違反稅捐稽徵法等罪
最高法院(刑事),台上字,96年度,2179號
TPSM,96,台上,2179,20070426

最高法院刑事判決　　　　　　九十六年度台上字第二一七九號
上　訴　人　台灣高等法院台中分院檢察署檢察官
上　訴　人
即　被　告　甲○○
　　　　　　乙○○
上列上訴人等因被告等違反稅捐稽徵法等罪案件，不服台灣高等
法院台中分院中華民國九十五年十一月二十二日第二審判決（九
十四年度上訴字第一七六號，起訴案號：台灣彰化地方法院檢察
署八十八年度偵字第五二、七九五六、九八０五號，八十九年度
偵字第二０六八、七五八九號），提起上訴，本院判決如下：
主 文
原判決撤銷，發回台灣高等法院台中分院。
理 由
本件原判決㈠、認定上訴人即被告甲○○係洪獅工程有限公司（下稱洪獅公司）董事，意圖幫助逃漏稅捐，與上訴人即被告乙○○基於共同犯意聯絡，要求林玉琴（陳金樂之妻）、黃建源、林建達（原姓名林龍彬）、謝進光、陳五郎等人，以彼等名義成立公司，並將成立之公司由被告二人經營使用，始願將洪獅公司之砂石工程交由黃建源等人承包。黃建源等人乃提供身分資料、印鑑章予被告二人，再由乙○○要求陳金樂持往辦理公司及營利事業登記，分由林玉琴擔任立盈重機工程行（下稱立盈工程行，原已由陳金樂以林玉琴名義自行設立）之負責人；黃建源擔任碧洲開發工程有限公司（下稱碧洲公司）、兩冠重機工程行（下稱兩冠工程行，原已由黃建源自行設立）之負責人；謝進光擔任欣旺開發工程有限公司（下稱欣旺公司）之負責人；林建達擔任彰城工程有限公司（下稱彰城公司）之負責人；陳五郎擔任圓通開發工程有限公司（下稱圓通公司）之負責人。黃建源等人於公司設立後，為取得甲○○所標得營造工程之砂石工程，林玉琴、陳金樂、黃建源、林建達、謝進光、陳五郎等人，即分別將上開公司行號之設立登記資料、統一發票及印鑑章、公司帳冊等，交由被告二人保管在彰化縣溪洲鄉○○路○段五十七巷十八號洪獅公司內。被告二人明知兩冠公司、圓通公司、碧洲公司、欣旺公司、立盈工程行、彰城公司，與如原判決附表二所示之公司行號間並無業務往來，為逃漏稅捐而共同基於行使業務上登載不實文書之概括犯意聯絡，自民國八十六年七月間起至八十七年六月間止，共同取得如原判決附表二所示之銷項公司所虛開之不實統一發票，總銷貨金額為新台幣（下同）二億二千零十五萬一千三百二十九元，作為上開圓通公司等六家公司之進項憑證，並在其業務上所製作之上開圓通公司等六家公司之營業人銷售額與稅額申報書、統一發票明細表等資料上，將取得如原判決附表二所示之虛報



進項發票金額列為銷售額，交由不知情之文桓會計事務所朱春雀、政大會計事務所吳錫州，分別持向彰化縣稅捐稽徵處申報營業稅捐，使稅捐稽徵機關陷於錯誤同意扣抵銷項稅額，而以上開不正方法幫助上開圓通等六家公司逃漏營業稅一千一百萬七千五百六十六元，而共同連續行使該等業務上登載不實之文書，足以生損害於稅捐機關對於稅捐稽徵管理之正確性。嗣經法務部調查局彰化縣調查站（下稱調查站）人員，於八十七年九月十六日十三時三十分許，在洪獅公司上址內，搜索查獲如原判決事實欄所載之物。甲○○並自八十六年四月間起，擔任立太工程有限公司（下稱立太公司，設台北縣中和市○○街三十巷二十九號）之董事，為公司法之公司負責人，亦為商業會計法所稱之商業負責人，同時為從事業務之人，明知立太公司與虛設之幃暉有限公司、正菱企業有限公司、建翰工程有限公司、榮溪企業有限公司、曄利實業有限公司、菁利實業有限公司、金瀧實業有限公司，及擅自歇業之金竹工程有限公司、北一工程有限公司（上開公司以下稱幃暉等九家公司）間並無業務往來，甲○○基於逃漏稅、記入不實事項於帳冊之犯意，竟自八十六年六月間起至八十七年六月間止，向幃暉等九家公司取得如原判決附表三所示之銷貨金額計一億三千零十四萬六千六百四十四元之不實發票，做為立太公司之進貨憑證，記入帳冊並填製營業人銷售額與稅額申報書，持向彰化縣稅捐稽徵處及台北縣稅捐稽徵處虛報扣抵銷項稅額，使上開稅捐稽徵機關陷於錯誤同意扣抵銷項稅額，而以上開不正方法逃漏立太公司之營業稅六百五十萬七千三百三十四元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵管理之正確性等情。因而撤銷第一審關於被告二人部分之判決，改判論處被告二人共同連續幫助納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐；甲○○公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐；及連續公司負責人，以明知不實之事項而記入帳冊罪刑。㈡、另以公訴意旨略以：⑴、被告二人基於共同意圖幫助逃漏稅捐之概括犯意，分別由林玉琴擔任立盈工程行之負責人；黃建源擔任碧洲公司、兩冠工程行之負責人；謝進光擔任欣旺公司之負責人；林建達擔任彰城公司之負責人；陳五郎擔任圓通公司之負責人後（詳如原判決事實欄一所載），林玉琴與陳金樂基於共同幫助犯意，黃建源、林建達、謝進光等人分別基於幫助之犯意，將上開公司、行號之設立登記資料等相關資料交由被告二人保管，被告二人並自八十六年六月間起至八十七年六月間止，明知如原判決附表一所示之銷項公司欄之圓通公司等六家公司，其與如原判決附表一所示之買方公司欄內所示全視器材有限公司等公司行號間，並無業務往來，竟共同基於幫助逃漏稅捐之概括犯意聯絡，由被告二人連續虛開不實之會計憑證統一發票予如原判決附表一所示之買方公司，銷售金額共計三



億零一百七十九萬五千二百七十五元，而幫助如原判決附表一所示之買方公司逃漏營業稅共計一千五百零八萬九千七百六十四元，及營利事業所得稅七千五百四十四萬八千八百十九元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽核徵收及稅捐管理之正確性。因認被告二人涉犯稅捐稽徵法第四十三條第一項幫助逃漏稅捐、商業會計法第七十一條第一款填製不實會計憑證罪嫌。⑵、甲○○等人以彰城公司開立不實發票予順大營造有限公司三十四萬九千八百四十三元，及以欣旺公司開立不實發票予福仁營造有限公司一百零五萬九千九百元、旺原企業有限公司一百五十五萬六千元。因認甲○○等人涉犯商業會計法第七十一條第一款、稅捐稽徵法第四十三條第一項罪嫌。惟經審理結果不能證明被告二人有上開犯行，因檢察官認上開部分與前揭有罪部分，具有連續犯裁判上一罪之關係，而就上開部分說明不另為無罪之諭知，固非無見。
惟查：㈠、刑事訴訟法第一百五十九條第一項規定：被告以外之人（含共同被告、共犯、證人、鑑定人、被害人等）於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。其立法本旨係以證人於審判外之言詞或書面陳述，屬於傳聞證據，此項證據，當事人無從直接對於原供述者加以詰問，以擔保其真實性，法院亦無從直接接觸證人而審酌其證言之憑信性，違背直接審理及言詞審理之原則，故除具有必要性及信用性情況之除外者外，原則上不認其有許容性，自不具證據能力。至所謂具有必要性及信用性情況者，例如刑事訴訟法第一百五十九條之一至第一百五十九條之五及第二百零六條等情形，仍例外認其有證據能力，惟應於判決理由說明。原判決認定上訴人有前揭犯行，係依憑共同被告甲○○、乙○○、證人朱春雀、吳錫州分別於調查站及檢察官偵查中供述各情（原判決第七頁第二十行至第八頁第十一行、第九頁第六行至第十頁第一行、第十頁第八行至二十行、第十頁第二十行至二十七行），為其主要論據之一。然被告二人否認有原判決事實欄所載之犯行，乃原判決未詳予說明共同被告甲○○、乙○○、證人朱春雀、吳錫州分別於調查站及檢察官偵查中供述各情，是否有前揭例外得認彼等供述為有證據能力之情形，而逕以共同被告甲○○、乙○○、證人朱春雀、吳錫州分別於調查站及檢察官偵查中供述各情，為不利被告二人認定之主要依據，其理由欠備，尚有未合。㈡、證據能力，乃證據資料容許為訴訟上證明之資格，屬證據之形式上資格要件；至證據之證明力，則為證據之憑信性及對於要證事實之實質上的證明價值。證據資料必須具有證據能力，容許為訴訟上之證明，並在審判期日合法調查後，始有證明力可言，而得為法院評價之對象。又刑事訴訟法第一百五十九條第一項規定：被告以外之人於審判外之言詞或書



面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。其立法本旨係以證人於審判外之言詞或書面陳述，屬於傳聞證據，此項證據，當事人無從直接對於原供述者加以詰問，以擔保其真實性，法院亦無從直接接觸證人而審酌其證言之憑信性，違背直接審理及言詞審理之原則，故除具有必要性及信用性情況之除外者外，原則上不認其有許容性，自不具證據能力。至所謂具有必要性及信用性情況者，例如刑事訴訟法第一百五十九條之一至第一百五十九條之五及第二百零六條等情形，仍例外認其有證據能力，惟應於判決理由說明，已如前述。另刑事訴訟法第一百五十九條之二所謂「具有較可信之特別情況」，係指證人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符，而其先前之陳述，從客觀上之環境或條件等情況加以觀察，有足以取代審判中反對詰問之可信性保證者而言。證人所為之先前陳述，相較於審判中之陳述，是否具有更可信之特別情況，應依其陳述時外部之客觀情況，綜合比較判斷之，不得僅以證人之先前陳述與案發時間接近，記憶清晰為由，遽認有證據能力；否則，警詢中之陳述恆較於審判中接近案發時間，無異直接容許證人在警詢中之陳述為證據，剝奪被告在審判中詰問證人之權利，有悖於直接審理主義及言詞審理主義，影響程序正義之實現。原判決認定被告二人有前揭犯行，係依憑證人朱春雀於調查站供述各情（原判決第十頁第八行至二十行）為其主要論據之一。然朱春雀於第一審法院供述各情，與其在調查站中供述各情不符（原判決第十頁第二十七行至第十一頁第四行），乃原判決就朱春雀於調查站供述各情，未先予說明是否有上開例外得認其有證據能力之情形，即逕予論述朱春雀於調查站之供述距本件事發時不及一年，其記憶應屬較為清晰，是應以其於調查站所為之供述較為可採（原判決第十一頁第六至八行），而僅就朱春雀於調查站供述之證明力如何予以說明，即採為不利被告二人認定之主要依據，尚有未合。㈢、犯罪事實應憑有證據能力之證據認定之，證人以聞自原始證人在審判外之陳述作為內容之陳述，純屬傳聞之詞，其既未親自聞見或經歷其所陳述之事實，法院縱令於審判期日對其訊問，或由被告對其詰問，亦無從擔保其陳述內容之真實性；又因原始證人非親自到庭作證，法院無從命其具結而為誠實之陳述，亦無從由被告直接對之進行詰問，以確認該傳聞陳述之真偽，殊有違事實審法院證據調查應採直接審理主義及刑事訴訟法第一百六十六條之立法原意。從而證人之傳聞證言不具證據能力，不得以之作為認定犯罪事實之依據。原判決認定被告二人有前揭犯行，係依憑朱春雀於調查站供稱：……伊於八十七年三月間，有聽黃建源提及兩冠工程行的發票都是提供給被告二人使用……（原判決第十頁第十七行至十九行）等情，為其主要論據之一。則朱春雀本身是否



並未在場見聞上開事實，而其供述上情係見聞自黃建源之轉述？乃原審就上情未詳予調查釐清，逕採朱春雀見聞自原始證人於審判外之陳述，作為認定被告二人有前揭犯行之主要論據，其採證難謂於法無違。㈣、無罪之判決，依刑事訴訟法第三百零八條之規定，亦應記載其理由，故對於被告被訴之犯罪事實及卷內其不利之證據資料，如何不足以證明被告犯罪或其行為不罰，均應詳述其理由，否則即有判決不載理由之違背法令。原判決就檢察官指被告二人涉犯如原判決理由欄貳、一、㈠所載犯行部分，論斷不能證明被告二人有該部分之犯行，因檢察官認該部分與論罪科刑部分，具有連續犯裁判上一罪之關係，爰就該部分不另為無罪之諭知等情。然⑴、共同被告陳金樂於調查站中供稱：「（如何提供人頭協助甲○○虛設行號？）在八十六年八、九月間甲○○向我表示須另外成立公司，才能爭取到六輕工程的廢土運輸及廢棄物的承包作業，所以我同意由他提供資金，並以我名義作為公司股東，成立碧洲開發工程有限公司，但是該公司成立後並未實際承包工程，卻開發票給其他廠商，協助廠商逃漏稅捐。（甲○○虛設碧洲公司外，尚虛設那些公司？）據我所知，尚有圓通開發工程公司、欣旺開發工程公司、彰城開發工程公司等均是虛設行號。提供發票給其他廠商使用（你是否瞭解甲○○虛設行號，協助其他廠商逃漏稅捐？）……八十六年十一月間甲○○、乙○○夫婦叫我拿已開立的公司發票送至溪州鄉榮公司，該公司取得後，即支付現金八萬餘元，叫我拿回公司，我才知道洪獅公司有販售發票，向廠商收取8%至9%不等的代價。」（調查卷第一宗第四十三至四十四頁）。⑵、共同被告林玉琴於調查中供稱：「（你申請的統一發票是否均由貴公司使用？為何在八十七年六月份停止使用統一發票？）我自從八十六年七月份申請使用統一發票後，只使用過三張，分別開立給強運工程企業公司、育富營造有限公司，金額分別為……，除此之外，都是由洪獅工程有限公司甲○○以本公司名義虛開給其他廠商當作進貨憑證，因為我不認識這些公司，也和他們沒有生意往來，因甲○○虛開本公司發票，我才停止使用。」（調查卷第一宗第三十八至四十頁）。⑶、共同被告林建達於調查站供稱：「（彰城公司有沒有申請統一發票？）有的，是乙○○去稅捐處申請，我只是到稅捐處簽名領取第一次發票，但發票領取後，即由乙○○拿去提供給洪獅公司及其他廠商使用，……。（你是否知道甲○○、乙○○夫婦使用彰城公司發票情形？）該發票都是甲○○夫婦在利用，我都不知情，因為彰城公司本來就是空頭公司，所使用的進銷都是虛偽開立的。（你有無收取甲○○夫婦提供給你成立彰城公司負責人的佣金？）沒有，我是礙於甲○○夫婦之人情，所以才成立公司，虛偽使用統一發票。」（調查卷第一宗第六十四至六十七頁）⑷、



共同被告陳五郎於調查站供稱：「（以你名義成立之圓通公司，詳情請述明？）……我和乙○○是朋友關係，又受到她的請託，而且成立公司我又不用繳交資金，乙○○向我保證成立圓通公司的所在地是虛偽設立的，實際是營運所在地仍在洪獅公司，我認為可行，對我又沒有任何損失，所以就答應了，……。（你擔任圓通公司董事及執行業務代表人，有無領取公司薪資？）沒有，因為圓通公司根本沒有任何營運行為。（有無補充意見？）我當初答應乙○○成立圓通公司去協助洪獅公司招展業務，沒想到卻被以圓通公司名義大量虛開發票。」（調查卷第一宗第七十五至七十八頁）。⑸、共同被告黃建源於調查站供稱：「（你如何提供公司發票給他人使用？）我是八十六年八月間申請設立兩冠工程行及碧洲工程開發公司，本來想向甲○○所經營的洪獅公司承攬工程，……因承攬條件談不攏，當時甲○○夫婦向我表示，既然沒有工程承攬，發票就借他們使用，他們願意負責公司所有的稅捐，……沒想到八十七年初我接到兩冠工程行須繳納營業綜合所得稅二百三十餘萬元，才知道甲○○夫婦並未履行前述和我的約定，使我必須繳納稅捐，他們夫婦則逃漏稅捐。（甲○○夫婦以兩冠工程行、碧洲公司兩家公司發票開立給其他廠商作為進貨憑證，你是否和這些廠商有生意往來？你是否知情？）我並不知情，亦無生意往來，都是甲○○夫婦虛開的。（提示八十七年九月十六日本站依法搜索扣押證物，證物編號Ｂ１）該證物為碧洲開發工程有限公司八十七年七、八月份三聯式統一發票，然你是碧洲公司負責人，為何會將發票放在洪獅工程公司？）洪獅公司負責人甲○○與乙○○夫婦，為了取得更多統一發票以便能提供給其他廠商，做為進銷項發票使用，所以向我提起以我當人頭成碧洲公司之負責人，所以碧洲公司成立，所申請到的發票都是甲○○夫婦在使用……」（調查卷第一宗第四十七至五十五頁）。⑹、共同被告謝進光於調查站供稱：「（你是否認識昱碁有限公司、英紅實業有限公司兩家公司負責人？你有無與兩家公司有生意上實際往來？為何會有該兩家公司開立欣旺公司給的進項資料？）我不認識昱碁、英紅兩家公司，也未曾以欣旺公司和兩家公司有任何生意往來，該兩家公司會開立發票給欣旺公司當作發票憑證，都是甲○○所做的，我均未參與，我不清楚……。」（調查卷第一宗第七十九至八十頁）等情。陳金樂、林玉琴、林建達、陳五郎、黃建源、謝進光上開供述各情是否屬實？苟陳金樂、林玉琴、林建達、陳五郎、黃建源、謝進光上開供述各情係屬事實，其何以不能為不利被告二人認定之依據？原審就上情未詳予調查釐清，復未說明陳金樂、林玉琴、林建達、陳五郎、黃建源、謝進光上開不利被告二人供述各情，其何以不能為不利被告二人認定之理由，其查證未盡且理由欠備，遽行判決，尚嫌速斷，



其審理猶有未盡。㈤、依法應於審判期日調查之證據雖已調查，而其內容未明瞭者，即與未經調查無異，如遽行判決，仍屬應於審判期日調查之證據而未予調查，尚不得遽對被告為有利或不利之認定。原判決認定被告二人有原判決事實欄所載之犯行，係依憑如原判決附表二、三所示之發票多為連號，其與一般公司行號之進項、銷項情形有違（原判決第五頁第十九至二十行），為其主要論據之一。然稽諸檢察官所指被告二人交付與如原判決附表一所示公司之統一發票，其中是否亦有諸多係屬連號之情形？而苟檢察官所指被告二人交付與如原判決附表一所示公司之統一發票，其中有諸多亦屬連號之情形，則上開情形是否亦與一般公司行號之進項、銷項情形有違？而苟上開情形與一般公司行號之進項、銷項情形有違，則被告二人是否無檢察官所指如原判決理由欄貳、一、㈠所載之犯行，即尚非全無疑義，仍待調查釐清論述說明。乃原審就上情未詳予調查釐清，復未說明上開各情其何以不能為不利被告二人認定之理由，其查證未盡且理由欠備，遽行判決，尚嫌速斷，其審理猶有未盡。㈥、證據之取捨與事實之認定，固由事實審法院本於職權自由判斷，然法院就其本於如何之經驗法則、論理法則等，而為合理判斷證據之價值及證明力，並定其取捨與所形成之心證，均應詳為闡析論敘，載明於理由內，否則即屬判決不載理由，其判決當然為違背法令。原判決就檢察官所指被告二人涉犯如原判決理由欄貳、一、㈠所載部分，論斷不能證明被告二人有該部分之犯行，係以全順視聽器材有限公司、松坤有限公司、蕙陽實業有限公司、力勇重機有限公司、建岩營造有限公司、裕壯企業有限公司、土象營造股份有限公司、合億營造股份有限公司、中美元企業有限公司、竹聯營造有公司、台大營造有限公司、新慰營造有限公司、彰慶營造工程有限公司、勝昱砂石行、三山營造有限公司、育富營造有限公司、金曜進開發有限公司、洪獅工程有限公司、群福瀝青工業股份有限公司、晟昱國際股份有限公司、譽盟企業有限公司、興福營造股份有限公司、南榮營造有限公司、隆泰重機工程行、傳生營造有限公司、勇賢砂石行、嘉大梅企業有限公司、嘉泰水泥股份有限公司、通旺企業有限公司等，雖各經各稅捐單位裁處如原判決理由欄貳、四所載之罰鍰等，有各該處分書附卷可稽。然上開行政機關之處分，係行政機關依其調查所為之認定，其不足以拘束法院（原判決理由欄貳、四），為其主要論據之一。然原審相關事實未詳予調查釐清，復未說明各該不利被告二人之證據，其何以不能為不利被告二人認定之理由，尚有未合，已如前述。且法院就同一事件為有利被告之論斷，就其何以不採行政機關之調查結果，尤應說明其令人信服之理由。乃原審未說明其經由何項調查及有何證據，堪認上開各行政機關之調查結果，不能據為不利被告二



人認定之證據，而僅以行政機關之相關調查結果，其不足以拘束法院為由，即逕為有利被告二人之論斷，其查證未盡且理由欠備，遽行判決，難昭折服。檢察官及被告二人上訴意旨指摘原判決不當，尚非全無理由。按第三審法院應以第二審判決所確認之事實為判決基礎，刑事訴訟法第三百九十四條第一項前段定有明文。原判決上述之違背法令，影響於事實之確定，本院無可據以為裁判，應將原判決撤銷，發回原審法院更為審判。被告二人所犯稅捐稽徵法第四十三條第一項、刑法第二百十六條、第二百十五條之罪，雖屬刑事訴訟法第三百七十六條第一款所規定不得上訴第三審法院之案件。然檢察官於起訴書指被告二人所犯上開之罪，其與被告二人所犯商業會計法第七十一條第一款等罪間，具有牽連犯裁判上一罪之關係，檢察官及被告二人並各就原判決有利及不利被告二人部分提起上訴。則被告二人所犯上開各罪間，是否具有裁判上一罪關係之事實與適用法令之當否不明，尚待事實審調查釐清，基於審判不可分原則，被告二人所犯稅捐稽徵法第四十三條第一項、刑法第二百十六條、第二百十五條等罪部分，應併予撤銷發回。另原判決理由欄貳所載不另為無罪諭知部分，基於審判不可分之原則，亦應併予發回，附此敘明。據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中　　華　　民　　國　九十六　年　　四　　月　二十六　日 最高法院刑事第一庭
審判長法官 董　明　霈
法官 林　茂　雄
法官 張　祺　祥
法官 呂　永　福
法官 吳　信　銘
本件正本證明與原本無異
書 記 官
中　　華　　民　　國　九十六　年　　五　　月　　三　　日 z