營業稅
最高行政法院(行政),判字,96年度,1140號
TPAA,96,判,1140,20070628,1

最　高　行　政　法　院　判　決
　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第01140號
上　訴　人　宸威工程有限公司
代　表　人　甲○○
被 上訴 人　財政部臺灣省南區國稅局
代　表　人　乙○○
上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國94年11月17日
高雄高等行政法院94年度訴字第369號判決，提起上訴，本院判
決如下：
　　主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
　　理 由
一、上訴人於民國90年5月至8月間進貨，金額合計新台幣(下同 )3,800,000元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易 對象澤來實業有限公司（下稱澤來公司）所開立之統一發票 7張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅190 ,000元，違反行為時營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1 項第1款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第 21條第1項規定，案經被上訴人所屬岡山稽徵所查獲，移由 被上訴人審理違章成立，被上訴人以上訴人於裁罰處分核定 前已補繳稅款及以書面承認違章事實，乃依稅捐稽徵法第44 條及營業稅法第51條第5款規定擇一從重處罰，按所漏稅額 處2倍罰鍰380,000元；上訴人不服，申請復查，未獲變更； 提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。二、上訴人於原審起訴主張：㈠按檢察官之偵查結果，除不起訴 處分外，尚須經過法院之審判，方足論斷事實之真偽以適用 法律，故檢察官之起訴書並無證明力，被上訴人援引前開尚 無證明力之檢察官起訴書作為對上訴人未取得實際交易對象 之進貨憑證，卻取得非實際交易對象澤來公司之進貨憑證， 進而以較低倍數罰鍰利誘上訴人為書面承諾，以為處分之基 礎，除上訴人之書面承諾係因被上訴人利誘而不生法律效力 外，被上訴人之處分尚乏證明力之證據。㈡上訴人並無協力 義務去認定交易對象是否屬於虛設行號。㈢上訴人確實是以 現金支付澤來公司。基上論結，被上訴人對上訴人罰鍰380, 000元之處分及訴願決定，於認事用法均有違誤，請求撤銷 等語。
三、被上訴人則以：（一）查訴外人黃進鴻係鋒聖機械工程有限 公司及亞士達資訊有限公司之實際負責人，柯正雄係澤來實 業有限公司、達利行企業有限公司及旻昕企業有限公司之實



際負責人，薛佳慧係雷邁喀興業有限公司及宇田企業有限公 司之實際負責人，余宏政、廖潮壁、潘健國、施進彬分別為 澤來公司、鋒聖機械工程有限公司、達利行企業有限公司及 亞士達資訊有限公司之登記負責人。渠等明知鋒聖機械工程 有限公司等7家公司係虛設行號，與汎華營造有限公司等21 家公司並無實際交易往來之事實，基於連續幫助他人逃漏稅 捐之概括犯意聯絡及行為分擔，自88年8月起至91年8月止， 由黃進鴻、柯正雄及薛佳慧所僱用知情之會計人員陳秋鳳， 利用上開7家公司所請領之統一發票作為會計憑證並為不實 之填載，再由黃進鴻及柯正雄以統一發票上所載金額6%至7. 5%不等之價格販售予汎華營造有限公司等21家公司行號，作 為該等公司行號購入貨物之進項憑證，並由黃進鴻所僱用知 情之謝慶奮製作虛偽不實之合約書、出貨單據及資金付款等 往來證明資料，藉以規避稅捐稽徵機關之查核。另黃進鴻及 柯正雄向江世珍、吳東亮及藍德勝等人以代辦銀行貸款或承 接停業為由，使江世珍、吳東亮及藍德勝等人信以為真，而 交付竣興公司等5家公司資料，並憑以向稅捐機關申請竣興 公司等5家公司之統一發票，對外販售謀利。黃進鴻、柯正 雄等人，自88年8月起至91年8月止，利用澤來公司等67家公 司行號與上訴人等318家公司行號，以無交易事實控制銷項 金額大於進項金額之方式，而對開或販售作為進項及銷項憑 證之統一發票金額達229億7,752萬7,208元，並藉以充當上 訴人等318家公司行號業績，或將上開不實之事項記入營業 人銷售額與稅額申報書內，持之向稅捐稽徵機關申報進項稅 額，扣抵銷項稅額，幫助買受人之公司行號逃漏營業稅，足 生損害於稅捐稽徵機關核稅之正確性，以及造成國家稅收之 損失，經臺灣高雄地方法院檢察署（下稱高雄地檢署）檢察 官以91年度偵字第23337號、23338號及92年度偵字第5921號 提起公訴在案，顯見澤來公司無銷貨予上訴人之事實。（二 ）次查上訴人於90年5月至8月間承包建成機械股份有限公司 之「中油左營煉油總廠之＃23汽電廠中、低壓及Ｆ.Ｇ.Ｄ系 統配管製裝工程」及金棠科技股份有限公司之「奇美二廠Ｃ ＵＢ-ＢＩＦ純水配管工程及ＣＵＢ-Ｂ２Ｆ-ＰＵＭＰ裝配 工程」，系爭工程均於90年度完工，並列報完工工程成本， 其部分配管工程轉由澤來公司施工，並訂有「訂購合約書」 ，又因趕工程進度，均以現金支付系爭工程款，惟其取得非 實際交易對象澤來公司所開立之統一發票7張，充作進項憑 證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業稅190,000元，為上訴 人所不爭，原處分依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第 5款規定採擇一從重處罰，按所漏稅額處2倍罰鍰380,000元



，並無違誤。第查澤來公司涉嫌開立不實統一發票幫助他人 逃漏稅捐及違反商業會計法等案件，有高雄地檢署91年度偵 字第23337號、23338號及92年度偵字第5921號檢察官起訴書 影本可稽，依據證據共通原則，被上訴人據以作成裁罰處分 ，並非無據。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）查上訴 人於90年5月至8月間承包建成機械股份有限公司之上開工程 ，均於90年度完工之事實，固有工程合約可認上訴人確有承 攬該等工程，且因承攬該等工程，而有進貨事實；然上訴人 進貨並未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象澤來 公司所開立之統一發票7張，充作進項憑證並申報扣抵銷項 稅額等情。上訴人取得之統一發票，為澤來公司所開立，而 「訴外人黃進鴻、柯正雄、余宏政、廖潮壁、潘健國、施進 彬、陳秋鳳及謝慶奮等人，自88年8月起至91年8月止，利用 鋒聖公司、亞士達公司、意億公司、全博公司等67家公司行 號與上訴人等318家公司行號，以無交易事實控制銷項金額 大於進項金額之方式，而對開或販售作為進項及銷項憑證之 統一發票金額達22,977,527,208元，並藉以充當上訴人等31 8家公司行號業績，或將上開不實之事項記入營業人銷售額 與稅額申報書內，持之向稅捐稽徵機關申報進項稅額，扣抵 銷項稅額，幫助買受人之公司行號逃漏營業稅。」等情，業 經高雄地檢署檢察官對訴外人黃進鴻等人提起公訴在案，該 刑事案件經移送台灣高雄地方法院後，訴外人黃進鴻於刑事 庭審理中，對於利用澤來公司等虛設行號販賣發票之犯行並 不否認，且要求認罪協商之事實，亦經原審法院調閱該院92 年度重訴字第34號案卷核閱無訛，復有該刑事案卷影本在卷 足考，顯見澤來公司係屬於虛設行號，亦即澤來公司實際上 並未為營業行為，則上訴人自無向該公司進貨並支付工程款 之事實，故其取得非實際交易對象所開立之進項憑證並申報 扣抵銷項稅額致虛報進項稅額之違章情事，洵堪認定。（二 ）上訴人訴訟代理人於本件言詞辯論時陳稱：「當初上訴人 和澤來公司訂約時，並非與澤來公司的負責人面對面為訂約 ，是透過一位叫做『林憲欽』的人來訂約的，因為他有提供 該公司的相關證明文件，讓我們信賴其為該公司的代理人才 與之訂約。」等語；則以訴外人林憲欽既非澤來公司代表人 （余宏政），亦非董事或代理人，焉有權限代表澤來公司與 上訴人訂定契約，上訴人對此訂約之重要事項本應審慎求證 ，避免滋生爭議，且取得實際交易對象之進貨憑證，始得扣 抵銷項稅額，乃營業稅法等法律之規定，上訴人既屬從事工 程承攬之營業人，自不能諉為不知，況取得合法憑證，始得



扣抵銷項稅額，既為法律所規定，即屬主張扣抵銷項稅額者 之義務，上訴人主張並無協力義務去認定交易對象是否為虛 設行號，要無可採。（三）至上訴人主張檢察官之偵查結果 ，尚須經過法院之審判，方足論斷事實之真偽以適用法律， 起訴書並無證明力，被上訴人援引前開尚無證明力之檢察官 起訴書作為對上訴人未取得實際交易對象之進貨憑證，進而 以較低罰鍰倍數利誘上訴人出具承諾書，該承諾書亦不具法 律效力云云。惟查，行政事件與刑事案件之事實本得各自認 定，相互間並無拘束力可言，然居於證據共通原則，刑事案 件調查所得之證據，行政事件亦得予以援用。是被上訴人將 上開刑事偵查起訴書作為本件處分之證據並無不當，且被上 訴人除上開證據外，亦有上訴人違章承諾書為證，另參酌上 訴人承包上述各項工程，固有工程合約書可信其因工程之施 作而有進貨事實，然其施作過程所生進貨交易金額高達380 萬元，經其所屬岡山稽徵所於92年6月6日，以南區國稅岡山 三字第09222541號函通知上訴人提示相關資料供核，上訴人 除以說明書陳稱「對下包廠商之工程款，均先以應付帳款處 理，再以現金支付．．．」等詞外，無法提供其與實際交易 對象有關支付工程款之資金資料以供查核，顯違常情，亦即 被上訴人係於要求上訴人應提示相關帳證供核盡其協力義務 卻無結果後，始參酌上開各項證據作成上訴人違章之認定， 要無上訴人所指僅以未經刑事審判之起訴書所認事實為據之 情形。再者上訴人上揭承諾書載明：「．．．因一時疏忽不 察，致取得非實際交易對象統一發票，違反稅捐稽徵法及營 業稅法情事，願意繳清稅款及罰鍰，請從輕處罰。」等語， 則若該違章承諾乃被上訴人告知如承諾可得較低倍數處罰， 致使上訴人當時陷於錯誤而予以承諾，自得於事後即時加以 異議，以保權益，何以於被上訴人據該承諾書作成本件處分 並送達上訴人後，上訴人於其復查申請書仍記載：「申請人 於90年5月至9月進貨3,800,000元（不含稅），不慎取得不 得扣抵之澤來實業有限公司開立之統一發票申報進項稅額扣 抵，申請人業已於裁罰處分核定前已補繳本稅及於談話筆（ 紀）錄中承認違章事實．．．復查理由：2、．．．於90年 間因內部管理不善，不慎取得不得扣抵之澤來實業有限公司 開立之統一發票申報進項稅額扣抵，申請人對貴局補稅送罰 並無意見，．．．」等語，足見上訴人所為之承諾係基於自 由意思，非被上訴人以詐欺、脅迫或其他不正當方法所為， 否則即應於復查申請時，據以爭執，更何況上訴人就被上訴 人如何以不正當方法，令上訴人為違背自由意思之承諾等利 己事實，亦未能舉證以明，此項主張自無從憑信。又縱被上



訴人有告知上訴人如承諾違章行為，可裁處較低倍數之罰鍰 ，亦僅係告知上訴人若有違章行為，如予以承諾，則可獲較 低倍數罰鍰之效果而已，是上訴人主張被上訴人以較低倍數 罰鍰利誘上訴人承諾，所得之承諾書不可採云云，容有誤解 。（四）綜上所述，上訴人前揭主張，既不可採，則被上訴 人以上訴人未依規定取得合法憑證，取得非實際交易對象澤 來公司所開立之統一發票7張，充作進項憑證並申報扣抵銷 項稅額，致逃漏營業稅190,000元，違反營業稅法第19條第1 項第1款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第 21條第1項規定，依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第5 款規定擇一從重處罰，按所漏稅額處2倍罰鍰380,000元，核 無違誤，復查決定、訴願決定予以維持，亦無不合；上訴人 起訴意旨求為均予撤銷，為無理由，應予駁回。作為其判決 之論據。
五、上訴意旨略以：（一）按證據共通原則非指刑事案件調查所 得不符經驗法則之證據，行政訴訟亦得予以援用，否則即屬 違背證據法則，按不法販售統一發票之市場行情約為票載金 額8%至11%，與檢察官起訴書所載顯有差距，與經驗法則不 符，從而本件引用檢察官之起訴書，嚴重違反經驗及證據法 則。（二）次按資金支付資料應屬被上訴人之舉證責任，上 訴人至多僅有協力義務，而非舉證責任倒置，原審法院認上 訴人無法提供其與實際交易對象有關支付工程款之資金資料 以供查核，顯違常情，與證據法則有違。且上訴人就絕對不 取得非被上訴人認可廠商之進貨憑證，並無期待可能性。（ 三）末按稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開 立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進 、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第83 1601371號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該 涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納 稅額繳納者，應免予補稅處罰。為財政部95年5月23日台財 稅第00000000000號函釋明文，本件上訴人應符合前揭函釋 要件，應免予補稅處罰。爰請求廢棄原判決云云。六、本院查：（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後 之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。．．．進項稅額，指 營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營 業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或 勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「營業人 以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統 一編號之左列憑證：1、購買貨物或勞務時，所取得載有營 業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，



除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其 營業：‧‧‧5 、虛報進項稅額者。」「本法第51條第5款 所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、 無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分 別為營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第 33條第1款、第51條第5款及同法施行細則第52條第1項所明 定。次按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他 人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷 貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。 」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條 第1項所規定。又「說明：二、為符合司法院大法官會議釋 字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開 立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視 情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵 之案件：１、．．．２、有進貨事實者：⑴進貨部分，因未 取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處 以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益 為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦 無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能 證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關 查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款 規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款 ，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依 營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。．．．三、稽徵機 關依前項原則按營業稅法第51條第5款補稅處罰時，應就涉 案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予 調查並具體敘明，以資明確。」財政部83年7月9日台財稅第 831601371號函釋在案。上開函釋內容係主管機關基於職權 對於營業稅法第51條適用疑義所為之釋示，並無違反營業稅 法規定之意旨，本院自得予以援用。（二）查本件上訴人於　　90年5月至8月間進貨，金額合計3,800,000元，未依規定取 得合法憑證，卻取得非實際交易對象澤來公司所開立之統一 發票7張，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，致逃漏營業 稅190,000元，違反營業稅法第19條第1項第1款及稅捐稽徵 機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項規定，乃 依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第5款規定擇一從重 處罰，按所漏稅額處2倍罰鍰380,000元，經並無不合。再查 澤來公司乃係虛設行號，業據高雄地檢署認定在案，而虛設 行號乃係以出售統一發票牟取不法利益為業，倘有利可圖， 自無拘泥其利潤為販售統一發票之市場行情為票載金額8%至



11%，上訴意旨指摘檢察官起訴書所載澤來公司等以統一發 票上所載金額6%至7.5%不等之價格販售予汎華營造有限公司 等21家公司行號，作為該等公司行號購入貨物之進項憑證， 與經驗法則有違云云，顯不可採。另租稅稽徵程序，稅捐稽 徵機關雖應依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實， 多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困 難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協 力義務。本件被上訴人業已查證上訴人所取得之發票乃係來 自虛設行號之澤來公司，依上所述，倘上訴人認其確有與澤 來公司為實質交易，自應提供支付工程款項資金流程以盡其 協力義務，而供被上訴人勾稽，從而被上訴人以上訴人既無 法提供相關資金流程，因而認定上訴人與澤來公司並無實質 交易，依法並無違誤，上訴人主張原審為上開認定有違證據 法則，即亦無足採。再澤來公司乃為虛設行號，已如前述， 從而自無銷貨事實，且上訴人復無法舉證澤來公司有依規定 按期申報進、銷貨資料及按應納稅額繳款，從而自無上訴人 所稱應適用財政部95年5月23日台財稅第00000000000號函釋 之餘地。綜上，被上訴人依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第 51條第5款規定擇一從重處罰，按所漏稅額處2倍罰鍰380,00 0元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原判決因 將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。 上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有 理由，應予駁回。
據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中　　華　　民　　國　　96　　年　　6　　 月　　28　　日 第二庭審判長法 官　鄭　淑　貞
法 官 黃　合　文
法 官　吳　明　鴻
法 官　鄭　小　康
法 官　帥　嘉　寶
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中　　華　　民　　國　　96　　年　　6　　 月　　29　　日　　　　　　　　　　　　　　　書記官　郭　育　玎