最 高 行 政 法 院 裁 定
106年度裁字第1465號
上 訴 人 汪倩英
（具律師資格） 2樓
被 上訴 人 財政部臺北國稅局
代 表 人 許慈美
上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國106年5月4
日臺北高等行政法院105年度訴字第1737號判決，提起上訴，本
院裁定如下：
主 文
上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由， 不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而 判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。 是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不 當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該 法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法 則之旨趣，倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解 之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情 形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之 事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已 對高等行政法院判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴 自難認為合法。
二、緣上訴人民國101年度綜合所得稅結算申報，經被上訴人查 得漏未申報應計入個人基本所得額之有價證券交易所得新臺 幣(下同)13,900,500元，加計綜合所得淨額1,871,159元， 核定基本所得額15,771,659元，基本稅額1,954,331元，應 補稅額1,705,500元，並按所漏稅額1,705,499元處以1倍之 罰鍰計1,705,499元。上訴人就罰鍰處分(即被上訴人105年2 月24日Z0000000000000號裁處書，下稱原處分)不服，申請 復查，經被上訴人105年5月20日財北國稅法二字第00000000 00號復查決定駁回(下稱復查決定)，上訴人仍表不服，提起 訴願，遭決定駁回。提起行政訴訟，求為判決撤銷訴願決定 及原處分(含復查決定)。經原判決駁回。
三、本件上訴人對於原判決上訴，主張：（一）稅捐稽徵機關提 供之自然人憑證查詢下載所得資料有誤導或缺失，被上訴人
顯然與有過失，違反納稅義務人對政府之信賴原則，原審就 此顯怠於審酌。（二）原審認從新從輕之規定，只適用在裁 處依據之法規範本身，而稅務違章案件減免處罰基準非屬裁 處依據之法規範，並援引本院100年度判字第2032號判決為 據。惟查，原審所參酌之本院100年度判字第2032號判決與 本件情形不同，本件稅務違章案件減免處罰標準就是裁處的 法規範本身；且稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表第2點 已明文，稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該 標準，不適用該參考表，因此本件稅務違章符合應減輕或免 予處罰標準，應適用減輕或免予處罰標準，而非該參考表， 且該標準為裁處依據的法規範，從而應有從新從輕原則之適 用等語。
四、本院按：惟原判決已敘明：（一）上訴人明知其於101年度 出售食祿軒餐飲管理顧問股份有限公司（下稱食祿軒公司） 系爭股票獲有系爭證券交易所得高達13,900,500元，係屬所 得稅法第2條所規定之中華民國來源所得，且無不課徵或免 徵所得稅規定之適用，自為應稅之對象，且系爭證券交易所 得金額龐大，上訴人於辦理101年度綜合所得稅結算申報時 ，卻未注意依規定據實申報，而僅申報當年度綜合所得淨額 1,871,161元，漏報較原申報所得淨額7倍有餘之系爭證券交 易所得，致生逃漏稅之結果，對於構成違章之上開事實，顯 有過失，依行政罰法第7條第1項規定，自應受罰。上訴人主 張系爭所得其確實有申報，其申報金額為0元云云。惟查， 上訴人於101年度出售未上市食祿軒公司股票，核有應計入 個人基本所得額之有價證券交易所得13,900,500元，自應於 101年度綜合所得稅結算申報時，據實列報，惟上訴人漏未 申報，有101年度綜合所得稅結算申報書在卷可稽，至上訴 人101年度綜合所得稅核定通知書上記載申報有價證券0元， 此為該系統設定格式，若該欄位未填報，系統會自動帶0元 等情，業據被上訴人陳明，且縱如上訴人所主張倘若其有申 報，所得為零，亦須填載所得類別及所得人姓名，惟申報書 亦並未填載，足見上訴人前開主張，尚無足採。（二）上訴 人雖主張伊因信賴財稅資料中心所提供資料之正確性據以申 報所得，並無逃漏稅意圖，且伊係因稽徵機關提供之所得資 料不完整致短漏報課稅所得，不應歸責於伊，依稅務違章案 件減免處罰標準第3條之1規定，及稅捐稽徵法從新從輕原則 之適用，上訴人依從輕原則仍符合條文修正前之免罰條款的 規定云云。經查：1.本件上訴人並未於被上訴人所屬中正分 局104年10月14日調查基準日之前補報並補繳所漏稅額，自 無稅捐稽徵法第48條之1第1項第2款免除處罰規定之適用。2
.按「本院目前採行之法律見解認為，基於『實體法從舊』 之基本法理，不問是稅捐實體關係或稅捐處罰關係，相關稅 捐實體法之適用，原則上應以稅捐法定要件被滿足而成立生 效時點有效施行之實體法為準。除非法有明文例外從新之規 定。從而稅捐稽徵法第48條之3『從新從輕』之規定，即屬 上開法律適用原則之例外。不過其適用範圍限於『裁處依據 』之法規範本身，而不及於其他性質之法規範。至於稅捐稽 徵法第48條之2第2項之規定，及依該授權規定所制定之法規 命令『稅務違章案件減免處罰標準』，非屬裁處依據之法規 範，故無稅捐稽徵法第48條之3適用之餘地。」（本院100年 度判字第2032號判決意旨參照）。準此，稅捐稽徵法第48條 之3「從新從輕」原則適用範圍限於裁處依據之法律本身， 而不包括屬法規命令性質之「稅務違章案件減免處罰標準」 （本院101年度判字第451號判決意旨參照）。3.再按「財政 部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表變更時，有利 於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」稅捐 稽徵法第1條之1第5項定有明文，可知，關於尚未確定之屬 稅捐稽徵法適用範圍之罰鍰處分，於行政法院審理中，若財 政部發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表為有利於納 稅義務人之變更者，行政法院始應適用該有利於納稅義務人 之倍數參考表。稅務違章案件減免處罰標準自非在稅捐稽徵 法第1條之1第5項規定之適用範圍。4.經查，本件上訴人係 於102年5月29日透過網際網路辦理綜合所得稅結算申報，有 申報書在卷可稽，而稅務違章案件減免處罰標準第3條之1於 100年5月27日即已修正，修正內容為漏報所得屬財政部財政 資訊中心或稽徵機關應提供而未能提供之所得資料，始可免 予處罰。上訴人主張依從新從輕原則應適用修正前條文規定 ，顯有誤解。5.再查，本件上訴人101年度綜合所得稅雖係 透過網際網路辦理結算申報，惟因系爭證券交易所得非屬各 類所得扣繳暨免扣繳憑單及股利憑單之所得資料，而非「屬 財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資 料」，自無「稅務違章案件減免處罰標準」第3條之1第2項 第1款規定免予處罰規定之適用。是上訴人主張伊101年度綜 合所得稅結算申報係透過自然人憑證辦理網際網路結算申報 ，因信賴稽徵機關所建置之電子申報繳稅系統，未料稽徵機 關所提供之所得資料不完整，致伊就基本所得稅額有漏報之 情，應依「稅務違章案件減免處罰標準」第3條之1第2項第1 款規定免予處罰云云，顯屬誤解，亦不足採。又納稅義務人 利用自然人憑證或電子憑證查詢、下載之所得資料，或向稽 徵機關辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚
有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報。又納稅義務係 在納稅事實發生時即已成立，並非經稅捐稽徵機關確認後才 形成，上訴人既知悉自己有該筆系爭所得，不待他人提醒， 即有申報之義務，如對該筆系爭所得有疑慮，自得向稅捐稽 徵機關查詢後併入申報，系爭有價證券交易所得金額尚非微 小，實難忽略，上訴人卻未注意依規定據實申報，難謂無過 失。上訴人主張伊因信賴財稅資料中心所提供資料之正確性 據以申報所得，並無逃漏稅意圖云云，自無足採。上訴人另 提出其歷年申報綜合所得稅資料，主張101年度與其他年度 報稅紀錄相比較，本件報稅金額是最低的，並無過失漏未申 報云云。然審酌上訴人是否有漏稅之過失，應就上訴人當年 度所得予以比較，本件上訴人僅申報101年度綜合所得淨額1 ,871,161元，漏報較原申報所得淨額7倍有餘之系爭證券交 易所得，致生逃漏稅之結果，上訴人對於構成違章之上開事 實，顯有過失，上訴人前開主張，自非可採。6.被上訴人依 據查得資料，以上訴人101年度綜合所得稅結算申報，漏報 系爭證券交易所得13,900,500元，致漏稅1,705,499元，除 補徵稅額外，並審酌上訴人漏報之系爭證券交易所得非屬裁 罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，亦非屬 應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無以他人名義 分散所得之情形，乃依所得基本稅額條例第15條第2項規定 ，並參據「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」關於該部 分之規定，本於法定裁量權審酌結果，按應罰之所漏稅額1, 705,499元裁處1倍之罰鍰計1,705,499元，未逾越法定裁量 範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量上訴人違章 程度所為之適切裁罰，並無違誤。且上訴人對於構成違章之 上開事實，金額非小，其過失程度非輕，被上訴人審酌後亦 認本件並無「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」使用須 知第4點之適用範圍，業據被上訴人陳明在卷。上訴人主張 其業已申報，應依所得稅法第110條第1項第3點納稅義務人 已依法申報而處罰所漏稅額的0.5倍罰鍰云云，自不足採， 因將上訴人之訴駁回。上訴意旨雖以該判決違背法令為由， 惟其上訴理由，無非係就原審取捨證據、認定事實之職權行 使，指摘其為不當，並就原審已論斷者及與判決無關事項， 泛言未論斷，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當 、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判 決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應 認其上訴為不合法。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項 前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文
。
中 華 民 國 106 年 7 月 20 日 最高行政法院第三庭
審判長法官 吳 東 都
法官 鄭 小 康
法官 林 文 舟
法官 姜 素 娥
法官 黃 淑 玲
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 106 年 7 月 20 日 書記官 楊 子 鋒
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