臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03892號
原 告 台灣雙羽電機股份有限公司
代 表 人 甲○○（董事長）
訴訟代理人 袁金蘭（兼送達代收人） 會計師
林瑞彬 律師
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 凌忠嫄（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
95年9 月7 日台財訴字第09500378150 號（案號：第00000000號
）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申 報，原列報利息支出新臺幣（下同）7,492,778 元，經被告 初查以該利息支出係代香港隆得投資有限公司（下稱隆得公 司）購料、支付貨款、外幣借款、負擔利息及兌換損失，並 收取10% 佣金收入之交易，所產生之購料利息負擔，惟原告 截至91年底代隆得公司購料代付款90,090,883元及歷年應收 佣金及服務費38,001,691元，合計128,092,574 元均未收回 ，亦未收取利息，已高於91年底短期借款及長期借款餘額10 6,400,000 元，實質上即等同借款予該公司，乃依營利事業 所得稅查核準則（下稱查核準則）第97條第11款規定，對於 相當於該貸出款項支付之利息不予認列，核定利息支出為0 元。原告不服，申請復查，經被告95年5 月29日北區國稅法 一字第0950012290號復查決定書駁回；原告仍不服，向財政 部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
被告否准認列系爭利息支出，於法是否有據？
㈠原告主張之理由：
原告代隆得公司購料代付款及應收佣金與服務費收入並非查 核準則第97條第11款所稱之「貸出款項不收取利息」，因此 原告列報利息支出7,492,778 元不應剔除，析述如下：
1.原告代隆得公司購料代付款項，就其形式上與實質上皆與 一般貸款不同，並非查核準則第97條第11款所稱之「貸出 款項」：
⑴查核準則第97條第11款規定「營業人一方面借入款項支 付利息，一方面貸出款項並不收取利息，或收取利息低 於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息 或其差額，不予認定。當無法查明數筆利率不同之借入 款項，何筆係用以無息貸出時，應按加權平均法求出之 平均借款利率核算之。」，該規定之立法目的，乃是避 免營利事業將需支付利息之貸入款項轉貸予他人而不收 取利息或收取偏低之利息，防範納稅義務人藉此方法增 加成本費用；另民法第474 條第1 項規定「稱消費借貸 者，謂當事人一方移轉金錢或其他代替物之所有權於他 方，而約定他方以種類、品質、數量相同之物返還之契 約。」因此，查核準則第97條要適用之前提，應是納稅 義務人確實成立貸款契約，而此貸款契約明確定了借款 金額、利率，以及特定支付利息與還款日期，其目的乃 是賺取資金時間價值，亦即一般所稱利息收入。 ⑵查本件原告代購隆得公司所需商品的服務，其目的乃是 欲與該公司建立合作關係，進而拓展大陸市場業務，並 非為貸出款項以收取利息。而隆得公司之所以委請原告 代購原物料，乃是因為當地並無法取得該種性質特殊之 物品，故透過原告代為向台灣廠商購買。由此可知，該 代購服務對於隆得公司而言，乃是其業務上基於商業判 斷所擇之經營業務方式。再者，原告提供合作廠商隆得 公司代購商品服務之購料代付款項與約定之佣金，隆得 公司均有分次償還，且歷年底所積欠餘額均有降低趨勢 ，並非被告所稱歷年所積欠款項「均未收回」之情況， 原告與隆得公司間業務往來，符合一般商業交易實務， 並未有任何借貸行為。綜觀原告與隆得公司交易與資金 往返情況，與一般貸款還本付息情形，就形式而言並不 相符；原告該交易的實質動機與一般貸出款項之收取利 息目的亦不相符。被告無任何證據認定原告與隆得公司 前揭交易係貸出資金之行為，而依查核準則第97條第11 款規定剔除原告帳列利息費用新台幣7,492,778 元，原 處分、復查決定與訴願決定不僅與查核準則第97條第11 款所欲規範之目的大相逕庭，且不符一般經驗法則，應 予以撤銷。
2.原處分、復查決定及訴願決定違反司法院釋字第420 號解 釋所揭櫫之「實質課稅原則」：
⑴按「實質課稅原則」是租稅法解釋原則的體現，即有關 租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事 實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀 為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無以 實現租稅公平之基本理念及要求，此即為「實質課稅原 則」的具體內涵。再者，「實質課稅原則」引用的要件 之一，則是要有「法律形成可能性」的「濫用」，如果 沒有濫用「法律形成可能性」之情形時，行政機關就不 可以恣意的就引用「實質課稅原則」來加以課稅，更不 得據此來創設法律所未規定之限制。故司法院釋字第42 0 號解釋固然肯定實質課稅原則在稅法上之適用，但亦 闡明實質課稅原則在適用上仍應嚴守租稅法律主義，亦 即實質課稅原則之適用不得逾越法律規定，更不得增加 法律所無之限制，否則即屬違法。
⑵被告稱原告「其對應收款項未積極收取或為法律上權利 之主張，且未進行評估壞帳，仍為該公司代購原物料」 ，並據此認定原告與隆得公司間購料代付款、相關佣金 及服務費用屬實質貸款之性質，實則失之草率。蓋原告 乃是以建立合作關係拓展大陸業務為實質目的而與隆得 公司合作，然創業維艱，大陸業務拓展非一蹴可及，在 看好未來發展前提下，公司基於策略考量持續提供隆得 代購原物料服務，且期間隆得公司均有陸續返還所積欠 之代購料款，僅囿於大陸資金匯出的限制，隆得公司返 還款項僅得在不超過規定限額下，分次償還。綜合以上 事實，原告不認為隆得公司積欠款項以後完全無法收回 ，故未提列壞帳。由此觀之，前揭原告與隆得公司間之 代購料交易行為，無論形式上或實質上均非借貸行為， 故原處分及復查決定恣意援引「實質課稅原則」而為背 於本件交易事實之認定，顯已違反司法院釋字第420 號 解釋之意旨。
3.退而言之，縱使原告代隆得公司代購料款項屬貸出款項， 原告也與隆得公司協議支付利息補貼，並無查核準則第97 條第11款所稱「不收取利息」之情事：
⑴最高行政法院90年判字第732 號判決意旨「按『私文書 應由舉證人證其真正。但他造於其真正無爭執者，不在 此限。』『私文書經本人或其代理人簽名、蓋章或按指 印或有法院公證人之認證者，推定為真正』民事訴訟法 第357 條、第358 條定有明文，依行政訴訟法第176 條 準用之規定，上開民事訴訟法之規定於行政訴訟中準用 之，本件關於原告主張其被繼承人生前積欠私人債務由
其出售乙筆房屋及土地價款清償部分，關於積欠林李美 玉等人之債務部分，係由被告主動發函向債權人林李美 玉等人查詢，由林李美玉具證明書簽名蓋章函覆被告， 載明被繼承人積欠之債務，資金來源等，有被告之函及 證人即債權人簽名蓋章之債款證明書各八份及清償之資 金流程資料附原處分卷可稽，難認原告對其被繼承人死 亡前未償之債務未具有確實證明，依行政訴訟法第136 條準用民事訴訟法第277 條之規定，應認定原告已提出 合法有效之債權人證明書證明其被繼承人之私人債務存 在，被告在舉證證明上開債權人之證明書為虛偽以前， 依法實難以推翻債權人證明書之私文書之證據力，乃被 告徒以『無法提供足資證明被繼承人借貸之確切客觀證 據』，任意對遺產及贈與稅法第17條第1 項第8 款為法 條所未規定之限縮解釋，而為『尚難證明林李美玉等人 之現金提領即係被繼承人之未償債務』，其認定事實難 謂合乎行政訴訟法之證據法則，自有商榷之餘地」。 ⑵原告為取得代購物料款項資金成本的補償，已與隆得公 司簽訂協議，明定自89年1 月1 日起，若代購原物料款 項超過50,000,000時，須每年支付7,800,000 元之管理 服務費，作為利息費用之補貼，並有雙方簽訂之協議書 可證。依上述判決之意旨，原告既已提出具法律上證據 力之協議書為證，被告並未舉證推翻前揭協議書之證據 力前，實無法否定該協議書所示原告所收取之服務費收 入為實質之利息收入。
⑶申言之，原告為取得代購物料款項資金成本的補償，已 與隆得公司簽訂協議書，內容載明該筆管理服務費之補 貼核其定性即屬對原告應代隆得公司標購物料所可能衍 生之損失補貼。究其協議內容即可知，雙方就隆得公司 應付原告之代購原料款如積欠達5 千萬元以上，將收取 最高相當年利率15.6% 之損害補償，如積欠少於5 千萬 元，即不予補償，此協議書係兼顧雙方長期合作關係及 原告合理財務負擔而訂定，足證被告所稱原告對應收款 項未積極催收或其他法律上權利之主張，顯屬未明事實 。因此縱鈞院仍認原告支付該代購物料款項為一般借貸 款項，原告也已將依前揭協議書所載款項帳列服務費收 入，實質上即可作為該代購料款項之利息收入，也可對 應作為查核準則第97條第11款之借入款項相對之借出款 項所收取利息，故本件絕不該當於查核準則第97條第11 款所稱「不收取利息」之要件。
4.被告並未調查或舉證即片面否定原告與隆得公司間協議書
之效力，違反「職權調查原則」及「舉證法則」： ⑴按最高行政法院90年判字第732 號判決及89年判字第60 2 號判決意旨「主張稅法所規定之法律效果者，應就該 規定之要件，負舉證責任。是稅捐稽徵機關課徵個人綜 合所得稅，倘納稅義務人已就未收付實現之事實為釋明 ，自應就納稅義務人有無取得所得之事實，依職權予以 調查。從而在稅捐稽徵機關未就納稅義務人所提證據為 調查審認前，即不得僅以土地、建物登記謄本已有約定 利息之抵押權登記為由，而逕依土地、建物登記謄本之 記載為已有收取利息之認定」。
⑵依前揭判決之意旨，原告所提協議書已明示原告所收取 之服務費收入為實質之利息收入，被告在未舉證推翻原 告所提協議書之法律上證據力前，即不得恣意認定原告 依前揭協議書所收取之服務費收入非利息收入，原處分 、復查決定及訴願決定未舉證推翻前揭協議書之證據力 ，卻恣意為背於該協議書內容之認定，顯已違反舉證法 則。
⑶再者，被告於復查決定書中以「原告收取之利息補貼收 入與代購原物料有何關聯？」之疑問句，即否定協議書 之證明效力，顯然有違反行政程序法第43條行政處分應 將其理由告知當事人之原則。此例一開，等於容忍行政 機關只要提出幾個質疑，甚至只需納稅義務人回覆即可 做出合法處分之荒謬現象。況由上述判決意旨，既然原 告已提出協議書證明，被告應本諸「職權調查原則」（ 行政程序法第36條參照）進行調查，在舉證該協議書為 虛偽，或舉證原告收取該服務費乃是因為與隆得公司有 其他交易所產生以前，不應否定該協議書之證據能力。 被告未經調查即遽以否定該實質上為利息收入的管理服 務費收入，實無法使原告甘服。
5.綜上所述，原處分、復查決定及訴願決定顯有違誤，懇請 鈞院撤銷原處分、復查決定及訴願決定中不利原告部分， 以維原告之合法權益。
6.被告將原告實質上屬於營業性質的應收款項視為營業外貸 出款項，並引用查核準則第97條第11款之規定，剔除原告 帳列利息費用，顯然欲以原告目前的稅捐，彌補未來可能 提列壞帳所產生的國家稅捐損失，完全以稅捐徵收的考量 而忽略交易的實質，其作法實不足採。
⑴營利事業於經營上所產生的應收款項，若因客戶拖欠等 原因長期累積無法獲得償還，依相關會計處理準則之規 定，應提列壞帳，在報稅時也可依一定比率帳列壞帳費
用抵減所得額，以計算應納之營利事業所得稅額；從無 任何法令規定長期累積應收帳款應視為借款予應收對象 ，並據以計算利息收入；再者既是長期累積無法回收之 帳款，又何以有利息收入產生之可能？此一邏輯上之謬 誤大矣！
⑵原告為隆得公司代購原物料款，本係基於營業上需要欲 與該公司建立合作關係，因此所產生之應收款項，與一 般營業產生之應收帳款別無二致。稅法上對因此產生之 逾期未付應收帳款，亦從不會要求納稅義務人設算逾期 之法定或約定之利息為「應收利息」。因此被告即無權 以該款項各年餘額無重大變動為由，自行將本質為應收 款項之帳款轉換為貸出款項，並據以引用查核準則第97 條第11款之規定，以原告貸出款項未收取利息為由，剔 除原告帳列之利息費用。綜觀此一核定方式，等同認定 所有營利事業均存在的應收款項可穿上「實質課稅原則 」之外衣後，即將之視為借款而應計算利息收入，不僅 有上述邏輯上之謬誤，更令人懷疑被告此一核定方式， 乃是欲以剔除原告利息費用產生的稅捐，彌補未來可能 提列壞帳所產生的國家稅捐損失，此一單從稅捐徵收考 量的核課方式，幾乎形同恣意課稅，其違法至灼。 7.任何營利事業均有貨到尚未付款的情況發生，只是後來貨 品銷售未如預期，以致有些貸款隆得公司無法按時清償， 並非一手借錢，又一手把錢借出去之狀況，被告以最簡略 的查核方式，來將實際發生的利息剔除，完全與實質的狀 況不符，又率以查核準則第97條第11款規定來剔除利息支 出，實無任何法律依據。
8.隆得公司償還原告帳款時，並非一筆一筆還，是有現金就 還，償還帳款時直接沖銷應付帳款所剩餘額，因此並不一 定是沖銷某一筆帳。原告認為系爭應收帳款並非呆帳，因 為原告以為陸陸續續可以收得到，只是時間的問題而已。 9.根據原告明細分類帳資料，91年度時雖有新增借款進來， 然並無法看出此筆借款係支應購料款，資金係混同使用， 故被告縱將利息剔除，亦不應全部剔除，否則不符合比例 原則。
㈡被告主張之理由：
1.按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項 成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」及「經營 本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法 所規定之滯報金、怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列 為費用或損失。」分別為行為時所得稅法第24條第1 項及
第38條所明定。次按「營業人一方面借入款項支付利息， 一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利 息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予 認定。」為行為時查核準則第97條第11款所規定。 2.本件原告91年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息支 出7,492,778 元，經被告初查以該利息支出係代大陸隆得 公司購料、支付貨款、外幣借款、負擔利息及兌換損失， 並收取10% 佣金收入之交易，所產生之購料利息負擔，惟 原告截至91年底代隆得公司購料代付款90,090,883元及歷 年應收佣金及服務費38,001,691元，合計128,092,574 元 均未收回，亦未收取利息，已高於91年底短期借款及長期 借款餘額106,400,000 元，實質上即等同借款予該公司， 年應收佣金及服務費38,001,691元，合計128,092,574 元 乃依行為時查核準則第97條第11款規定，對於相當於該貸 出款項支付之利息不予認列，核定利息支出為0 元。原告 不服，主張不僅向隆得公司收取每月650,000 元之利息收 入補貼，全年帳列利息補貼收入7,800,000 元，另外收取 10% 佣金收入4,276,805 元，非貸出款項未收取利息云云 ，申經原處分機關復查決定略以，原告提供高額資金貸予 隆得公司未收回，相對之佣金收入僅4,276,805 元，其對 應收款項未積極催收或為其他法律上權利之主張，且未進 行評估呆帳，仍為該公司代購原物料，又收取之利息補貼 收入與代購原物料有何關聯？原告均未能提出合理說明及 相關證明文件供核，其主張核不足採為由，駁回其復查之 申請。
3.原告仍表不服，提起訴願，主張代購隆得公司所需商品之 服務，其目的是欲與該公司建立合作關係，進而拓展大陸 市場業務，並無貸出款項以收取利息之動機；原告為取得 代購物料款項資金成本之補償，已與隆得公司簽訂協議明 定自89年1 月1 日起，若代購原物料款項超過50,000,000 元時，須每年支付7,800,000 元之管理服務費，作為利息 費用之補貼，並有雙方簽訂之協議書可證，協議書載明管 理服務費之補貼性質即屬對原告應代隆得公司標購物料所 可能衍生之損失補貼，雙方就隆得公司應付原告之代購原 料款如積欠達50,000,000元以上，將收取最高相當年利率 15.6% 之損害補償，如積欠少於50,000,000元，即不予補 償，該協議係兼顧雙方長期合作關係及原告合理財務負擔 而訂定，原告與隆得公司間之代購料交易行為，無論形式 上及實質上均非借貸行為云云，資為爭議。經財政部訴願 決定以，第查：（一）原告訴稱其為取得代購物料款項資
金成本之補償，已與隆得公司簽訂協議明定自89年1 月1 日起，若代購原物料款項超過50,000,000元時，須每年支 付7,800,000 元之管理服務費，作為利息費用之補貼，並 有雙方簽訂之協議書可證乙節，查相同事實之爭議，業經 臺北高等行政法院94年10月31日94年度訴字第00296 號判 決略以，原告所稱當年度另向隆得公司收取之管理費7,80 0,000 元是否為利息之補貼，單單從雙方管理費之名目觀 之，難以確認（既然是利息補貼，為何要用管理費之名目 申報），而其事後提出之書面約定，由於其與隆得公司間 有合作關係，上開書面約定極有可能為事後虛擬者，因此 雖有形式上之證明力（證明文書為真正），但不具實質證 明力（書面文字約定內容與客觀事實相符），無從據為有 利訴願人認定之積極證據。在本案中，以原告與隆得公司 間來往之營業規模觀之，原告為隆得公司提供如此高額之 債權信用，依日常經驗法則判斷，雙方必然隱含藏有某種 內部協力關係，從而原告因此提供管理服務而向隆得公司 收取管理服務之對價，亦有極大之可能，而此等可能與訴 願人以上所言之說詞，在經驗法則上均可同時存在。而當 原告選用了「管理費」名目為申報此項收入時，這種混含 不明之現況，使該院無法對其說詞之真實性形成確信，則 此等抗辯事實真偽不明之不利益，應由原告自行承擔為由 ，裁定駁回在案。（二）原告截至91年底代隆得公司購料 支付貨款90,090,883元、歷年應收佣金及服務費38,001,6 91元，合計128,092,574 元均未收回，已高於91年底短期 借款及長期借款餘額106,400,000 元，卻列報相對借入款 項所支付之利息，原告對上開應收款項未積極催收或為其 他法律主張，亦未進行評估認列呆帳，反而不顧信用風險 與隆得公司長期來往，顯然有違日常經驗法則，經濟實質 上即等同借款予該公司，從而原處分機關依行為時查核準 則第97條第11款規定，對於相當於該貸出款項支付之利息 不予認列，揆諸首揭規定，洵無違誤，本件原處分予以維 持。
4.原告復執前詞爭執。被告答辯理由：
⑴原告截至91年底代隆得公司購料支付貨款90,090,883元 、歷年應收佣金及服務費38,001,691元，合計128,092, 574 元均未收回（詳原處分卷第157 頁、第158 頁、第 222 頁及第232 頁），高於短期借款及長期借款餘額10 6,400,000 元（詳原處分卷第118 頁）均未收取利息， 卻列報相對借入款項所支付之利息，原告對應收帳款不 積極催收或為其他法律主張，亦未進行評估認列呆帳，
反而不顧信用風險與隆得公司長期來往，顯然有違日常 經驗法則，截至91年底代隆得公司購料代付款、歷年應 收佣金及服務費合計128,092,574 元未收回，經濟實質 上即等同借款予該公司，被告依首揭準則第97條規定， 剔除系爭利息支出7,492,778 元並無不合。 ⑵至於原告所稱91年度另向隆得公司收取管理服務費7,80 0,000 元是否係利息之補貼，從雙方服務費（詳原處分 卷第236 頁至第237 頁）名目難以確認（既屬利息補貼 ，為何用服務費之名目列帳及申報），事後雖提示協議 書（詳原處分卷第238 頁及第277 頁），因其與隆得公 司間有合作關係，又90及91年度服務費均以「應收款」 列帳均未收現（詳原處分卷第252 頁至254 頁）上開協 議書應係臨訟補具，不具實質之證明力，原告未能提示 具體客觀之積極事證以實其說，自難認其主張為真實， 原處分請予維持。
5.原告主張查核準則第97條第11款規定應有民法第474 條第 1 項規定之適用，但是稅法與民法規定與適用並不相同。 查核準則第97條有提到，營利事業所得稅的調查與審查應 依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理之。 6.至90年底，原告代隆得公司之購料代付款是8200餘萬，加 上歷年來應收佣金3300多萬，共計1 億1 千多萬，此金額 經大院94年訴字第296 號判決所肯認。系爭91年度，原告 代隆得公司支付的貨款是9000多萬，歷年的佣金與服務費 是3800多萬，合計1 億2 千多萬元，並無原告所主張的有 下降情形，而是逐年增加。
7.原告與隆得公司是2 個各自獨立的公司，不論盈虧都應自 行負責。兩公司為關係企業，原告並不否認，但是依照一 般經驗法則，實無法得知為何原告願意提供那麼高的債信 ，且有操控損益之嫌，實不合理。
8.原告91年度另向隆得公司收取管理服務費7,800,000 元， 經查該管理服務費係列於應收帳款內（參原處分卷第222 頁、第223 頁），支付購料款為90,090,883元，另外應收 佣金與服務費是38,001,691元（參原處分卷第253 頁）。 7,800,000 元係包含在38,001,691元內（參原處分卷第11 8 頁）。
理 由
一、原告起訴主張：原告代購隆得公司所需商品之服務，其目的 是欲與該公司建立合作關係，進而拓展大陸市場業務，並無 貸出款項以收取利息之動機，無論形式上及實質上均非借貸 行為，且原告已與隆得公司簽訂協議明定自89年1 月1 日起
，若代購原物料款項超過50,000,000元時，須每年支付7,80 0,000 元之管理服務費，作為利息費用之補貼，相當年利率 15.6% ，被告否准認列利息支出，於法有違，為此訴請如聲 明所示云云。
二、被告則以：原告截至91年底代隆得公司購料支付貨款90,090 ,883元、歷年應收佣金及服務費38,001,691元，合計128,09 2,574 元均未收回，高於短期借款及長期借款餘額106,400, 000 元，均未收取利息，卻列報相對借入款項所支付之利息 ，原告對應收帳款不積極催收或為其他法律主張，亦未進行 評估認列呆帳，反而不顧信用風險與隆得公司長期來往，顯 然有違日常經驗法則，經濟實質上即等同借款予該公司，被 告依查核準則第97條規定，剔除系爭利息支出，並無不合等 語置辯，求為判決駁回原告之訴。
三、按行為時所得稅法第24條第1 項規定：「營利事業所得之計 算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後 之純益額為所得額。」第38條規定：「經營本業及附屬業務 以外之損失，或家庭之費用，及各種稅法所規定之滯報金、 怠報金、滯納金等及各項罰鍰，不得列為費用或損失。」查 核準則。次按「營業人一方面借入款項支付利息，一方面貸 出款項並不收取利息或收取利息低於所支付之利息者，對於 相當於該貸出款項支付之利息或其差額，不予認定。」為行 為時查核準則第97條第11款所規定。
四、本件兩造不爭：原告截至91年底代隆得公司購料支付貨款90 ,090,883元、歷年應收佣金及服務費38,001,691元，合計12 8,092,574 元均未收回，原告於系爭年度短期借款及長期借 款餘額分別為2,400,000 元及104,000,000 元，合計106,40 0,000 元等情，此有原告帳簿（原處分卷頁157 以下，即附 件12-14 ）、會計師93年9 月8 日函（原處分卷頁222 ）及 資產負債表（原處分卷頁118 ）可稽。
五、是本件之爭執，在於被告否准認列系爭利息支出，於法是否 有據？
六、經查：
㈠按行為時查核準則第97條第11款規定：「營業人一方面借入 款項支付利息，一方面貸出款項並不收取利息或收取利息低 於所支付之利息者，對於相當於該貸出款項支付之利息或其 差額，不予認定。」核此一規定係將「營利事業在營業活動 中 實質上並無必要之利息支出」類型予以具體化。換言之 ，當納稅義務人於借款之同時卻將資金無息貸與他人，則其 借款實難認定為營業上所必要，蓋既有多餘之款項可無息貸 與他人，則實可將該筆資金充作營業上使用，而無另行舉債
之必要。此等另行舉債之活動必然涉及某些難以明言之非常 規交易，而非常規交易所取向或所欲規避之稅捐目標則是稅 捐稽徵機關所難以直接查明者，所以基於稽徵經濟之考量， 以法規範明定直接剔除其所生之費用（利息）支出，核與所 得稅法之規定並無牴觸，得予適用。
㈡而在上開規範意旨下，對應收帳款不積極催收或為其他法律 上權利之主張，也未進行評估認列壞帳，反而不顧信用風險 繼續與買受人長期來往，這點顯然有違日常經驗法則。若要 合理化此等行為，必然是因為納稅義務人在確信債權能確保 之情況下，與買受人達成某種私下內部協議，延緩已到期帳 款之給付。則從實質課稅原則之角度觀察，容認應收帳款之 拖延，就其經濟實質而言，與借款給他人之行為並無不同， 已符合查核準則第97條第11款之規定，是被告之核定與實質 課稅之原則無違。
㈢本件兩造不爭原告截至91年底代隆得公司購料支付貨款90,0 90,883元、歷年應收佣金及服務費38,001,691元，合計金額 高達128,092,574 元均未收回，合計金額高達115,832,797 元，經濟實質上即等同借款給該家公司，則被告依上開查核 準則第97條第11款之規定，將系爭利息支出予以剔除，於法 並無不合。
㈣至於原告主張當年度另向隆得公司收取費用7,800,000 元以 為利息之補貼一節，查關於該7,800,000 元，原告亦未實際 取得，而係以應收帳款之方式列帳，此有會計師查核函在原 處分卷頁222 可按，且為原告於言詞辯論期日所不爭，是所 謂收取該7,800,000 元之費用，恐只是用來掩飾原告於借款 之同時卻將資金無息貸與他人之事實；且既然是利息補貼， 應屬原告利息收入，為何不列在利息收入來申報（原告申報 之利息收入均是銀行存款之利息收入，此觀之原處分卷頁17 -18 之會計師查核報告自明），而仍以服務收入來申報（見 原處分卷頁17之會計師查核報告）？且原告雖有提出之書面 協議書（見本院卷頁58），由於其與隆得公司間有著如前所 述之不顧信用風險繼續長期來往，有違商業常情之合作關係 ，上開書面雖然形式上不至於不真正，但不具實質證明力（ 書面文字約定內容與客觀事實相符），無從據為有利原告認 定之積極證據。
七、綜上所述，原告之主張，無足採信，原處分否准認列系爭利 息支出，認事用法，均無違誤，復查決定及訴願決定遞予維 持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予 駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3
項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 5 月 10 日 第五庭審判長法 官 張 瓊 文
法 官 蕭 忠 仁
法 官 王 碧 芳
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 96 年 5 月 10 日 書記官 徐 子 嵐
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