最 高 行 政 法 院 判 決
96年度判字第01254號
再 審原 告 財政部臺灣省南區國稅局
代 表 人 朱正雄
再 審被 告 三裕木業股份有限公司
代 表 人 甲○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國94
年2月24日本院94年度判字第254號判決，提起再審之訴。本院判
決如下：
主 文
再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理 由
一、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤， 係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背， 或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見 解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有 錯誤，而據為再審之理由。
二、本件再審被告87及88年度未分配盈餘申報，分別列報為新臺 幣（下同）0元及虧損2,617,871元。再審原告初查以再審被 告87年度帳載全年所得額為虧損56,481,322元，88年度帳載 全年所得額為虧損57,415,025元，無未分配盈餘可供實際彌 補以往年度之累積虧損，乃依所得稅法施行細則第48條之10 第4項規定，否准再審被告所為彌補以往年度虧損之主張， 並依所得稅法第66條之9第2項規定，核定再審被告87年度未 分配盈餘為6,308,191元，88年度未分配盈餘為5,125,667元 ，依同條第1項規定加徵10%營利事業所得稅，分別為630,81 9元及512,566元。再審被告不服，循序提起行政訴訟，分別 經高雄高等行政法院92年度訴字第368號、第721號判決（下 稱原審判決）駁回。再審原告提起上訴，經本院94年度判字 第254號判決（下稱原判決）駁回上訴。茲再審原告以原判 決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審情形，提起再審之 訴。
三、經查原判決以：「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未 作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅．． ．」「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所 得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得 額，不計入所得課稅之所得稅、已依第39條規定扣除之虧損 及減除左列各款後之餘額：．．．二、彌補以往年度之虧損 。．．．」為行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項第2款
所規定。上開規定係為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或 社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應 由股東以外之納稅義務人負擔而設，乃明定營利事業應自87 年度起，就當年度之未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅。 又為正確計算應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘，明 定未分配盈餘計算基礎。原則上以實際可供分配之稅後盈餘 為準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所 得額，與不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算，且准 予扣除各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得，俾使 未分配盈餘之計算臻於公平合理。所得稅法第66條之9第2項 第2款規定之「彌補以往年度之虧損」並未明定須以「實際 彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，所得稅法施行細則 第48條之10第4項規定：「本法第66條之9第2項第2款所稱彌 補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實 際彌補其以往年度累積虧損之數額」，限縮法定得予扣除之 項目，難謂與母法之規定意旨相符。基於課稅應符合公平合 理之原則，本院於審判案件時，自得就所得稅法第66條之9 之規定，表示合法適當之見解。準此，公司當年度如有依所 得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額，或不計入所得 課稅之所得額，雖可依法免予計入當年度之課稅所得課徵營 利事業所得稅，惟該項所得仍應計入該公司全年之所得額內 ，計算其未分配盈餘（司法院釋字第506號解釋參照）。同 時，營利事業如有實際不可供分配之所得，亦應准予扣除。 換言之，依上開規定計算之未分配盈餘，如依規定無法「實 際彌補」以往年度之虧損時，仍應准予調整於扣除以往年度 之虧損後加徵10%營利事業所得稅，方符公平合理之原則。 本件依原審判決所確定之事實，再審被告87及88年度營利事 業所得稅，經再審原告否准再審被告所為彌補以往年度虧損 之主張，依所得稅法第66條之9第2項規定，分別核定再審被 告87 、88年度未分配盈餘為6,308,191元、5,125,667元， 據以依同條第1項規定分別加徵10%營利事業所得稅計630,81 9元、512,5 66元。惟查，再審被告主張該公司至86年度依 再審原告課稅核定資料，尚有虧損4億8,000多萬元，87年度 帳載虧損為5, 600餘萬元，經會計師依據財政部頒訂之營利 事業所得稅查核準則規定調整後，為課稅所得計8,712,627 元，扣除應納之所得稅後剩餘6,308,191元；而88年度結算 帳載所得虧損5,700餘萬元，經會計師調整後，為課稅所得 計7,743,538元，減除超過限額未准列支具合法憑證部分金 額130,657元，當年度所得額1,925,885元及其他經財政部核 准項目金額計561,329元後，尚有餘未分配盈餘5,125,667元
，均可依所得稅法第66條之9第2項第2款規定，彌補以往年 度虧損。蓋依再審被告公司帳載虧損情形而言，並依公司法 第232條第1項、第2項規定：「公司非彌補虧損及依本法規 定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」「公司無 盈餘時，不得分派股息及紅利。但法定盈餘公積已超過實收 資本額50%時，得以其超過部分派充股息及紅利。」故而公 司無盈餘時不得分派股息及紅利，且依公司法第232條第3項 及第233條規定，違反者尚有處罰及彌補損害之相關規定， 再審被告之盈餘既為虛數，即屬不能分配之盈餘，自無所得 稅法關於盈餘未分配應予課稅規定之適用等語。經查，依前 開說明意旨，如未准扣除再審被告以往年度之虧損，即與所 得稅法第66條之9規定應使未分配盈餘之計算臻於公平合理 之意旨有違。原處分逕以再審被告87、88年度未分配盈餘分 別為6,308,191元、5,125,667元，加徵10%之營利事業所得 稅分別為630,819元、512,566元，已有不適用法規及適用不 當之違誤，訴願決定及原審判決遞予維持，均有未合等由， 而以再審原告之上訴為有理由，將原審判決予以廢棄，撤銷 訴願決定及原處分（復查決定），著由再審原告另為適法之 復查決定。
四、原判決經核無所適用之法規與應適用之現行法規相違背，或 與解釋判例相牴觸情形。再審原告再審主張：所得稅法第66 條之9第2項第2款之「彌補以往年度之虧損」係指依公司法 所定程序「實際彌補」以往年度之虧損，與同法第39條計算 營利事業之課稅所得額所減除「以往年度之虧損」不必實際 彌補不同。未分配盈餘如未實際彌補，其未分配盈餘數自未 減少，且其實際彌補應指營利事業依商業會計法、商業會計 處理準則及財務會計準則公報規定處理之帳載未分配盈餘， 否則即無法實際為彌補虧損之行為。是所得稅法施行細則第 48條之10第4項規定並未就扣除之項目為限縮，亦未逾越母 法之意旨。本件帳載虧損，會計師調整後申報，並經再審原 告核定課稅所得額87年度8,712,627元，88年度7,743,538元 ，係因再審被告帳載有實際未支付之利息費用，逾2年未給 付，依查核準則第108條之1規定將列其他收入科目，俟實際 給付時再以營業外支出列帳。此乃財務會計與稅務會計上時 間性差異項目，並無所得稅法第66條之9第2項規定之立法目 的所欲調整之財務會計永久性差異。上開經調整後之未分配 盈餘並非虛數，原判決之認定與事實不符等，核係就原判決 前開法律見解及事實之認定為爭執，揆諸首揭說明，尚不得 據為再審理由。再審原告執以提起再審之訴，顯無再審理由 ，應予駁回。
五、依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主 文。
中 華 民 國 96 年 7 月 19 日 第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 劉 介 中
法 官 黃 璽 君
法 官 廖 宏 明
法 官 林 樹 埔
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 96 年 7 月 20 日 書記官 邱 彰 德
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