最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第00547號
上 訴 人 擁立企業股份有限公司
代 表 人 甲○○
被 上訴 人 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年
8月25日臺北高等行政法院93年度訴字第3017號判決，提起上訴
，本院判決如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、上訴人民國（下同）89年度營利事業所得稅結算申報案，原 列報課稅所得額新臺幣（下同）3,940,944元，經被上訴人 查獲上訴人漏報外銷收入13,647,162元及短報期末存貨4,30 2,172元，乃核定課稅所得額11,172,663元，除補徵營利事 業所得稅1,807,930元外，並按所漏稅額1,792,019元處以1 倍罰鍰1,792,000元。上訴人不服，申經復查結果，獲准追 減所得額5,607,289元，變更核定全年所得額為5,565,374元 ，變更罰鍰為390,100元，上訴人猶表不服，提起訴願，遭 決定駁回，遂循序提起行政訴訟。
二、上訴人於原審起訴主張：被上訴人所列1,560,787元之所得 額，並非查到而係「推斷」，此「推斷」之所得額不能逕依 所得稅法第3條課徵營利事業所得稅。被上訴人有查到貨銷 與何人？或該收入之價金匯入上訴人之何帳戶？是以推斷之 證據顯屬不足，況且上訴人運至大陸代工之存貨盤點表之存 貨品名，因兩岸用詞習慣不同，被上訴人或有所誤解，事實 上其存貨皆已列入上訴人89年度申報之期末存貨明細表，因 書面解釋不易，上訴人本可派人到被上訴人解釋，但未獲採 納。另原查勾稽委外代工存貨時，係以進、銷之觀念為基礎 勾稽，然既是委外代工，應以產、銷之觀念勾稽，亦即Ａ材 料＋Ｂ材料製成Ｃ材料，如此始符合委外代工之一般流程， 惟被上訴人顯有疏失，未考慮製造之流程，故認有委外代工 漏銷問題之產生，然則與事實有所違誤，上訴人並無逃漏情 事云云。
三、被上訴人則以：（一）補徵營利事業所得稅部分：1.本件上 訴人89年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額28 0,673,926元，經被上訴人查獲上訴人漏報委外加工在國外 銷售收入13,647,162元，乃核定營業收入淨額294,321,088
元。又上訴人原列報營業成本221,703,626元，經依委外加 工產銷貨附件與申報期末存貨明細表勾稽查得上訴人短列委 外加工品期末存貨4,302,172元，乃調減營業成本，增列同 額所得額，核定課稅所得額11,172,663元。上訴人不服，提 示重編之期末存貨明細表，主張結算申報期末存貨明細表中 已包含委外加工之期末存貨云云，申經復查決定原核定漏報 外銷收入13,647,162元部分，因該筆外銷銷貨收入13,647,1 62元確已於10月31日補列入銷貨收入，是原核定按同業利潤 標準毛利率核算成本10,781,258元，增列所得額2,865,904 元應予註銷。又短報期末存貨4,302,172元部分，因短列委 外加工品期末存貨之品名與申報期末存貨明細表之品名規格 不符，顯示委外加工品於期末均已銷售，是系爭委外加工存 貨應依漏銷認定並依同業利潤標準核定營業毛利1,560,787 元，而其與原核定短報期末存貨4,302,172元相較，應調減 所得額2,741,385元，共計追減所得額5,607,289元，復查決 定乃變更核定全年所得額為5,565,374元。2.上訴人主張其 89年度運至大陸代工之存貨皆已列入89年度申報之期末存貨 ，並無漏銷違章云云。查上訴人原申報營業成本221,703,62 6元，經被上訴人依上訴人委外加工產銷貨資料與申報期末 存貨明細表勾稽，查得短列委外加工品期末存貨4,302,172 元，委外加工品期末存貨與申報期末存貨明細表之品名規格 並不相符，是訴稱系爭委外加工品已列入期末存貨，尚難採 據。故被上訴人以系爭委外加工存貨按同類產品銷售價格核 算漏銷金額7,432,321元，並依漏銷金額7,432,321元按同業 利潤標準核定營業毛利1,560,787元尚無不合。（二）罰鍰 部分：本件上訴人89年度營利事業所得稅結算申報，涉嫌漏 報期末存貨4,302,172元，違章事證明確已如前述，被上訴 人就系爭委外加工存貨按同類產品銷售價格核算漏銷金額7, 432,321元，依同業利潤標準核定營業毛利1,560,787元，漏 報所得額1,560,787元，並審酌違章情節按所漏稅額390,196 元處1倍罰鍰390,100元並無違誤等語，資為答辯。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：（一）查上訴人 所提出之「委外加工產銷貨資料」與「申報期末存貨明細表 」相互對照結果，委外加工品期末存貨與申報期末存貨明細 表之品名規格確有不相符合而屬無法勾稽之事實，有該等委 外加工品期末存貨與申報期末存貨明細表各附原處分卷足佐 ，上訴人代理人於準備程序中雖訴稱：「這部分要再與上訴 人本人詢問、確認，再提出資料供核。」惟迄本件言詞辯論 期日止，上訴人對此並未再提出相關資料以供查核比對，且 上訴人言詞辯論之際亦陳明委外加工品期末存貨明細表與申
報期末存貨明細表，仍沒辦法對照出來。本件上訴人委外加 工品期末存貨與申報期末存貨明細表之品名規格不相符合而 屬無法勾稽之事實，已洵堪認定。故而，被上訴人以系爭委 外加工存貨按同類產品銷售價格核算漏銷金額7,432,321元 ，並依漏銷金額7,432,321元按同業利潤標準核定營業毛利 1,560,787元，即無違誤。（二）罰鍰部分：本件上訴人89 年度營利事業所得稅結算申報，其委外加工品期末存貨與申 報期末存貨明細表之品名規格不符而屬無法勾稽，涉漏報期 末存貨4,302,172元，違反稅法規定之事實洵堪認定，已如 前述。被上訴人因而就系爭委外加工存貨按同類產品銷售價 格核算漏銷金額7,432,321元，依同業利潤標準核定營業毛 利1,560,787元，漏報所得額1,560,787元，並依所得稅法第 110條第1項之規定，按所漏稅額390,196元處1倍之罰鍰390, 100元自無不合等語，因而駁回上訴人之訴。五、上訴人上訴意旨略謂：本件被上訴人並未提出任何上訴人漏 銷、漏報稅額之積極證據確實證明上訴人違法，又原審以「 上訴人對此並未再提出相關資料以供查核比對，...是知本 件上訴人委外加工品期未存貨與申報期未存貨明細之品名規 格不相符合而屬無法勾稽之事實，已洵堪認定」等語，即認 定上訴人違反所得稅法，原判決顯有判決不依積極證據之證 據法則違誤，另又賦予上訴人證明其無違法事實存在之義務 ，顯與證據法則、本院39年度判字第2號判例、89年度判字 第1923號及91年度判字第1932號判決相違背。六、本院按：「稽徵機關進行調查或復查時，納梲義務人應提示 有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關 得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納 稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申 報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以 下之罰鍰。」為所得稅法第83條第1項、第110條第1項所明 定。又於稽徵程序中，本得依職權調查原則進行，應運用一 切闡明事實所必要以及可獲致之資料，以認定真正之事實課 徵租稅。惟稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關 課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其 中得減免事項，納稅人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠 情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核， 將倍增稽徵成本。因此，依憲法第19條「人民有依法律納稅 之義務」規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負 有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必 要，亦據司法院釋字第537號解釋在案。本件原判決關於上 訴人89年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人查獲其漏
報短期期末存貨4,302,172元，上訴人雖訴稱其89年度運至 大陸代工之存貨皆已列入89年度申報之期末存貨，並無漏銷 違章云云。惟經被上訴人比對其委外加工品期末存貨與申報 期末存貨明細表之品名規格並不相符，依前揭司法院解釋， 上訴人自有協力說明義務，惟上訴人無法提出說明，被上訴 人乃就系爭委外加工存貨按同類產品銷售價格核算漏銷金額 7,432,321元，依同業利潤標準核定營業毛利1,560,787元， 漏報所得額1,560,787元，並審酌違章情節按所漏稅額390,1 96元處1倍罰鍰390,100元，即無違誤等情，已論述綦詳，經 核與法無違，亦與本院判例並無牴觸，殊無判決不依據證據 法則之違背法令情事。上訴人所舉本院判決，其情節與本件 稅務訴訟不同，尚難據為有利之判斷。上訴論旨猶執前詞， 指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 4 月 4 日 第四庭審判長法 官 鍾 耀 光
法 官 姜 仁 脩
法 官 王 德 麟
法 官 黃 清 光
法 官 吳 慧 娟
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 96 年 4 月 4 日 書記官 王 史 民
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