臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03896號
原 告 有限責任台灣省第二資源回收物運銷合作社
代 表 人 甲○○理事主席）
訴訟代理人 丙○○
被 告 財政部臺灣省北區國稅局
代 表 人 陳文宗（局長）住同上
訴訟代理人 乙○○
丁○○
上列當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國95年
9 月14日台財訴字第09500310600 號（案號﹕第00000000號）訴
願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事 實
一、事實概要：原告之社員兼運銷班長高玉芬，於民國（下同） 90年間，分別運銷廢鐵予高彬企業有限公司（下稱高彬公司 ）及錩鋐企業有限公司（下稱錩鋐公司）新臺幣（下同）28 3,285,399 元及11,920,925元，合計295,206,324 元，原告 涉嫌未依規定填報高玉芬1 人之「個人一時貿易資料申報表 」，向主管稽徵機關申報，並以第4 聯作為進貨記帳憑證， 僅申報高玉芬90年度銷售額15,998,156元，其餘銷售額279, 208,168 元，卻以如附表所示人頭社員林清富等37人偽充共 同運銷之社員攤計申報之（90年1 月16,529,723元、90年2 至12月262,678,445 元），並以第4 聯作為進貨記帳憑證。 案經臺灣高等法院檢察署（下稱高檢署）查緝黑金行動中心 及財政部臺北市國稅局查獲，檢附違反稅法相關規定通報明 細表及相關資料影本，移由被告審理違章成立，核定按90年 2 月至12月間原告未依規定取得進貨憑證經查明認定之總額 262,678,445 元處5%罰鍰計13,133,922元。原告不服，申請 復查，經被告95年5 月12日北區國稅法一字第0950011849號 復查決定書駁回；原告仍不服，向財政部提起訴願，亦遭決 定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：（原告於言詞辯論期日未到庭，茲依其起訴狀之 記載及準備程序之陳述）
㈠原告聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。 ㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
被告認原告有應自他人取得憑證而未取得憑證之情事，於法 是否有據？
㈠原告主張之理由：
1.原告係沿襲台灣省廢棄物運銷合作社（下稱廢合社）共同 運銷完稅制度，由於廢棄物之回收多係透過個人到處收集 後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買 賣殊有不同，而廢合社更具有促使廢棄物買賣進入加值型 營業稅體系功能（參照財政部86年3 月18日台財稅第8618 88061 號函）。由以上所述可知，由於原始出售廢棄物有 所得的社會大眾及拾荒者非為法定營業人，所以出售廢棄 物有所得時，無法開立銷貨發票或收據，雖然財政部80年 7 月16日台財稅第800705304 號函釋規定營業人向持有廢 棄物之個人進貨者，可填報「個人一時貿易所得資料申報 表」按期向主管機關申報，並以第4 聯作為進貨憑證。以 上函釋已公布10多年，但是在現實社會並無法落實，社會 大眾及拾荒者出售廢棄物有所得時，不知道也不願意提供 資料給舊貨商填報「個人一時貿易資料申報表」，影響所 及小、中、大盤商層層相扣，均無法取得進貨憑證以列報 營業成本。由於大盤商出售廢料予再生工廠時必須開立銷 貨發票，造成大盤商只有銷貨收入卻無成本可資扣抵的窘 境，如將全部銷貨收入之一時貿易所得歸由大盤舊貨商承 受，各階段未申報的所得將集中在大盤商，經由累進稅率 ，產生極不合理的「租稅集中負擔」現象，為解決「租稅 集中負擔」不合理現象，業者因而成立「廢棄物運銷合作 社」，大盤舊貨商化身為合作社司庫（運銷班長），透過 合作社共同運銷的理念，大盤商的銷貨收入統一由合作社 開立銷貨發票予再生廠，合作社的銷貨收入由社員運銷承 受，所以合作社申報社員（不一定是廢棄物實際出售有所 得者）一時貿易所得，作為合作社之進貨成本，以扣抵銷 貨收入。因此，若「運銷合作社」因承受共同運銷申報一 時貿易所得的社員不是廢棄物出售有所得者的完稅方式被 認定沒有違章逃漏稅、沒有虛報進貨成本，則本案被告處 分原告銷貨未依規定取得進項憑證即不能成立。 2.原告前身廢合社於81年至84年因「涉嫌利用人頭社員，製 造不實交易記錄，虛開不實統一發票」相關人員因違反稅 捐稽徵法於88年5 月12日被台灣台北地方法院檢察署提起 公訴案，該案業已由財政部於88年6 月24日以台財稅第88 1921502 號函提出說明，函中指明廢合社80年至84年間確 有依其所開立統一發票之金額報繳營業稅，無逃漏營業稅 ，並已依規定申報社員一時貿易所得資料。廢合社之銷貨
收入以申報社員個人一時貿易所得作為進貨成本，雖然被 檢方以「利用人頭社員虛報進貨成本」移送財稅機關，財 稅機關據此處分廢合社虛報進貨成本，但經行政救濟後的 最後結果為廢合社之申報方式並無逃漏營業稅及營利事業 所得稅。換言之，廢合社的完稅制度如果沒有違章逃漏稅 ，當然也就沒有進貨未依規定取得進項憑證一事。以上所 述，有以廢合社83年度被處分逃漏營利事業所得稅行政救 濟過程及結果資料之原證4可證。
3.被告駁回原告之復查決定日期為95年5 月12日，但廢合社 83年度營利事業所得稅因涉及利用人頭社員申報一時貿易 所得，被以虛報進貨成本處分案，歷經10年行政救濟，業 已由被告於95年8 月14日依財政部訴願決定書做出重核復 查決定，同意廢合社申報營利事業所得稅之申報方式並無 「虛報進貨成本」。由廢合社被處分虛報進貨成本案不能 成立，可資證明「運銷合作社」的銷貨收入由該社社員運 銷承受的完稅方式是合法的，換言之檢方對承受廢棄物共 同運銷的社員以「人頭社員」稱之是錯誤的。依以上廢合 社案例，本案系爭銷貨收入，原告以所稱人頭社員申報一 時貿易所得資料作為進貨憑證並無不法，換言之，原告並 未涉及未依規定取得進貨憑證情事。
4.本件是個人舊貨商基於買進廢棄物時無法取得進項憑證， 故於廢棄物交付給再生工廠時由原告擔任營業人，銷貨發 票由原告開立給再生工廠。原告所開立銷貨發票由原告以 「申報社員一時貿易所得歸課綜合所得稅」作為進貨憑證 及供國稅局作為核課所得稅之依據，被告主張原告所申報 一時貿易所得作為進貨憑證的社員必須是「親自運銷廢棄 物有所得的個人」被告的主張與過去財政部處理廢合社案 件之處理結果不同，廢合社案時舊貨商交付再生工廠的廢 棄物，由於廢合社以「不是親自運銷廢棄物有所得的社員 」申報一時貿易開立銷貨發票給再生工廠因此被裁罰案件 ，均由原處分機關以「原處分撤銷」結案，足見過去財政 部處理廢合社案時主張廢合社申報一時貿易所得作為進貨 憑證的社員不一定須是「親自運銷廢棄物有所得的個人」 。原告謹就財政部解釋函令及依解釋函令結案的廢合社案 具體結案案例來證明本件被告對原告之裁罰實有錯誤： ⑴由於廢棄物之回收多係透過個人到處收集後，再逐層集 中交付再生工廠，司庫（廢合社收集站代表，由收集站 負責人的舊貨商兼任）交付再生工廠的廢棄物，司庫及 廢合社均無能力往前追溯要求「親自運銷廢棄物有所得 的個人」入社及申報一時貿易歸課綜合所得作為進項憑
證。且依財政部87年7 月14日台財稅第000000000 號函 （下稱財政部87年函釋）附會議結論（二）所示：「台 灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責 人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送 之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營 利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般 貨物買賣性質確有不同之考量，『宜認定』係該社社員 共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合 所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開 立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額 部分，亦有前揭財政部86年3月18 日之函送會議紀錄結 論（一）之適用。」足見財政部肯認：
①司庫交付再生工廠之廢棄物，不以向社員購買或收付 者為限（否則何須表明「宜認定」係該社社員共同運 銷之廢棄物？）。
②交付廢棄物經由司庫共同運銷之人無論是否具有社員 資格，所交付廢棄物仍認定係社員共同運銷之廢棄物 。
③社員共同運銷之廢棄物須歸課社員綜合所得稅，故實 際交貨人不須再繳納綜合所得稅，因其所得稅已集中 由社員繳納。
舊貨商廢棄物交付再生工廠時由廢合社以「不是親自運 銷廢棄物有所得的社員」申報一時貿易所得作為進貨憑 證，開立銷貨發票給再生工廠，被裁罰的舊貨商或舊貨 商所屬營利事業行政救濟的最後結果是原處分機關依上 述函釋以「原處分撤銷」結案。故由過去數百件廢合社 以原處分撤銷結案案例亦可知依財政部87年函釋，原告 「申報一時貿易歸課綜合所得」作為進貨憑證的社員資 格不限於「親自運銷廢棄物有所得的個人」。
⑵又財政部88年6 月24日台財稅第881921502 號函為財政 部在廢合社被以「利用人頭社員，虛報進貨成本，虛開 發票」起訴後，據起訴書所述行文台灣台北地方法院（ 下稱台北地院）提供相關意見說明，函中說明6 亦載明 ：「另查台灣省廢棄物運銷合作社80年至84年間，確有 依其所開立統一發票之金額報繳營業稅計新台幣15億7 千餘萬元，本身並無逃漏營業稅，並已依規定向國稅局 申報社員之一時貿易所得資料，總額約313 億7 千餘萬 元，由國稅局依法課徵社員因銷售廢棄物所產生之個人 綜合所得稅在案。」足證依前揭財政部函釋意旨，縱使 司庫交付再生工廠之廢棄物，並非直接自社員收付而來
，基於共同運銷制度之設立宗旨及實際運作情形，合作 社既已報繳營業稅，社員亦已申報一時貿易所得，國家 稅收並無短少，故無人逃漏稅！亦即，在廢棄物共同運 銷制度運作下，營業稅由二資社繳納，所得稅集中由社 員繳納之，所有參與該交易流程之人，皆無逃漏稅捐之 違章情事！此即過去財政部就廢棄物共同運銷制度所持 之一貫立場。原告前身是廢合社，於86年間遭被告以「 利用人頭社員，虛報進貨憑證，虛開發票」對廢合社的 裁罰案件，行政救濟時由財政部訴願委員會2 度依88年 6 月20日台財稅第881921502 號函以「原處分撤銷，由 原處分機關另為處分」作為訴願決定，在歷經10年的行 政救濟後，經由被告於95年8 月間作出第3 次重核復查 決定，決定書理由4 記載：「申請人涉嫌虛開統一發票 出售部分，既經訴願決定認無逃漏營業稅，當無逃漏營 利事業所得稅之虞，難謂申請人有虛開統一發票之情事 。……」。既然廢合社以「不是親自運銷廢棄物有所得 」的社員申報一時貿易歸課綜合所得作為進貨憑證，所 開立銷貨發票，已由被告認定並無虛開統一發票情事， 原告的共同運銷完稅制度是沿襲廢合社制度，所以原告 以「不是親自運銷廢棄物有所得」的社員申報一時貿易 所得作為進貨憑證亦應無虛開統一發票情事，原告如無 虛開統一發票當無進貨未依法取得進貨憑證情事。 5.茲就二資社共同運銷方式說明如下：
⑴由於法務部調查局（下稱調查局）板橋調查站於85年2 月1 日以廢合社因涉及以利用人頭社員逃漏稅加以偵辦 ，致使廢合社無法運作，故主管機關─台灣省合作事業 管理處將廢合社解散，輔導該社社員籌組新社，所籌組 新社為台灣省第一、二、三等3 所回收物運銷合作社。 基於調查機關指控廢合社的共同運銷完稅制度涉及逃漏 稅，所以台灣省合作事業管理處為使新籌組織合作社免 於違反稅法規定，於86年1 月3 日行文二資社籌備處， 規定籌組新社應擬定符合「共同經營」原則及「稅法規 定」之資源廢棄物回收作業辦法，並作出經營合作社業 務性質相同之公司負責人亦不得為社員之規定（此點規 定錯誤，公司負責人得以個人身分入社）。
⑵二資社籌備處在調查局對於廢合社涉及違章逃漏稅的指 控財政部尚未表態是否合法前，及為讓二資社能儘速成 立，只得依台灣省合作事業管理處所要求，比照農業運 銷合作社農產品產銷班的共同運銷作業辦法擬定「二資 社資源回收物共同運銷作業辦法」，送主管機關核備。
但廢棄物與農產品的產業性質完全不同，本件籌組時送 呈主管機關核備之辦法是無法落實在廢棄物回收市場， 又由於二資社成立後，財政部針對調查機關對廢合社之 移送資料開會研商結果是廢合社的完稅制度並沒有違法 逃漏稅，故二資社成立後的共同運銷完稅制度乃沿襲廢 合社制度，二資社為符合財政部87年函釋規定，比照廢 合社將章程內司庫職稱擴大運用，將收集站內代表二資 社完成共同運銷廢棄物買賣及收付款項者以司庫（或稱 運銷班長）稱之。
⑶廢合社的完稅制度有財政部86年台財稅第000000000 號 及87年台財稅第000000000 號解釋函令及依上述2 函令 撤銷結案的案例可為依據，是唯一有法可循及能配合實 務的務實完稅制度，因此二資社成立後的完稅制度是沿 襲廢合社制度。但由於廢合社於86年被被告依「違反合 作社法共同運銷規定，利用人頭社員，虛報進貨憑證， 虛開發票」開出處分書，在廢合社的處分沒有撤銷結案 前，二資社無法辦理「共同運銷作業辦法」之變更登記 。
⑷被告於89年4 月收到財政部對廢合社案撤銷處分的訴願 決定書後，既沒有開出新的處分書，又不願作出重核復 查決定。歷經5 年多，復於95年1 月對廢合社開出處分 書，經由財政部訴願委員會再度將原處分撤銷後，於95 年8月作出第3次重核復查決定，同意廢合社的完稅制度 沒有逃漏稅沒有虛開發票。
⑸原告之共同運銷作業制度沿襲廢合社制度，未依送呈主 管機關核備之共同運銷作業辦法作業，確有疏失，但此 種內部作業問題疏失，如應處分也僅止於由內政部對原 告處以行政罰，其與逃漏稅並無關聯。92年10月23日內 政部函復高檢署之「『運銷合作社』問答14則」，其內 容多有誤謬，原告曾向內政部陳情要求予以匡正，經該 部以該函文並非針對原告，但恐財政部處理原告稅務問 題時被該函誤導，故將原告陳情函轉財政部，財政部並 於93年2 月4 日以台財稅第0930450621號函復內政部， 函中說明財政部86、87年解釋函令是對於廢合社案之稅 務處理原則所作之規定，尚未涉及內政部所職掌之合作 社法等相關法令之認定。孰料如今財政部在處理原告稅 務救濟案件時，仍引用內政部復高檢署14則問答內容， 以違反合作社法及二資社共同運銷辦法作為處分及決定 之依據，實有前後不一之舉。
6.96年4月19日行政院要求財政部、法務部及內政部召開的
協調會中，法務部次長表示財政部86及87年的函釋沒有被 徹底執行，顯然證明被告之處分有所不當。
㈡被告主張之理由：
1.按稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給與他 人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其 未給與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處5%罰 鍰。」。次按所得稅法第21條規定：「營利事業應保持足 以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前 項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、會計 處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部定之。」又稅 捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱管理帳 簿憑證辦法）第21條第1 項前段規定：「對外營業事項之 發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨 發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」同法第22條 ：「各項外來憑證或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地 址、統一編號、交易日期、品名、數量、單價、金額、銷 售額及營業稅額並加蓋印章。外來憑證屬個人出具之收據 ，並應載明出據人之身分證統一編號。對外憑證開立予非 營利事業時，除法令另有規定外，得免填載買受人名稱、 地址及統一編號。」再按財政部72年7 月11日台財稅第34 775 號函釋：「營利事業向使用統一發票之營利事業進貨 ，未取得統一發票而僅取得普通收據作為憑證，自非屬依 法規定應自他人取得之合法憑證，應有稅捐稽徵法第44條 規定之適用。」76年7 月15日台財稅第760072591 號函釋 ：「營利事業向未依法辦理營業登記之營利事業進貨或進 料，取得書有品名、數量、單價、總價、日期、出售人姓 名或名稱等之『個人一時貿易資料申報表』，該申報表係 屬兼具營業發票性質之銀錢收據。」80年7 月16日台財稅 第800705304 號函釋：「營業人收購廢棄物（舊貨物）支 付價款者，應依左列規定取得進貨憑證：（一）向使用統 一發票之營利事業進貨者，應取得統一發票。（二）向核 定免用統一發票之小規模營利事業進貨者，應取得普通收 據。（三）向持有廢棄物之個人進貨者，可填報『個人一 時貿易資料申報表』，按期向主管稽徵機關申報，並以第 四聯作為記帳憑證。（四）如係自行沿街收購或向肩挑負 販收購者，應取得敘明出售人姓名、地址、身分證統一編 號、品名、單價、數量、金額及年月日並經簽名蓋章之普 通收據。（五）未能取得前項收據者，營業人可自行設簿 登記，並由採購貨物之經手人，依據採購支付金額之事實 ，於收購廢棄物登記簿載明經手採購之年月日、貨物品名
、單價、數量、金額、出售人身分證統一編號及住址，並 簽章證明，惟每人每日出售金額零星未達新臺幣1,000 元 者，得免填載出售人身分證統一編號及住址。」87年8 月 19日台財稅第871960445 號函釋：「罰鍰案件，可分為行 為罰及漏稅罰，……而行為罰則係對不依稅法規定為一定 行為或不為一定行為之處罰，並不以行為人有逃漏稅為處 罰要件。」
2.本件原告涉嫌於90年2 月至12月間進貨，未依規定取得進 貨憑證，而以人頭社員申報一時貿易所得作為進貨憑證， 有查緝案件稽查報告書、銷貨明細表及司庫高玉芬調查筆 錄等影本附卷可稽，違章事證明確，乃核定按原告未依規 定取得進貨憑證經查明認定之總額262,678,445 元處5%罰 鍰13,133,922元。原告申經復查及提起訴願均遭駁回。 3.查原告之司庫高玉芬於94年2 月2 日調查筆錄中（如原處 分卷第106 頁至第107 頁），已自承因實際廢棄物回收者 不願意由其申報一時貿易所得，由原告找社員郭文全、黃 和力及郭陳阿梅等37人擔任其出售廢棄物之名目進貨人， 顯然係以人頭社員申報一時貿易所得作為進貨憑證，原處 分按原告未依規定取得進貨憑證經查明認定之總額262,67 8,445 元處5%罰鍰13,133,922元，揆諸首揭規定，並無不 合，原告所訴，核無足採，原處分應予維持。
4.財政部87年7 月14日台財稅第000000000 號函附「『廢棄 物回收逃漏稅處罰案』─業者與相關部會協調會」會議結 論（二）所稱「社員」，係指參加合作社辦理共同運銷之 社員而言。原告將上開決議自行解釋如陳述4 ⑴，顯係誤 解該決議內容，核不足採，自不生原告所稱信賴保護之問 題。
5.財政部88年6 月24日台財稅第881921502 號函說明6 所稱 「社員」，參照財政部答覆板橋地檢署94年3 月25日台財 稅字第09404510140 號函意旨，係指參加合作社辦理共同 運銷之社員而言。原告將上開函自行解釋如陳述4 ⑵顯亦 係誤解該函之內容，核不足採，不生原告所稱信賴保護之 問題。
6.原告之運銷班長高玉芬於90年間運銷廢鐵予高彬公司及錩 鋐公司，應由原告填報高玉芬1 人之「個人一時貿易資料 申報表」，向主管稽徵機關申報。查高玉芬係原告未支領 薪資之運銷班長兼社員，其於94年2 月2 日接受高檢署訊 問時證稱，90年間其以原告運銷班長名義分別運銷廢鐵予 高彬及錩鋐公司283,285,399 元及11,920,925元，合計29 5,206,324 元，貨源係其向非原告社員之舊貨商與拾荒業
者以買斷方式所買進，由其先支付買進所需貨款予供貨人 ，等廢鐵買受人將進貨款匯至其持有以原告名義開立之銀 行帳戶時，貨款即歸其所有，並非由其代收高彬及錩鋐公 司貨款後轉付舊貨商與拾荒業者，是高玉芬90年間由其本 人買進廢鐵後，透過原告社員共同運銷之制度，經由原告 將廢鐵出售予高彬及錩鋐公司，依財政部80年7 月16日台 財稅第800705304 號函釋規定及參照財政部答覆板橋地檢 署94年3 月25日台財稅字第09404510140 號函意旨，高玉 芬將其所購買之廢鐵交由原告辦理共同運銷，應由原告填 報高玉芬1 人之「個人一時貿易資料申報表」，向主管稽 徵機關申報，並以第4 聯作為進貨記帳憑證，惟原告僅申 報高玉芬90年度銷售額15,998,156元，其餘銷售額279,20 8,168 元（295,206,324-15,998,156），卻以人頭社員林 清富等37人偽充共同運銷之社員攤計之（90年1 月16,529 ,723元、90年2 至12月262,678,44 5元），是原告所填報 林清富等37人90年度之一時貿易資料申報表，核屬不實之 申報資料。
7.有關「個人一時貿易資料申報表」之性質，依財政部76年 7月15日台財稅第760072591號函釋規定，係屬兼具營業發 票性質之銀錢收據，又營利事業依法向該管稽徵機關申報 個人一時貿易資料後，應以申報表第4 聯作為進貨記帳憑 證，是「個人一時貿易資料申報表」核屬所得稅法第21條 規定之進貨憑證及管理帳簿憑證辦法第22條規定之外來憑 證，且與一般外來憑證係由出賣人開立之情形不同，係法 規賦予營利事業於向依法免辦營業登記之個人購買商品時 ，得以填報出賣人之個人一時貿易資料申報表作為進貨憑 證之權利及向主管稽徵機關申報該書表之租稅協力義務， 故營利事業填報「個人一時貿易資料申報表」，屬稅捐憑 證制度之一環，自應依管理帳簿憑證辦法第22條之規定， 載明實際交易對象之名稱、地址、統一編號、交易日期、 品名、數量、單價、金額等，如未據實填報或列報非實際 交易對象之申報資料，即違反稅捐憑證制度及申報協力義 務。
8.原告明知如附表所示林清富等37人非其實際交易對象，卻 偽充為共同運銷之社員，向被告所屬三重稽徵所申報不實 之一時貿易資料，作為原告開立發票予高彬公司及錩鋐公 司相對之進貨憑證，並藉以分散高玉芬90年度實際運銷廢 鐵金額逃漏稅捐，而高玉芬則以繳交千分之6 之社員費， 作為原告總經理丙○○提供人頭社員攤提其上開銷售額之 代價，案經板橋地檢署將高玉芬、丙○○等6 人列為共同
正犯，依刑事訴訟法第251 條第1 項提起公訴，有該檢察 署94年度偵字第12493 號起訴書及相關證據可稽，依上開 板橋地檢署查得之證據，原告將林清富等37人杜編偽充為 高玉芬運銷班共同運銷之社員，編報並填具不實交易資料 向被告所屬三重稽徵所申報林清富等37人一時貿易所得銷 售額，顯係利用法規賦予原告填報社員一時貿易資料申報 表之便，為圖謀減少高玉芬因運銷廢鐵所生納稅義務及上 開被起訴人之利益，所為濫用權利、違反稅捐憑證制度及 申報協力義務之脫法行為。
9.原告杜編偽充林清富等37人為高玉芬運銷班共同運銷之社 員所填報之個人一時貿易申報書表，雖無進項稅額得扣抵 其銷項稅額，惟其違反稅捐憑證制度及申報協力義務之脫 法行為，仍構成稅捐稽徵法第44條之處罰要件。 ⑴稅捐稽徵法第44條係對營利事業違反取得憑證或給予憑 證義務之處罰，其立法意旨係考量憑證係記帳之依據， 帳冊又為課稅之依據，故原始憑證之取得與保存關係至 為重大，如有欠確實即可能造成逃漏稅；又司法院釋字 第252 號解釋理由書意旨指明，稅捐稽徵法第44條係為 使營利事業據實給予或取得憑證，俾交易前後手之稽徵 資料臻於翔實，以建立正確課稅憑證制度，乃實現憲法 第19條意旨所必要，該條文所稱營利事業應自他人取得 憑證而未取得者，依上開司法院解釋文意旨，係指營利 事業未依所得稅法第21條、營業稅法第32條第1 項及管 理帳簿憑證辦法第21條之規定規定，自貨物或勞務之「 直接銷售人」取得合法憑證而言。再者，稅捐稽徵法第 44條屬稅捐行為罰，依首揭財政部87年8 月19日台財稅 第871960445 號函釋規定，行為罰係對不依稅法規定為 一定行為或不為一定行為之處罰，並不以行為人有逃漏 稅為處罰要件，又營利事業向使用統一發票之營利事業 進貨，未取得統一發票而僅取得普通收據作為憑證，參 照財政部72年7 月11日台財稅第34775 號函釋意旨，仍 應依稅捐稽徵法第44條規定處罰，亦即營利事業縱其所 取得之進貨憑證無進項稅額得扣抵其銷項稅額，只要非 自貨物或勞務之「直接銷售人」取得「合法」之進貨憑 證者，仍應依稅捐稽徵法第44條之規定論罰。 ⑵綜上，原告將高玉芬購買之廢鐵以社員共同運銷方式出 售予高彬公司及錩鋐公司，並杜編偽充林清富等37人為 高玉芬運銷班共同運銷之社員，編報並填具渠等一時貿 易所得銷售額，作為原告開立發票予高彬公司及錩鋐公 司相對之進貨憑證，向被告所屬三重稽徵所申報林清富
等37人之個人之一時貿易資料申報表，該等進貨憑證雖 無進項稅額得扣抵原告銷項稅額，惟原告之行為屬違反 稅捐憑證制度及申報協力義務之脫法行為，已構成稅捐 稽徵法第44條「應自他人取得取得憑證而未取得」之行 為罰處罰要件，原處分按原告未依規定取得進貨憑證經 查明認定之總額262,678,445 元處5%罰鍰13,133,922元 ，揆諸前揭規定，並無不合，原告所訴，核無足採，原 處分應予維持。
理 由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由凌忠嫄變更為陳文 宗，此有行政院96年8 月3 日院授人力字第09600256721 號 令在卷可按，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合 ，應予准許。
二、本件原告經受合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政 訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條各款所列情形，爰併 準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告之聲請，由 其一造辯論而為判決。
三、原告起訴主張：原告以社員為出賣人，由合作社以申報社員 之個人一時貿易所得，歸課綜合所得稅，作為出售廢棄物之 進貨憑證，據此由合作社開出發票給買受人作為進貨憑證， 除負責按貨款及發票金額繳納5%營業稅外，並彙報社員所攤 提運銷廢棄物之個人一時貿易所得，此種方式業經財政部發 函肯認其合法性，原處分猶處以罰鍰，於法顯有未合，為此 訴請如聲明所示云云。
四、被告則以：原告之司庫高玉芬已自承因實際廢棄物回收者不 願意由其申報一時貿易所得，由原告找如附表所示人頭社員 林清富等37人擔任其出售廢棄物之名目進貨人，顯然係以人 頭社員申報一時貿易所得作為進貨憑證，原處分按原告未依 規定取得進貨憑證經查明認定之總額262,678,445 元處5%罰 鍰13,133,922元，於法有據等語置辯，求為判決駁回原告之 訴。
五、按稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給與他人 憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其未給 與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處5%罰鍰。」六、是本件之爭執，在於被告認原告有應自他人取得憑證而未取 得憑證之情事，於法是否有據？
七、經查：
㈠按所得稅法第21條規定：「營利事業應保持足以正確計算其 營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會 計紀錄之設置、取得、使用、保管、會計處理及其他有關事
項之管理辦法，由財政部定之。」
㈡又按行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第 1條規定：「（第1項）為促使營利事業保持足以正確計算其 銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證及會計記錄，依所得稅 法第21條第2項規定，訂定本辦法。（第2項）營業稅法第34 條規定營業人有關會計帳簿憑證之管理準用本辦法之規定。 」第21條第1 項前段規定：「對外營業事項之發生，營利事 業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他 人原始憑證，如銷貨發票。」第22條規定：「各項外來憑證 或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易 日期、品名、數量、單價、金額、銷售額及營業稅額並加蓋 印章。外來憑證屬個人出具之收據，並應載明出據人之身分 證統一編號。對外憑證開立予非營利事業時，除法令另有規 定外，得免填載買受人名稱、地址及統一編號。」 ㈢查廢棄物之回收，因涉及買賣交易，每一階段均應依法課徵 營業稅，惟部分廢棄物之來源為一般社會大眾或拾荒者，渠 等難以開立銷貨憑證予廢棄物回收廠商；且回收廠商蒐集廢 棄物分類整理後，將其中可回收利用之各類廢棄物（如鐵、 銅、鋁、紙、玻璃等），分別銷售給各該類再生工廠作為其 產品原料來源之一，如該回收廠商未辦理營業登記，其亦無 法開立銷貨發票予再生工廠作為進項憑證，乃滋生了許多問 題。
㈣為使相關營利事業取得符合前揭所得稅法第21條及管理帳簿 憑證辦法第21、22條所要求之足以正確計算其營利事業所得 額之憑證，財政部80年7月16日台財稅第800705304號函釋以 ：「營業人收購廢棄物（舊貨物）支付價款者，應依左列規 定取得進貨憑證：（一）向使用統一發票之營利事業進貨者 ，應取得統一發票。（二）向核定免用統一發票之小規模營 利事業進貨者，應取得普通收據。（三）向持有廢棄物之個 人進貨者，可填報『個人一時貿易資料申報表』，按期向主 管稽徵機關申報，並以第四聯作為記帳憑證。（四）如係自 行沿街收購或向肩挑負販收購者，應取得敘明出售人姓名、 地址、身分證統一編號、品名、單價、數量、金額及年月日 並經簽名蓋章之普通收據。（五）未能取得前項收據者，營 業人可自行設簿登記，並由採購貨物之經手人，依據採購支 付金額之事實，於收購廢棄物登記簿載明經手採購之年月日 、貨物品名、單價、數量、金額、出售人身分證統一編號及 住址，並簽章證明，惟每人每日出售金額零星未達新臺幣1, 000 元者，得免填載出售人身分證統一編號及住址。」核此 函釋，係財政部依其職權所為，並未牴觸前揭所得稅法或管
理帳簿憑證辦法之規定，營業人於收購廢棄物（舊貨物）支 付價款者，自應依上開規定取得進貨憑證，
㈤另為了解決個人回收業者營業登記及統一發票開立之問題， ，財政部同意以透過由拾荒業者充當社員組成廢合社或二資 社為社員辦理廢棄物共同運銷，並代表社員開立銷貨憑證予 再生工廠之方式，以申報營業成本及扣抵銷項稅額，並陸續 做了如下之函釋：
1.84年8月21日台財稅字第841643836函釋：「××廢棄物 運銷合作社之個人社員將收集之廢棄物交該社辦理共同運 銷，准免辦營業登記並免徵營業稅，惟應依法課徵綜合所 得稅。」是財政部同意，廢棄物運銷合作社之個人社員， 固得免辦理營業登記，惟仍應依一時貿易所得課徵綜合所 得稅。
2.86年3月18日台財稅字第000000000號函釋：「主旨：檢送 86年3月3日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統 一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄乙份 ，請依會議結論辦理。說明：會議結論：關於調查單位查 獲營業人取得台灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作 為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究應如何處 理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：（一）如查
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