）：「五、綜上，納稅義務人經發現短漏報屬應扣繳之課 稅所得並應依規定裁罰之案件，其漏稅額計算之基準，應 以財政部82年11月3日台財稅第821501458號函規定之調查 基準日短漏報之所得，及已繳納之稅款為計算漏稅額之基 準。如納稅義務人短漏報之所得於調查基準日前，業經扣 繳義務人辦理扣繳者，於計算漏稅額時，自得減除系爭短 漏報所得已繳納之扣繳稅款；否則即不得減除。」惟依中 央法規標準法第4條、第5條及行政程序法第159條之規定 ，行政規則不應就人民權利義務加以規定，否則即有違法 律保留原則。再按行政程序法第174條之1之規定，凡規範 內容涉及人民之權利義務者，不論係職權命令或法規命令 ，均須於行政程序法施行後2年內以法律規定之，或於法 律中增列其授權依據後修正或重新訂定之，逾期即失其效 力，以符租稅法律主義，倘行政機關僅以行政命令添加法 律所無之限制，即違反租稅法律主義，此參諸關稅法於93 年5月5日修正公布之增列第18條（原第14條）第4項規定 ：「依法得減免關稅之進口貨物，未依前項第1款規定申 請繳納保證金而繳稅者，得於貨物進口放行前或放行後4 個月內，檢具減、免關稅證明文件申請補正及退還其應退 之關稅。」之立法理由所載：「第4項新增。財政部86年4 月17日台財關第862000293號函之內容，涉及人民權利義 務之免稅規定，爰提升法律位階，於本法中訂定，以符租 稅法定主義。」即明。復揆諸臺北高等行政法院95年3月 30日94年度簡字第01023號判決意旨：「被告機關據以駁 回原告申請所引之財政部上開函令，已涉及人民權利義務 ，依行政程序法第174條之1規定，應以法律或法律明列授 權而訂定命令而行之，財政部於行政程序法90年1月1日施 行後2年內，未改以法律規定，或於法律中增列其授權依 據後修正或重新訂定之，則自92年1月1日以後，該函令即 已失其效力，被上訴人亦不得加以適用。」亦有相同見解 。
４、末按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」乃 行政程序法第6條所明定行政法之平等原則，此平等原則 係自憲法第7條規定而來，即禁止差別待遇原則，換言之 ，行政權之行使，不論在實體上或程序上，相同事件應為 相同處理，非有合理之正當理由，不得為差別待遇；是對 於案情相同之案件，應為相同之行政處分，方符行政程序 法之要求，有最高行政法院93年判字第1611號判例：「事 物的本質相同者，應作相同的處理，但事物的本質不同時 ，則應作不同的處理，方符合平等原則。」益證。經查與
本件相同案情（臺北高等行政法院98年度訴字第1567號訴 訟），被告於計算漏稅額時，業依規定扣除系爭所得之扣 繳稅額並核定在案，迭經復查決定及訴願決定亦是認，惟 本件訴願決定書另以「該公司始於97年9月30日補扣繳稅 款並補報扣免繳憑單申報，業在調查基準日（96年4月10 日財北國稅審三字第0960217676號函請公司提示相關資料 日）之後」為由，核認原告計算漏稅額時，不得減除該已 依法繳納之扣繳稅額，顯與前揭行政程序法第6條之平等 原則及憲法賦予平等權有悖，應予撤銷等情，並聲明求為 判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分關於 原告配偶取自永達公司薪資所得及罰鍰部分）。四、被告則以︰
（一）薪資所得：
原告配偶李麗英93年度任職於永達公司，該公司與和車公 司共同簽署「車輛租賃契約」（租賃期間自92年1月20日 起至95年1月19日止），約定由和車公司出租汽車1輛（廠 牌型式：LEXUS RX330、排氣量：3311C.C.、牌照號碼：D D－6270）予永達公司，每月租金為73,500元，車輛保證 金為630,000元，並由原告配偶擔任車輛保管人，實際使 用及保管系爭車輛，有永達公司、和車公司共同簽訂之車 輛租賃契約及原告配偶簽立之公務汽車申請暨使用切結書 可稽，亦為原告所不否認。永達公司「公務車輛租賃作業 流程」第3款至第5款規定：「匯入保證金並填寫『公司帳 戶存款報告單』。」「與租賃車商簽署申請書、同意書及 公務車輛租賃附屬契約等3份文件。」及「將（三）、（ 四）及保證票據等資料彙整後，送至財務部申請。」可見 ，永達公司於扣取車輛租金前，仍須事先取得員工之同意 。又永達公司承租上開車輛後，實際由原告配偶保管使用 ，公司不問其用途，且永達公司車輛使用辦法第2條及第6 條規定：「凡處經理級以上人員或達MDRT資格者均得申請 保管公務租賃車輛乙部。」及「公務租賃車輛之保管申請 須由處主管級以上人員親簽同意辦理。」可知保管公務租 賃車輛並非公司全體保險業務員均得享有之權利，足證上 開車輛之所有權人實為原告配偶，原告主張該車輛係因其 配偶業務需要而租賃使用，核無足採。則原告配偶以形式 上租賃行為將車輛所有權實際移轉於己，與員工單純以公 司名義租賃車輛從事業務之行為仍屬有別，尚難就此認為 原告配偶分期給付車商之租金得依查核準則第74條第3款 第2目之5之規定列報為交通費；又上開車輛租賃使用狀況 ，原告配偶得自由支配之，是否與公司業務有其關聯，不
無疑問，難認車輛租金係因業務需要所代支之相關營業費 用。至原告主張本件應依臺北地檢署不起訴處分書為據乙 節，惟同一事實於刑事犯罪之判斷與稅捐課徵之認定，其 構成要件與規範目的尚有不同，不得遽以相提並論；又行 政機關認定事實及法律效果本不受刑事法院之拘束，是原 告之主張顯有誤解。
（二）罰鍰：
原告及其配偶93年度綜合所得稅各自辦理結算申報，並漏 報薪資2,557,400元、租賃270,020元（應稅免罰）、營利 15,180元及利息1,935元等所得合計2,844,535元，違反所 得稅法第71條第1項規定，有綜合所得稅結算申報書、核 定通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及案關資料可稽， 違章事證足堪認定，況綜合所得稅係採自行申報制，納稅 義務人有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法 之強行規定。原告對於公務車輛之租金係由其配偶薪資扣 取乙節知之甚詳，業如前所述，惟其仍以租金扣取後之薪 資淨額申報綜合所得稅薪資所得，主觀上即有故意，被告 按所漏稅額1,073,012元處1倍罰鍰，減除前次已處罰鍰12 3,708元，本次裁處罰鍰949,304元，並無違誤。又扣繳義 務人與納稅義務人為稅法上不同之主體，其義務性質不同 ，對其處罰之目的及手段亦有不同考量，尚無違背一事不 二罰之原則。另原告主張永達公司已依法繳納之扣繳稅額 88,200元於計算漏稅額時應予減除云云，惟臺北市國稅局 中南稽徵所於97年6月13日以財北國稅中南所綜一字第097 213435號函通知永達公司補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑 單，該公司雖已補繳稅款並補報扣繳憑單，惟永達公司補 辦扣繳稅款係於調查基準日（96年4月10日財北國稅審三 字第0960217676號函請公司提示相關資料）之後，且原告 及其配偶李麗英93年度係以二維條碼方式而非透過網際網 路辦理結算申報，依相關規定及財政部賦稅署96年函釋意 旨，於計算漏稅額時，不得減除短報所得已繳納之扣繳稅 款等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。五、本件事實概要欄所載之事實，為兩造所不爭執，並有原告93 年度綜合所得稅結算（二維條碼）電子申報書、被告綜合所 得稅核定通知書、98年12月31日98年度財綜所字第91098100 584號裁處書、稅額繳款書及罰鍰繳款書附原處分卷可稽， 應堪認定。本件兩造之爭點為：原告93年度綜合所得稅結算 申報，是否有漏報其配偶取自永達公司薪資所得882,000元 ？被告所為之補稅罰鍰處分是否合法？茲分述如下：（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計
算之：．．．第3類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公 私事業職工薪資及提供勞務者之所得：1.薪資所得之計算 ，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。2. 前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、 紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之 差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條 規定免稅之項目，不在此限。」「納稅義務人應於每年5 月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關 ，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總 額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其 全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣 抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」 「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規 定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅 額兩倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第14條第1 項第3類第1款及第2款、第71條第1項前段及第110條第1項 所明定。依上開所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款 規定可知，薪資係指營利事業支付員工之薪金、俸給、工 資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費等，營利事業 所支付之薪資應具備下列之條件，方得認列：1.經預先決 定或約定：一般職工係指經聘僱雙方事先約定，而執行業 務之股東、董事、監察人則須經組織章程規定或股東大會 或社員大會預先決議；2.不論盈虧均須支付：營利事業之 薪資須不論盈虧，均應支付，方得核實認列，旨在防止營 利事業以支付薪資之方式分配其盈餘，控制其課稅所得額 。3.列支限額：合夥及獨資組織之職工薪資，不得超過規 定之通常水準；4.原始憑證：如員工之收據或簽收之名冊 、印領清冊、聘用契約、加班紀錄等。
（二）次按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各 項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「經營 本業及附屬業務以外之損失，或家庭之費用．．．不得列 為費用或損失。」為行為時所得稅法第24條第1項及第38 條分別有明文規定。又「經營本業及附屬業務以外之費用 及損失，不得列為費用或損失。」查核準則第62條亦定有 明文。營業費用是企業於推銷產品或管理其營利事業的過 程中所消耗的財貨或勞務支出，是為企業的期間成本，會 計上依成本與收益配合原則，必須在其耗用或發生期間自 收益中減除，以計算所獲取之利潤。由於所消耗的財貨或 勞務性質有別，因此查核準則中乃將其分為薪資支出、租 金支出、文具用品、旅費等若干項目，分別訂定其列支原
則。查核準則係依稅捐稽徵法、所得稅法、營業稅法、促 進產業升級條例、中小企業發展條例、商業會計法、稅捐 稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法、商業會計處理 準則及其他有關法令之規定訂之，此觀該查核準則第1條 之規定自明。雖國家對人民自由權利之限制，應以法律定 之，且不得逾越必要程度，憲法第23條定有明文。但法律 內容不能鉅細靡遺，一律加以規定，其屬細節性、技術性 之事項，法律自得授權主管機關以命令定之，俾利法律之 實施。而財政部所訂定之查核準則，係規定有關營利事業 所得稅結算申報之調查、審核等事項，究其性質核屬財政 部為執行所得稅法及稅捐稽徵法等法規，基於法定職權所 發布之解釋性、裁量性或作業性之行政規則，並未逾越所 得稅法等相關之規定，亦未加重人民稅賦，而92年1月4日 修正公布之所得稅法第80條第5項已賦予查核準則法律授 權依據，被告自得予以適用。簡言之，所得稅法與查核準 則對營業費用之認列，須以營利事業為經營本業及附屬業 務有關之費用或損失為前提要件。
（三）復按「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義 之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實 質課稅之公平原則為之。」經司法院釋字第420號解釋甚 明。又租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的 經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項， 對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相 同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅 原則。實質課稅原則既為租稅法律主義之內涵及當然歸趨 ，故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以 其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而 非以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之 適用，無以實現租稅公平之基本理念及要求（最高行政法 院82年度判字第2410號判決意旨參照）。（四）本件原告配偶93年度任職於永達公司，該公司與和車公司 簽訂「車輛租賃契約」（租賃期間自92年1月20日起至95 年1月19日止），約定由和車公司出租汽車1輛（廠牌型式 ：LEXUS RX-330、排氣量：3,311C.C.、牌照號碼：DD-62 70）予永達公司，每月租金為73,500元，車輛保證金為63 0,000元；並由原告配偶擔任車輛保管人，實際使用及保 管系爭車輛，每月租金係由永達公司先行墊付予和車公司 ，以「營業費用－租金支出」科目列帳後，再從原告配偶 薪資扣取，並以應發放之薪資總額扣除車輛租金後之淨額 ，列報原告配偶之薪資費用，93年度永達公司以租賃車輛
之名義，扣取原告配偶薪資計882,000元，原告亦以扣除 車輛租金後之薪資淨額列報其配偶薪資所得等情，此為兩 造所不爭，並有車輛租賃契約、公務汽車申請暨使用同意 書附原處分卷可稽。是被告依實質課稅原則，核認系爭車 輛租金，實質上係原告配偶之薪資所得，歸戶核定原告配 偶系爭年度取自永達公司薪資所得，據以對原告補徵稅額 及罰鍰，核無不合。
（五）又依永達公司內部93年度之「公務車輛租賃作業流程」第 3款規定：「業務同仁與租賃車商確認價位無誤後，自行 將保證金款項，匯入公司指定帳戶，並填寫公司帳戶存款 報告單。」可知，前開車輛保證金實質上係由原告配偶出 資而非永達公司負擔。又永達公司「公務車輛租賃作業流 程」第4款及第5款規定：「保證金匯入指定帳戶後，通知 租賃車商進行簽約（公務車輛申請暨扣薪同意書及公務車 輛租賃附屬契約）及對保等相關事宜。」及「租賃車商檢 附『公務車輛申請暨扣薪同意書』及第3款之『公司帳戶 存款報告單』向總公司財務部申請保證金之支付。」且永 達公司財務部經理李忠約於臺北地檢署偵查時到庭證稱「 業務拓展費由員工檢具單據向公司申報後才發放，薪資則 直接發放」（參照該署96年度偵字第2347號不起訴處分書 ）及永達公司93年度「公務車輛使用辦法」第7條：「因 使用公務車輛所衍生之油料、修繕或保養費用，得由使用 人檢具合於營業稅法之單據報支『業務發展費用』。」可 知，永達公司「業務拓（發）展費」係由員工檢具單據向 永達公司申請，始由該公司發放與員工。倘系爭車輛租金 支出確實為永達公司之業務拓展費用，何以獨系爭車輛租 金支出係採「由永達公司先支付車商，再由員工之酬庸內 扣除」之方式核銷，與其他業務拓展費採「由員工檢具單 據向永達公司申請後，永達公司再發放予員工」之核銷方 式迥異？原告均難自圓其說。是原告所稱「永達公司係將 業務拓展費（車輛租金）併同薪資發放，再將該公司先行 墊付之業務拓展費（車輛租金）從發放予原告配偶之傭酬 內扣除」云云，尚難採據。
（六）次查系爭租賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價 及分期付款期數後，將保證金款項（車價20%或30%等）， 匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申 請保證金及每月租金給付，有該公司公務車輛使用辦法及 公務車輛租賃作業流程可稽。且永達公司支付員工車輛費 用，係列在「營業費用－租金支出」科目項下，既然每期 租金支出金額係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及
分期付款期數，在員工簽立車輛租賃契約書當下即確定， 公司如認其車輛租金非員工之薪資，則又何以將租賃期間 每月之租金併同薪資發放，再每月由員工薪資項目扣款， 顯有違常情。綜情以觀，系爭車輛係由原告配偶自行與車 商確認車種、車價及分期付款期數後，再由原告配偶、出 租車輛公司共同簽訂租賃契約，車輛保證金係由原告配偶 支付，永達公司再按月從原告配偶薪資中扣取租金，並由 原告配偶實際使用及保管系爭車輛。系爭租賃合約承租人 之違約風險顯然已完全由原告配偶所負擔，永達公司雖形 式上列名租賃契約之承租人，惟並未承擔任何承租人違約 風險；且系爭車輛實際係由原告配偶支付租金，由原告配 偶使用收益，自租賃之效力觀察出租人及原告配偶之權利 義務內容，原告配偶負有租金支付義務、租賃物保管義務 及租賃債務擔保義務，原告配偶雖於租賃契約列名保管人 ，實質上為系爭車輛之承租人，永達公司僅係租賃契約名 義上之承租人，實際並未承租系爭車輛，堪以憑認。況原 告亦未能證明系爭車輛租金為永達公司經營本業及附屬業 務有關之費用。從而，被告認定系爭車輛租金，並非供永 達公司經營本業及附屬業務所使用，揆諸首揭營業費用認 列之相關規定及說明，系爭車輛租金支出自不能認係永達 公司之營業租金費用，依實質課稅原則，認屬原告配偶之 薪資所得，核無不合。又本件被告係依證據實質認定，並 無違最高行政法院61年判字第70號判例意旨。再者，原告 配偶所得亦已按月付租金及扣薪時實現，被告認定薪資所 得亦無違最高行政法院93年度判字第966號判決意旨。此 外，原告配偶是項所得非擬制收入，與原告所舉財政部關 於靠行制度之相關函釋即財政部67年3月25日台財稅第319 97號函、71年12月10日台財稅第38935號函、74年6月21日 台財稅第17954號函、76年3月2日台財稅第7576785號函、 79年4月3日台財稅第790021143號函、84年7月20日台財稅 第841636379號函及最高行政法院97年度判字第34號判決 事實，非全然相同，尚難比附援引。
（七）又查，臺北市調查處以永達公司負責人吳文永違反稅捐稽 徵法第41條、第43條第1項及商業會計法第71條第5款規定 移送臺北地檢署，經臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347 號不起訴處分，該不起訴處分書雖認定永達公司自92年至 95年期間，公司員工使用公務租賃車輛，僅有余葡月、李 峰寶、陳玉英、陳玉真及田敏薰等5人於租期滿後買回車 輛，比例極低。惟查永達公司92年至95年間員工依公務車 輛使用辦法申請汽車租賃368輛中，扣除未到期車輛35輛
後，計有269輛係由員工本人或關係人（配偶、父母、兄 弟、姊妹、配偶親戚等）買回，其比例占已到期車輛高達 80.78%，有財政部高雄市國稅局參酌臺北市國稅局編製之 永達公司92年至95年間員工租車到期移轉統計表彙整資料 附本院99年度訴字第54號訴訟卷宗，並經本院核閱無誤。 且該不起訴處分係認定吳文永違反稅捐稽徵法事件，尚無 幫助逃漏稅捐等犯行而予以不起訴處分，與本件系爭事實 查證結果應歸課原告配偶薪資所得之認定尚屬有間，為不 同構成要件事實，依最高行政法院75年判字第309號判例 意旨，行政處分本應依查得之事實認定，不受刑事判決之 拘束，是被告所為系爭核課處分不受臺北地檢署96年度偵 字第2347號不起訴處分認定事實拘束。此亦無違最高行政 法院32年判字第18號判例及最高行法院89年度判字第699 號判決要旨。
（八）原告又主張臺北市國稅局曾以96年6月5日財北國稅審2字 第0960201843號函復臺北地檢署以：「．．．3、前揭財 政部95年函釋（95年6月28日台財稅字第09504063430號函 ）規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保險業務 而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業所得稅查核 準則（以下簡稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核 實列報。所謂『與經營業務有關之損費』，依所得稅法第 38條及行政法院相關判決規定，乃指公司之營業行為，屬 本身經營之業務之一或與本身業務有直接關聯而言，先予 敘明。4、保險經紀公司之員工，如為所屬公司招攬業務 而以公司名義購置車輛（即車輛所有權登記為公司之財產 ），則其分期給付車商之價金，係公司取得該資產代價之 部分，自非屬保險經紀公司之營業費用。該公司應以該資 產之實際成本，按所得稅法及查核準則規定之方法以及耐 用年數計提折舊。另該員工如係以公司名義租賃車輛，其 分期給付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74 條第3款第2目之5規定認屬為交通費，依首揭財政部95年 函釋規定，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定 由保險業務員自行吸收或負擔。至員工如以員工自己名義 租購車輛，則該扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之 各種補助費或給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支， 並依法併同員工薪資所得依率扣繳稅款。」等語，爭執不 應屬保險業務員之薪資所得云云。惟查，財政部95年函釋 係指因招攬保險業務而發生之文具用品費等支出，並無租 金支出項目，且函釋內容限於招攬保險業務而生之費用而 言。另上揭96年6月5日財北國稅審2字第0960201843號函
釋以「另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車 商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款第2 目之5規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定， 應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務 員自行吸收或負擔」，係謂保險公司約定由業務員自行吸 收之約定不適宜，惟本件既實際由原告配偶自行吸收，自 仍應實質認定租金之分擔情形，而予定性是否薪資所得。 此外，該函又謂「員工如以員工自己名義租購車輛，則該 扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或給 與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員工 薪資所得依率扣繳稅款」，亦認如員工自己租、購車輛所 扣付款，為薪資支出。本件每月之租金既併同薪資發放， 再每月由原告配偶薪資項目扣款，永達公司僅形式名義人 ，實質承租人確為原告配偶，名實不符，自難逕以上揭95 年及96年函釋為有利原告之認定。
（九）原告另稱依永達公司開立之扣繳憑單申報薪資所得，且以 給付總額悉數列報，難謂有過失乙節。惟按綜合所得稅係 採自行申報制，有所得即應申報，人民有依法律納稅之義 務自應注意使之符合稅法之強行規定。本件原告配偶於系 爭年度既有領受系爭所得，原告即應依所得稅法第71條規 定辦理申報，但原告未就其配偶實際所得申報，已構成客 觀之違章事實。且原告配偶係與永達公司共同完成上開規 避稅賦之行為，主觀上難認無故意。再者，原告配偶列名 系爭車輛租賃合約之保管人，並於合約上簽名用印，對於 系爭所得亦不能諉為不知，惟仍漏報系爭薪資所得，依所 得稅法第110條第1項規定，自應受罰。又原告既經查證有 故意漏報之情事，依減免處罰標準第24條第2款規定：「 納稅義務人、扣繳義務人．．．有下列情事之一者，不適 用本標準減輕或免予處罰：．．．2.故意違反稅法規定者 。」之意旨，原告主張有減免處罰標準第3條第2項規定適 用乙節，即無足採。又原告主張本件已處罰扣繳義務人， 基於一行為不二罰原則，不應再就扣繳稅額計算罰鍰云云 ；惟查扣繳義務人未依規定扣繳稅款與所得人漏報所得係 屬二事，二者違章主體不同；另未依規定扣繳稅款係依所 得稅法第114條規定處罰，而所得人漏報所得係依同法第1 10條規定處罰，二者處罰之法律依據亦不同，原告主張本 件處罰違反一行為不二罰原則云云，同非可採。（十）又原告稱縱有短報薪資所得之情，而須依所得稅法第110 條第1項規定處罰時，漏稅額應參照同條第2項「應照補徵 稅額」計算，准予扣除系爭所得之扣繳稅額乙節。查永達
公司於臺北市國稅局97年6月13日財北國稅中南綜所一字 第0970213435號函通知補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單 後，雖已補繳稅款並補報扣繳憑單在案，惟永達公司補辦 和補繳稅款係於調查基準日96年4月10日之後（臺北市國 稅局96年4月10日以財北國稅審三字第0960217676號函請 永達公司提示相關資料，永達公司於97年9月30日補辦和 補繳稅款，參見本院99年度簡字第206號判決），依財政 部96年函釋：「．．．納稅義務人經發現短漏報屬應扣繳 之課稅所得並應依規定裁罰之案件，其漏稅額計算之基準 ，應以鈞部82年11月3日台財稅第821501458號函規定之調 查基準日短漏報之所得，及已繳納之稅款為計算漏稅額之 基率。如納稅義務人短漏報之所得於調查基準日前，業經 扣繳義務人辦理扣繳者，於計算漏稅額時，自得減除系爭 短漏報所得已繳納之扣繳稅款；否則即不得減除。」意旨 ，上揭財政部函釋與法律規定意旨，尚無違背，被告辦理 相關案件，自得援用。是被告於計算漏稅額時未減除原告 配偶93年度系爭薪資所得扣繳稅款，並無違誤。（十一）至原告主張相同案情（臺北高等行政法院98年度訴字第 1567號，按即原告林祺欽案件，業經該院98年12月24日 判決原告之訴駁回），被告於計算漏稅額時，業依規定 扣除系爭所得之扣繳稅額並核定在案，迭經復查決定及 訴願決定亦是認，本件未予扣除，有違平等原則乙節， 惟按「憲法之平等原則要求行政機關對於事物本質上相 同之事件作相同處理，乃形成行政自我拘束，惟憲法之 平等原則係指合法之平等，不包含違法之平等。故行政 先例需屬合法者，乃行政自我拘束之前提要件，憲法之 平等原則，並非賦予人民有要求行政機關重複錯誤之請 求權」最高行政法院93年判字第1392號判例意旨參照。 經查本件計算漏稅額時，不得減除嗣後補予扣繳之稅款 ，已如前述，本件被告核課他案如有前述原告主張之情 事，乃屬錯誤之核定，揆諸前揭判例意旨，自難援為指 摘被告裁處處分違反平等原則之比較。
六、綜上所述，原告主張既不可採，則被告以原告漏報其配偶取 自永達公司薪資所得，除補徵應納稅額，並按所漏稅額1,07 3,012元處1倍罰鍰1,073,012元，減除前次已處罰鍰123,708 元，本次裁處罰鍰949,304元，核無違誤，復查決定、訴願 決定遞予維持，亦無不合；原告起訴意旨求為判決撤銷訴願 決定及原處分，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確 ，兩造其餘攻擊防禦方法，均核與本件判決結果不生影響， 爰無逐一論述之必要，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段、第218條、民事訴訟法第385條第1項前段，判決如 主文。
中 華 民 國 100 年 2 月 25 日 高雄高等行政法院第三庭
審判長法官 邱 政 強
法官 李 協 明
法官 林 勇 奮
以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中 華 民 國 100 年 2 月 25 日
書記官 林 幸 怡