臺北高等行政法院判決
95年度訴字第04016號
原 告 環華產物保險代理人股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 宋志鴻 會計師
被 告 財政部臺北市國稅局
代 表 人 許虞哲（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
丙○○
上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國
95年9 月20日台財訴字第09500394070 號訴願決定，提起行政訴
訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：
緣原告民國（下同）84年度營利事業所得稅結算申報，原列 報營業收入淨額新台幣（下同）77,804,309元、營業費用 71,343, 148 元、薪資55,789,841元、全年所得額 6,319,937 元。被告機關依據法務部調查局北部地區機動工 作組（下稱調查局北機組）通報資料，查得原告漏報營業收 入3,137,389 元及虛報薪資13,799,000元，致短漏報所得額 ，經審理違章成立，乃據以核定營業收入為80,941,698元、 全年所得額22,522,451元，並依行為時（下同）所得稅法第 110 條第1 項規定，按所漏稅額3,669,367 元，依有無承諾 違章事實之比例（虛報薪資部分已承諾違章）分別處以1 倍 及0.8 倍之罰鍰計3,015,600 元（計至百元止）。原告不服 ，申請復查，未獲變更，提起訴願，遞遭駁回，續提起行政 訴訟，經本院92年度訴字第03862 號判決略以，經核原告訴 稱其對中央產物保險股份有限公司（下稱中央產物公司）、 中國產物保險股份有限公司（下稱中國產物公司）虛開發票 ，虛增營業收入，分別有17% 或20% 為真實收入，另83% 或 80% 並無實際收入，且與本件同一基礎事實之違反營業稅法 部分，補徵之營業稅及罰鍰均有變更等語，有台灣新竹地方 法院86年度訴字第207 號刑事判決及本院91年度訴字第36 號和解筆錄為證，尚非不能採信為由，將訴願決定及原處分 （復查決定）均撤銷，囑由被告機關另為適法之處分。嗣被 告機關依撤銷意旨重核復查結果，准予核減所得額
10,886,078元及罰鍰1,952,400 元，變更核定全年所得額為 11,636,373元及處罰鍰1,063,200 元；原告猶表不服，再提 起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。二、兩造聲明：
㈠原告聲明求為判決：
⒈訴願決定及原處分（即重核復查決定）均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：
⒈請求判決駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告爭執其84年度營利事業所得稅結算申報， 原帳載營業費用為9,681,582 元，被告重核依查扣之帳載資 料僅認列3,515,177 元，是否適法？
㈠原告主張之理由：
⒈按營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第6 條第1 項規定「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者， 依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額 ，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定 之所得額為限。」及第2 項規定「營利事業所得稅結算申 報案件，納稅義務人未提示有關各種證明所得額之帳簿文 據，經就營業收入淨額按同業利潤標準核定其所得額者， 如有非營業收益或損失，應依法合併計課或核實減除。」 。
⒉被告重新核定之代理費用收入15,159,441元（含稅金額為 15,917,414元) 符合事實，同意核定。 ⒊被告重新核定費用之標準係依本公司「內帳」做基礎（原 帳載金額為9,681,582 元，重新核定後僅剩3,515 ,177元 ) ，但「內帳」係供內部管理所用，其作帳標準及流程並 非一定符合一般公認會計原則亦未依稅法處理，且經過多 年，帳冊資料已難尋獲，被告又選擇性剔除及調減，實難 認同。
⒋被告依上述之費用重新核課所得額並無法今依據且影響其 罰鍰，實有欠公允。
⒌原告請依查核準則第6 條之規定依「同業利潤標準」重新 核定所得額及其罰鍰。
⒍綜上所陳，請判決撤銷原處分及訴願決定，令依「實質課 稅」及「政府法令依據」重新核定。
㈡被告主張之理由：
⒈補徵營利事業所得稅部分
⑴按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各
項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所 得稅法第24條第1 項所明定。次按「營利事業所得稅之 調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規 定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。」「 一、個人綜合所得稅及依營業稅法第51條、第52條規定 追繳或繳納之營業稅，不得列為本事業之費用或損失。 二、營利事業所得稅係屬盈餘分配，不得列為費用或損 失。三、扣繳他人之所得稅款，不得列為本事業之損費 。」為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則） 第2 條第1 項及第90條第1 款至第3 款所規定。 ⑵原告本年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入 淨額77,804,309元、薪資55,789,841元、全年所得額6, 319,937 元。被告初查就原告帳載資料查核結果，剔除 交際費超限150,577 元、虛報薪資13,799,000元後，申 報部分查定所得額為20,269,514元，另查得原告漏報營 業收入3,137,389 元，致短漏所得額2, 353,041元（行 業代號6740－12；毛利率75﹪），經併計匿漏所得後， 核定營業收入淨額為80,941,698元，全年所得額為 22,622, 555 元（申報部分查定所得額20,269,514元＋ 匿報所得額2,353, 041元）；因較全部營業收入淨額按 同業利潤標準淨利率所核定之所得額為高，依行為時查 核準則第6 條第1 項但書規定，從低核定全年所得額為 22,522,451元（申報營業收入淨額77,804,309元＋短漏 報營業收入3,137,389 元×淨利率28% ＋非營業收入 134,346 元－非營業支出275,570 元）。原告不服，主 張並無漏開發票，短漏報所得額情事云云，申經復查決 定以，本件係按原告帳載資料核實認定，依財政部70年 9 月19日台財稅第38012 號函釋意旨，原應不受查核準 則第6 條但書規定之限制，惟基於復查結果不得為更不 利行政救濟人決定之法理為由，維持原核定。原告復主 張其開立之統一發票，其中20﹪為真實收入，另80﹪並 無收入，其為沖銷該虛增之營業收入，致虛報薪資云云 ，提起訴願，財政部訴願決定略以，本件原告漏報營業 收入3,137,389 元及虛報薪資13,799, 000 元，有臺北 市稅捐稽徵處及被告之違反稅法漏稅案件會審報告書與 承諾書影本附案資證，原告未能提示直接積極之證據， 空言主張因虛開發票故虛報薪資核無足採為由，駁回其 訴願。原告復提起行政訴訟，案經大院92年度訴字第 03862 號判決略以，原告訴稱其對中央產物公司、中國 產物公司虛開發票，虛增營業收入，分別有17% 或20%
為真實收入，另83% 或80% 並無實際收入，其代表人甲 ○○君業經法院判處罪刑，且與本件同一基礎事實之違 反營業稅法部分，亦另案成立和解，補徵之營業稅及罰 鍰均有變更等語，業據其提出臺灣新竹地方法院86年度 訴字第207 號刑事判決及大院91年度訴字第36號和解筆 錄為證，被告補充答辯狀亦依據上開和解筆錄重新核算 營業收入總額為79,533,301元，變更罰鍰為2,829,300 元，溢開發票虛增營業收入部分則未據重核等語，原告 所辯尚非不能採信等由，將訴願決定及原處分（復查決 定）均撤銷，著由被告查明後，另為適法之處分。 ⑶嗣被告重核復查決定略以，經於94年12月14日以財北國 稅法字第0940216970號函通知原告提示84年度各月份申 報營業收入與虛增收入明細及相關證明文件，復調閱前 由調查局北機組扣押之原告84年度帳簿憑證資料，以原 告帳載佣金收入65,777,096元（含稅），代理費用收入 15,917,414元（含稅），佣金支出淨額65,777,096元， 營業費用9,681,582 元等，與原告提示之實際收入明細 表查對結果：（一）營業收入部分，經查原告係將開立 發票收入金額依實際收入金額與退還中央產物公司及中 國產物公司之金額，分別帳列代理費用收入及佣金收入 ，並將退還該二公司之金額借記佣金支出科目。按此， 原告虛開發票虛增之佣金收入與佣金支出相對沖後，帳 載代理費用收入15,917,414元（不含稅金額為 15,159,441元），即為原告已開立發票部分之實際營業 收入。（二）營業費用部分，帳載金額為9,681,582 元 ，經剔除與業務無關及原告自行申報調減之費用後，重 新核定營業費用3,515, 177元（附表1 ）；原申報非營 業收入134,346 元及非營業損失費用總額275,570 元部 分，仍依申報數核定。（三）至原告漏開統一發票並漏 報營業收入部分，原查獲漏報銷售額為3,137,389 元， 經依大院91年度訴字第4736號營業稅事件和解筆錄，變 更核定漏報營業收入476,190 元，漏報所得額133,333 元（漏報營業收入476, 190元×淨利率28﹪）。（四） 綜上，重行核定全年課稅所得額11,636,373元（代理費 用收入15,159,441元－營業費用3,515, 177元＋非營業 收入134,346 元－非營業損失及費用總額275,570 元＋ 漏報所得額133,333 元），准予追減所得額10,886,078 元（原核定所得額22,522,451元－重核所得額 11,636,373元）。原告對重核後之所得額仍表不服，執 詞主張其對重新核定之代理費收入15,159,441元及漏報
營業收入476,190 元，致漏報所得額133,333 元部分， 並不爭執；惟原告帳載營業費用為9,681,582 元，經被 告選擇性剔除及調減後，重新核定之營業費用僅剩 3,515,177 元，另內帳可能為現金基礎且已過多年，帳 冊資料已難尋獲，又如何選擇性剔除及調減。又被告此 次重核，就漏報營業收入476,190 元部分依淨利率28﹪ 核定所得額，而對其餘營業收入部分，卻又選擇性剔除 原告之費用，顯有採雙重標準之情事。請依帳載核實認 定或依同業淨利率重新核定等語。案經財政部訴願決定 略以，漏報營業收入476,190 元部分，依臺灣省政府財 政廳60年9 月7 日財稅一第95314 號令釋（如附件）意 旨，本應依同業利潤標準（行業代號6740-12 ）毛利率 75﹪核定營業毛利，惟重核復查決定誤按淨利率28﹪核 定其所得額133,333 元，係屬對原告有利處分；其餘營 業收入及相關成本費用部分，被告係就帳載數依所得稅 法及查核準則規定核實認剔並無不合，駁回其訴願。 ⑷原告主張略謂：被告重新核定費用之標準係依原告「內 帳」作基礎，但「內帳」係供內部管理所用，其作帳標 準及流程並非一定符合一般公認會計原則，亦未依稅法 處理，帳冊資料已難尋獲，被告選擇性剔除及調減，並 無法令依據，且影響罰鍰，實有欠公允。請依查核準則 第6 條規定依同業利潤標準重新核定所得額及罰鍰云云 ，資為爭議。
⑸經查，原告本年度帳載營業費用為9,681,582 元，其中 帳載修繕費211,680 元、捐贈9,200 元及勞務費137, 000 元，惟當年度營利事業結算申報，分別調整列報修 繕費86,669元、捐贈9,200 元及勞務費137,000 元，申 報數額均較帳載數為低，顯見該等科目合於列報規定之 金額定不超過申報數額（倘有憑證不合規定情形，則可 認列之金額可能更少）；而折舊科目帳載金額為0 元， 原告係調整申報為123,228 元；被告按原告申報數核定 修繕費86,669元、捐贈2,000 元、勞務費132,000 元及 折舊123,228 元，已屬對原告有利之處分。另稅捐科目 帳載金額為6,152,422 元，經查其摘要內容為營業稅、 人頭薪稅、所得稅及劉董與員工稅金等，被告依首揭規 定否准認列，並無不合。其餘薪資、租金、文具用品… 燃料費等科目，經查申報數多遠較帳載數為大，顯有虛 增費用情形，被告依帳載數全額核認，亦屬對原告有利 之處分。原告遽認被告選擇性剔除及調減，顯有誤解， 核無足採。至原告訴稱被告就漏報營業收入476,190 元
部分，依淨利率28﹪核定所得額，對其餘營業收入部分 ，卻選擇性剔除原告之費用，顯採雙重標準乙節，經查 原告漏報營業收入476,190 元部分，依臺灣省政府財政 廳60 年9月7 日財稅一第95314 號令釋（附件2 ）意旨 ，本應依同業利潤標準（行業代號6740-12 ）毛利率75 ﹪核定營業毛利，重核復查決定誤按淨利率28﹪核定所 得額133,333 元，係屬對原告有利處分；其餘營業收入 及相關成本費用部分，被告就帳載數依所得稅法及查核 準則規定核實認剔，並無不合。原告所訴各節，核不足 採。
⒉罰鍰部分
⑴按「納稅義務人應於每年2 月20日起至3 月底止，填具 結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成 綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及 有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫 繳稅額及尚未抵繳之扣繳稅額，計算其應納之結算稅額 ，於申報前自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定 辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有 漏報或短報情事，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分 別為行為時所得稅法第71條第1 項及第110 條第1 項所 明定。
⑵被告初查以原告短漏報營業收入3,137,389 元及虛報薪 資13,799,000元，致短漏報所得額14,677,468元（漏報 銷售額致漏報所得額部分878,468 元＋虛報薪資部分 13,799,000元），短漏報稅額3,669,367 元（漏報銷售 額部分219,617 元＋虛報薪資部分3, 449,750元），按 所漏報稅額依有無承諾違章事實之比例，分別處以0.8 倍及1 倍之罰鍰計3,015,600 元{ 漏報銷售額部分 219,617 元＋虛報薪資部分2,796,050 元（承諾違章部 分【13,074,000×25% ×0.8 】＋未承諾違章部分【 725,000 ×25% ×1 】）；計至百元止} ；嗣依大院92 年度訴字第03862 號判決意旨重核復查決定略以，經依 查扣之帳證資料，重新核定所得額11,636,373元、短漏 報所得額5,316,436 元（核定全年所得額11,636,373元 －申報所得額6, 319,937元）、短漏報稅額1,329,109 元（漏報所得額5,316,436 元×25﹪），審酌原告已承 諾虛報薪資等情，變更改處0.8 倍之罰鍰1,063,200 元 （計至百元止），准予追減罰鍰1,952,400 元（原處罰 鍰3,015,600 元－變更後罰鍰1,063,200 元），訴願決 定遞予維持。
⑶原告主張略謂：原告持與前相相同理由，資為爭議。 ⑷經查原告本年度營利事業所得稅結算申報，除漏報營業 收入476,190 元，致漏報所得額133,333 元外，尚有虛 報薪資13, 799,000 元，致漏報所得額13,799,000元（ 實際依帳載情形，原告虛報薪資金額應不僅於此，另尚 有虛報租金支出等其他科目金額），被告重行核定全年 所得額11,636,373元，依漏報所得額公式核算漏報所得 額為5,316,436 元、漏報稅額1,329,109 元，並按原告 已承諾虛報薪資方式，酌情從輕處以所漏稅額0.8 倍之 罰鍰計1,063,200 元，並無不合。原告所訴，顯屬誤解 ，核不足採。
據上論述，本件原處分及所為復查、訴願決定均無違誤，為 此請求判決如被告答辯之聲明。
理 由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為所得稅法第 24條第1 項所明定。次按「個人綜合所得稅及依營業稅法 第51條、第52條規定追繳或繳納之營業稅，不得列為本事業 之費用或損失。營利事業所得稅係屬盈餘分配，不得列為 費用或損失。扣繳他人之所得稅款，不得列為本事業之損 費。」復為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第90 條第1 款至第3 款所規定。
二、查原告84年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業收入淨 額77,804,309元、營業費用71,343, 148 元、薪資55,789, 841 元、全年所得額6,319,937 元。被告依調查局北機組通 報資料，查得原告漏報營業收入3,137,389 元及虛報薪資 13,799,000元，致短漏報所得額，經審理違章成立，乃據以 核定營業收入為80,941,698元、全年所得額22,522,451元， 並依行為時所得稅法第110 條第1 項規定，按所漏稅額 3,669,367 元，依有無承諾違章事實之比例（虛報薪資部分 已承諾違章）分別處以1 倍及0.8 倍之罰鍰計3,015,600 元 （計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴 願，遞遭駁回，續提起行政訴訟，經本院92年度訴字第 03862 號判決略以，經核原告訴稱其對中央產物公司、中國 產物公司虛開發票，虛增營業收入，分別有17% 或20% 為真 實收入，另83% 或80% 並無實際收入，且與本件同一基礎事 實之違反營業稅法部分，補徵之營業稅及罰鍰均有變更等語 ，有台灣新竹地方法院86年度訴字第207 號刑事判決及本院 91年度訴字第36號和解筆錄為證，尚非不能採信為由，將訴 願決定及原處分（復查決定）均撤銷，囑由被告機關另為適
法之處分。嗣被告機關依撤銷意旨重核復查結果，准予核減 所得額10,886,078元及罰鍰1, 952,400元，變更核定全年所 得額為11,636,373元及處罰鍰1,063,200 元，原告猶表不服 ，再提起訴願遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟之事 實，有系爭原告指定當庭查驗之帳載資料影本四冊（附本院 卷）、原告虛報薪資（13,799,000元）之承諾書（承諾 13,074,000元）、調查局查扣之扣押物清冊（附本院卷）、 原告84年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表 ）、本院91年度訴字第36號和解筆錄（見原處分卷第419 頁 ）、本院92年度訴字第03862 號判決書（見原處分卷第587 頁）、台灣新竹地方法院86年度訴字第207 號刑事判決（見 原處分卷第538 頁）、復查申請書、系爭處分及訴願書等， 各附原處分卷及本院卷足稽。兩造主張之事實、理由及陳述 ，有如上述整理，雙方主要爭執在：原告爭執其84年度營利 事業所得稅結算申報，原帳載營業費用為9,681,582 元，被 告重核依查扣之帳載資料僅認列3,515,177 元，是否適法？三、經查：
㈠原告對於本件代理費用收入即佣金費用為15,159,441元（不 含稅，含稅金額為15,917,414元），及漏報營業收入 476,190 元，致漏報所得額為476, 190元之事實，並不爭執 ，本件所爭執者僅為「營業費用」（下稱系爭營業費用）帳 載9,681,582 元，被告重核卻僅認列3,515,177 元，業據原 告於本院96年6 月26日準備程序表明並記明筆錄在卷。是本 件應審究之重點厥為「被告重核復查決定就本件營業費用， 僅准認列3,515,177 元」，是否適法，先予敘明。 ㈡原告主張本件營業費用，因帳據憑證不全，所以應適用查核 準則第6 條第1 項規定依同業利潤標準淨利率28% 計算（原 告行業代號：6740-12 ）等語。惟按，查核準則第6 條第1 項係規定：「營利事業之帳簿文據，其關係所得額之一部未 能提示，經稽徵機關依所得稅法施行細則第81條之規定，就 該部分按同業利潤標準核定其所得額者，其核定之所得額， 以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所 得額為限。但營利事業有漏報營業收入情事，經稽徵機關就 該漏報部分按同業利潤標準核定其所得額者，不在此限。」 是知，適用查核準則第6 條第1 項規定之前提在「營利事業 之帳簿文據，其關係所得額之一部未能提示」者為限，若營 利事業關係所得額之一部已有查扣之帳簿文據者，依「核實 認列」之通用法則，自無捨「查扣之帳簿文據」不用，逕依 查核準則之規定適用同業利潤標準核定相關營業費用之餘地 。
㈢查本件原告有關84年度營利事業所得稅結算之申報，既經調 查局北機組查扣：⑴現金帳，⑵日記帳，⑶分類帳，⑷傳票 等帳簿文據資料，有經原告代表人簽名清點確認之扣押清冊 表暨查扣原告所有之分類帳影本分別附本院卷及原處分卷（ 見第516 頁）足考，足見本件系爭營業費用並非無如原告所 稱「無帳簿憑證資料」可資核實認列情形，參酌最高行政法 院90年度判字第1377號判決意旨：「所得稅法第83條，該法 施行細則第81條及營利事業所得稅查核準則第6 條之規定， 係指納稅義務人就其關係所得額一部之帳證資料未能提出時 ，稽徵機關得就該部分依同業利潤標準核定其所得額而言。 本件原告漏報營業收入及虛列營業成本，經被告查明核實調 增其所得額，與上述帳證資料一部能提出之情形有間，原告 指本件僅得依同業利潤標準核定其所得額云云，尚有誤會。 」本件原告主張之系爭營業費用既非「帳證資料未能提出」 之情形，則原告主張本件帳據不全無法核實認列即難憑採。 ㈣次查，本件原告84年度營利事業所得稅結算申報之營業費用 係依照其被查扣之分類帳冊記載資料如附件所示所核實認列 ，已經被告陳明在卷，經提示「交際費用」科目帳載金額為 180,568 元，原告主張申報「600,343 元」，且帳證憑證都 在被告處所，本院爰參酌兩造意見，命被告就查扣之：⑴雜 項，⑵書報，⑶雜誌及⑷交際費等科目之憑證到院，以備核 對（見本院96年6月26日準備程序筆錄）。 ㈤被告於本院96年7 月31日準備程序依上旨提出查扣之⑴雜項 、⑵書報、⑶雜誌及⑷交際費等科目之憑證影本共4 冊到院 ，並陳明其中有百分之90憑證不合規定（大部分無統一發票 ）等語。經提示原告，原告表示，確是當時原告查扣的會計 憑證資料沒有錯，且就附件所載之金額查對被告當庭所提之 4 大冊憑證資料，結果原告對於被告附件1 即本判決之附件 金額之記載並無意見，經記明筆錄在卷，是被告主張其係依 原告被查扣之帳冊資料核實認列本件原告84年度營利事業所 得稅之營業費用，依前揭規定自屬有據。
㈥原告雖陳稱該等查扣之帳冊屬內帳，不能作為認定事實之基 礎等語。惟查營利事業應依「稅捐稽徵機關管理營利事業會 計帳簿憑證辦法」第2 條規定設置帳簿，包括「日記帳及總 分類帳」等，並無所謂「內、外帳」之分，原告主張被查扣 之帳冊為內帳，不得資為認事用法之基礎，既與稅捐稽徵機 關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2 條之規定未符，自屬 無足憑採。
㈦另外，營業費用之原始憑證，依查核準則之規定，一般係以 統一發票為主要憑證（例如第80條之交際費、第89條之書報
雜誌費是）。原告既指陳查扣之大部分憑證非發票不得資為 憑證使用，則有關其營業費用之開銷，自可提出所主張之發 票以供核對認列，原告既未能提出，被告卻未就欠缺發票之 金額全數剔除，仍就查扣之帳簿憑證，例如現金支出傳票或 轉帳傳票、支出證明單及免用發票收據等，加以採認，核屬 對原告營業費用有利之認定，原告主張被告之認列對其不利 ，視被查扣之帳冊資料於不顧，反要求適用查核準則第6 條 之依無任何憑證可供查核之規定，引用同業利潤標準核定本 件之營業費用，於法自屬無據，難以憑採。又原告所主張之 其他費用，所憑藉者不外是「請款單」或「送貨單」等，欠 缺憑據之項目，核屬欠缺憑證之申報，自應剔除。 ㈧從而，原告對被告所提前開4 大帳冊憑證與附件所示之核實 認列金額表示不爭執，則被告對於系爭營業費用核實認列為 3,515,177 元，即屬無誤。原告就業經調查局北機組查扣之 帳冊資料於不顧，主張該等帳冊為內帳資料，不足為認事用 法之基礎，僅重視形式，忽略實質，難謂可採，其因而主張 適用查核準則第6 條規定依同業利潤標準計算系爭營業費用 ，自亦難謂合理，無法採取。
四、罰鍰部分：
㈠「納稅義務人應於每年2 月20日起至3 月底止，填具結算申 報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總 額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除 之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額及尚未抵繳之 扣繳稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」 及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規 定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事，處以所漏稅額兩 倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第71條第1 項及第 110 條第1 項所明定。
㈡被告初查以原告短漏報營業收入3,137,389 元及虛報薪資 13,799,000元，致短漏報所得額14,677,468元（漏報銷售額 致漏報所得額部分878,468 元＋虛報薪資部分13,799,000元 ），短漏報稅額3,669,367 元（漏報銷售額部分219,617 元 ＋虛報薪資部分3, 449,750元），按所漏報稅額依有無承諾 違章事實之比例，分別處以0.8 倍及1 倍之罰鍰計 3,015,600 元（漏報銷售額部分219,617 元＋虛報薪資部分 2,796,050 元( 承諾違章部分【13,074,000×25% ×0.8 】 ＋未承諾違章部分【725,000 ×25% ×1 】) ；計至百元止 ）；嗣依本院92年度訴字第03862 號判決意旨重核復查決定 略以，經依查扣之帳證資料，重新核定所得額11,636,373 元、短漏報所得額5,316,436 元（核定全年所得額
11,636,373元－申報所得額6,319,937 元）、短漏報稅額 1,329,109 元（漏報所得額5,316,436 元×25﹪），因原告 已承諾虛報薪資等情（有該等承諾書附原處分卷足稽），變 更改處0.8 倍之罰鍰1,063,200 元（計至百元止），准予追 減罰鍰1,952,400 元（原處罰鍰3,015,600 元－變更後罰鍰 1,063,200 元）。
㈢是原告本年度營利事業所得稅結算申報，除漏報營業收入 476,190 元，致漏報所得額133,333 元外，尚有虛報薪資 13,799,000元，致漏報所得額13,799,000元，經被告重行核 定全年所得額11,636,373元，依漏報所得額公式核算漏報所 得額為5,316,436 元、漏報稅額1,329,109 元，並按原告已 承諾虛報薪資方式，酌處以所漏稅額0.8 倍之罰鍰計 1,063,200 元，並無不合。
五、綜上，原告所訴均委無足採，從而被告重審復查決定依撤銷 意旨重核復查結果，准予核減所得額10,886,078元及罰鍰 1,952,400 元，且以原告被查扣之帳冊資料核實認列系爭營 業費用為3,515,177 元，變更核定全年所得額為11,636,373 元及處罰鍰1,063,200 元，並無違誤，訴願決定予以維持， 亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回 。
六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘主張或陳述，與判決結果 無影響，不再一一論述。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 23 日 第六庭審判長法 官 林 文 舟
法 官 許 瑞 助
法 官 陳 鴻 斌
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 96 年 8 月 27 日 書記官 陳 清 容
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