扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一 減除外，並減除特別扣除額……（二）列舉扣除額：1.捐 贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額 最高不超過綜合所得總額20% 為限。但有關國防、勞軍之 捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」為行為時所得 稅法第17條第1 項第2 款第2 目之1 所明定。次按「當事 人主張事實，應負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為 主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」最高 行政法院（89年7 月1 日改制前為行政法院，下同）36年 度判字第16號著有判例。
2.本件原告於辦理92年度綜合所得稅結算申報，列舉扣除其 本人、配偶及受扶養親屬對普濟功德會之捐贈扣除額合計 704,000 元，原核定以原告列報系爭對普濟功德會之捐贈 扣除額經北區國稅局所屬大溪稽徵所通報「無捐贈事實」
，乃否准認列系爭捐贈扣除額。
3.原告訴稱確有系爭捐贈事實，亦取具普濟功德會開立之收 據，被告未舉證證明系爭捐贈收據係非真實，即否准認列 於法有違等情。經查，普濟功德會89年至92年無設置金融 機構存款或出納紀錄，所提示之支出憑證扣除核認個人支 出及憑證不合法部分，已所剩無幾，與申報數千萬捐贈收 入顯不相當，且核認屬非創設目的支出。該收款人邱證覺 於談話筆錄亦稱無資金流程或其他憑證可提供，應認無支 出且無捐款收入事實等情，有北區國稅局所屬大溪稽徵所 94年9 月25日北區國稅大溪一字第0940002150號函影本附 卷可稽，是以原告如無其他具體事證供核，尚不足證明有 捐贈之事實。原告雖提供其於捐款日期前後歷次提款紀錄 之存摺影本供核，惟查，普濟功德會捐贈收據開立日期及 金額為：原告配偶林仙華92年（下同）2 月8 日1,000 元 、4 月18日80,000元、7 月21日80,000元、8 月13日90,0 00元，原告2 月8 日80,000元、4 月18日1,000 元、6 月 16日90,000元、10月19日80,000元，受扶養親屬陳怡良3 月16日50,000元、11月12日1,000 元，林李金枝5 月21日 50,000元，林水木12月10日50,000元，陳富盈1 月12 日 50,000元、7 月21日1,000 元；核與原告所提示其存摺影 本之分次提款日期及金額均未吻合，是該提款紀錄至多僅 能佐證原告是日有提領若干現金款項，實難證明各該提領 款項確係用於原告、其配偶及其受扶養親屬等人之系爭捐 贈，參諸最高行政法院94年度判字第1842號判決「租稅撤 銷訴訟之客觀舉證責任，原則上應採法律要件說……至租 稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實 ，應由納稅義務人負舉證責任。」及首揭最高行政法院36 年度判字第16號判例意旨，本件原告既難證明確有系爭捐 贈之事實，從而被告否准認列系爭捐贈扣除額，並無不合 。
理 由
一、按行為時所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目規定：「 按前3條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及 扣除額後之餘額，為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：… …。二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除 額擇一減除外，並減除特別扣除額：（一）標準扣除額…… （二）列舉扣除額：1.捐贈：對於教育、文化、公益、慈善 機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額20%為限。 但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制 。」
二、本件兩造不爭原告92年度綜合所得稅結算申報，列舉扣除其 本人、配偶林仙華及受扶養親屬林水木、林李金枝、陳富盈 及陳怡良分別對普濟功德會之捐贈扣除額251,000、251,000 、50,000、50,000、51,000及51,000元，合計704,000元， 並有全國性及區級人民團體立案證書及收據等在原處分卷可 稽，堪認為真實。
三、是本件之爭執，在於被告認原告等之捐贈是並非真實，於法 是否有據？
四、經查：
㈠查普濟功德會89年至92年無設置金融機構存款或出納紀錄， 所提示之支出憑證扣除經財政部台灣省北區國稅局大溪稽徵 斤核認為個人支出及憑證不合法部分，已所剩無幾，與申報 數千萬捐贈收入顯不相當，且經該稽徵所核認屬非創設目的 支出；又該收款人邱證覺於93年9月21日接受該稽徵所訪談 時亦稱無資金流程或其他憑證可提供，此有談話筆錄、憑證 查核准駁理由等在原處分卷可按；該稽徵所據此認定原告等 無支出且無捐款收入乃函復被告，此亦有該稽徵所94年9月2 5日北區國稅大溪一字第0940002150號函影本在原處分卷可 參，是被告認定原告等如無其他具體事證供核，尚不足證明 有捐贈之事實，於法並無不合。
㈡查依原告提出之原告等6人之捐贈收據來看，除了4紙各為1, 000元之外，其餘10紙，其捐贈時間分別在92年1至12月（除 9 及11月外）之10個月，金額則在50,000元至90,000元間不 等，依原告提供之台北市第一信用合作社存摺（下稱一信存 摺）及郵政存簿儲金簿（下稱儲金簿）影本（原告雖另提出 合作金庫銀行存摺影本之封面，惟未見內頁）記載之來往明 細以觀，參諸社會常情，如果有上開金額之進出，縱非屬匯 款，縱不能逕認為提款即等同捐贈，至少在時間及金額上要 稱得上相當。然查：
1.就1月12日50,000元之收據：原告主張係1月3日自一信存 摺提領30,000元及10,000元，共計40,000元，時間相差9 日，金額亦相差10,000元。
2.就2月8日80,000元之收據：原告主張係1月27日自一信存 摺提領10,000元，1月30日復自同摺提領9,650元、15,018 元 及20,000元，共計54,668元，時間相差在9 至12日， 金額亦相差25,332元；而不能採信之更重要的理由有以下 二者：⑴原告存摺中有多筆尾數是18元，且附註有帳號的 提領紀錄，1 月30日之15,018元僅係其中之一，很明顯的 該18元是跨行轉帳的手續費，既然是跨行轉帳，則原告當 可很輕易的提出往來明細，其究將錢轉帳給何人，惟原告
卻主張此均係提現之一部分；⑵原告與銀行往來之習慣， 是會將數千元亦存入銀行的，已如前述，則原告如擬於2 月8 日捐贈80,000元，何以在1 月27日卻先提領10,000元 ，1 月30日又自同摺提領3 次，且前2 次之金額僅有數千 元至1 萬餘元（且均有尾數），4 次之金額加在一起，亦 只有5 萬餘元，實與常情太違，顯係事後拼湊之結果。 3.就3月16日50,000元之收據：原告主張係3月14日自一信存 摺提領12,000元，此日期雖尚稱接近，惟金額相差了38,0 00元。
4.就4月18日80,000元之收據：原告主張係4月11日自一信存 摺提領50,018元，其不可採信之理由見2.所述。 5.就5月21日50,000元之收據：原告主張係5月2日自一信存 摺提領30,018元，其不可採信之理由同見2.所述。 6.就6月16日90,000元之收據：原告主張係6月2日自一信存 摺提領30,000元及30,000元，復於6月17日自同摺提領10, 000元，其中60,000元早在2週前即提領，不合常情，況且 該6月17日之10,000元，尚在收據開立之次日，更非可採 。
7.就7月21日80,000元之收據：原告主張係7月7日自一信存 摺提領30,000元及15,018元，其不可採信之理由亦見2.所 述；原告主張復於7月12、14及16日分別自儲金簿提領10, 000 元、10,000元及30,000元，其不可採信之理由見2.⑵ 所述。
8.就8月13日90,000元之收據：原告主張係7月25日、29日及 8月9日分別自儲金簿提領25,000元、70,000元及20,000元 ，查儲金簿就該70,000元明白記載係跨行轉出，原告如係 轉給普濟會之帳戶，則原告應可輕易舉證，惟未見原告提 出，且原告主張係提領現金，至其餘2筆提款，其不可採 信之理由見2.⑵所述。
9.就10月19日80,000元之收據：原告主張係10月17日、21日 及22日分別自儲金簿提領20,000元、10,007元及20,000元 ，查其中10月21日及22日之提款，在收據日期之後，顯非 可採，10月17日之20,000元，此日期雖尚稱接近，惟金額 相差了60,000元。
10.就12月10日50,000元之收據：原告主張係11月28日、12月 8日、15日及19日分別自儲金簿提領60,000元、20,000元 、15,007元及15,000元，其總和高達11萬元，已非可信， 且查其中12月15日及19日之提款，在收據日期之後，顯非 可採；雖原告在11月28日所提領之60,000元，確實超過其 所主張之50,000元之捐贈，然而此日期亦較收據日期早了
近2週，仍非可採。
㈢又原告主張其無故意過失云云，查本件被告係命原告補稅， 並未處以罰鍰，本即無需論究原告之故意過失，況查依上開 原告就其捐贈款項之流程說明以觀，原告未支出該70 4,000 元，卻取得該金額之收據申報扣抵所得稅，其就該不法行為 顯有認識及意欲。
五、綜上所述，原告之主張，尚非可採，原處分就原告申報之捐 贈扣除額予以否准，認事用法，均無違誤，訴願決定遞予維 持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，於法無據，應予 駁回。又本件係應適用簡易訴訟程序事件，爰不經言詞辯論 逕予判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 4 月 30 日 第 五 庭 法 官 王 碧 芳
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 96 年 4 月 30 日 書記官 徐 子 嵐