非為公務使用，且系爭租賃公務車係原告為永達公司招攬 保險業務使用，除陸續招攬新業務，此彙整原告經手之要 保書明細表，獲取初年度服務報酬外，亦需服務原有保戶 ，包括通知繳交及收取保費、處理保戶理賠等問題，以繼 續獲取續年度服務報酬，此等活動均有使用車輛或其他交 通工具之需，是依上開事實，再再證明系爭租賃車輛之公 務用途，惟被告僅以原告支配使用程度高及系爭年度任職 公司之管理制度未規定設置使用記錄，即推論非供公務使 用，未究及其支配使用是否為招攬業務所需之行為，且有 關營利事業列報租金支出之查核準則，僅規定計算方式、 合法憑證等，並未要求使用紀錄，顯違反證據法則、論理 法則及租稅之法律主義，應予撤銷。
5.另有關系爭車輛因使用產生之車輛修繕費、油單及回數票 等相關費用，業經臺北市國稅局認定屬永達公司經營本業 及附屬業務有關之費用在案，惟被告機關卻就發生該油料 、修繕或保養費用之主體（系爭公務車）否認非經營本業 或附屬業務使用，不無矛盾之情。
6.經查系爭公務車於租期屆滿或租賃期間，出租人如何處理 租賃車輛係屬另一交易，原告原為使用人及保管人，或基 於對車況及性能之瞭解，或其價格略低於中古車行情，而 向租賃公司購買，符合一般商業常情。另該等車輛租賃期 滿買賣之情形亦經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官於不起 訴處分書載明，而為不起訴之處分：「永達公司於96年以 前，係將業務拓展費併同薪資發放給員工，交通費係屬業 務拓展費之一，…永達公司業務人員傭酬，已包含所有業 務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得，因招 攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司營業費用 ，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金由員工 傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司請款， 由永達公司統一支付車輛租金。難認被告有因此而使員工 薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅情事。 」縱系爭公務車於租賃期間由原告買回，被告要難據此推 論租賃關係存在於原告與汽車租賃公司，甚至否認該租賃 關係，況被告等業已查證任職公司其他公務租賃車輛，約 20%保管人並未買回，益證被告之推論瑕疵。 7.另查臺北市國稅局就臺北地檢署所詢案關事實之租稅法律 適用及實務疑義函復，以96年6月5日財北國稅審二字第09 60201843號函復：「三、前揭財政部95年函釋規定，保險 公司之保險業務員為所屬公司招攬保險業務而發生之必要 費用，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則（以下簡
稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核實列報。所謂 『與經營業務有關之損費』，依所得稅法第38條及行政法 院相關判決規定，乃指公司之營業行為，屬本身經營之業 務之一或與本身業務有直接關聯而言，先予敘明。四、保 險經紀公司之員工，如為所屬公司招攬業務而以公司名義 購置車輛（即車輛所有權登記為公司之財產），則其分期 給付車商之價金，係公司取得該資產代價之部分，自非屬 保險經紀公司之營業費用。該公司應以該資產之實際成本 ，按所得稅法及查核準則規定之方法以及耐用年數計提折 舊。另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車商 之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款第2目 之5規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定，應 由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員 自行吸收或負擔。至員工如以員工自己名義租購車輛，則 該扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或 給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員 工薪資所得依率扣繳稅款。」說明稽徵機關實證上係以公 司名義租賃車輛，或係以員工自己名義租購車輛為據，認 定是否得就公司分期支付之車輛租金列報為交通費，至租 賃期限屆滿或租賃期間是否由保管人買回，並非影響因素 。惟被告另以：「原告以形式上租賃行為將車輛所有權實 際移轉於己」為由，推定非屬員工單純以公司名義租賃車 輛從事業務之行為，應有與前揭臺北市國稅局之認定相悖 之情，另查被告就租賃期間未買回部分，亦認定非屬員工 單純以公司名義租賃車輛從事業務之行為，準此，似說明 被告並非以租賃期間是否由原告買回，而認定是否屬任職 公司之交通費。
8.經查任職公司訂定車輛使用辦法係為協助業務員利於執行 業務推展，而規定處經理級以上人員或業績較績優同仁（ 即達MDRT資格者）得申請保管公務租賃車輛，供其推展業 務使用，以利公司整體業務之進行。至於未符合申請公務 車之業務員，得依任職公司車輛使用辦法第10條規定：「 未達第2條資格者，得以私用之車輛執行公務報支第8條之 費用；但需檢附『私車公用同意書』及車輛行照影本，向 各區服務中心申請報支。」乃因業務員推展業務過程中， 交通工具實屬必要，本應依前揭財政部95年函釋規定，列 為任職公司營業費用，誠如臺北市國稅局函復臺北地檢署 之說明亦是證。至於被告所稱「保管公務租賃車輛並非公 司全體保險業務員均得享有之權利」，經查提供公務車使 用之營利事業或機關組織，均有設定使用條件，足證任職
公司於前揭車輛使用辦法中設定須達一定業績標準始得申 請租賃公務車輛，係依一般商業常情，要難據此推論車輛 之所有權人即為原告。
四、有關罰鍰75,050元部分：
（一）依行政罰法第7條規定，違反行政法上義務之行為，有出 於故意或過失者，始得處罰，原告依任職公司開立之扣繳 憑單申報，且以給付總額悉數列報，難謂有過失之情，應 予撤銷。
1、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規 定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅 額2倍以下之罰鍰。」固為所得稅法第110條第1項規定， 惟按行政罰法第7條第1項規定，倘違反行政法上義務之行 為，有出於故意或過失者，始應處罰，此參諸司法院釋字 第275號解釋文「人民違反法律上之義務而應受行政罰之 行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須 以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁 止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者， 推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即 應受處罰。」益證。
2、又「納稅義務人有左列各項所得者，應由扣繳義務人於給 付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92 條規定繳納之：二、機關、團體、事業或執行業務者所給 付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽或機 會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金 、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者之報酬， 及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國 外營利事業之所得。」為所得稅法第88條第1項第2類規定 。據此，如納稅義務人因職務上或工作上自機關、團體、 事業或執行業務者取得之薪資所得，應由該機關、團體、 事業或執行業務者依相關規定扣繳並通知納稅義務人薪資 總額，以利納稅義務人申報綜合所得稅，縱自薪資所得中 有扣付款項之情，應以扣付前之金額通知納稅義務人當年 度之薪資所得金額，此參諸財政部68年05月24日台財稅第 33363號函釋「勞工薪資所得每月扣繳稅款之計算，係以 每月在職務上或工作上取得之各種收入為所得額，亦即扣 繳憑單中應填載之（薪資所得）給付總額。其由雇主自上 項薪資所得中扣付之工會會費、職工福利金、交通費及保 險費等，於計算扣繳稅款時，不得自薪資所得中減除。」 規定意旨益證，是以本件原告依任職公司開立之扣繳憑單 申報，且以給付總額悉數列報，難謂有過失之情，應予撤
銷。
3、另觀諸稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項規定：「綜 合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案 件，有下列情事之一者，免予處罰：一、納稅義務人透過 網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得 ，符合下列情形：（二）屬納稅義務人依規定向財政部財 稅資料中心或稽徵機關查詢，而該機關未能提供之所得資 料。」及其修正理由第4點：「納稅義務人利用網際網路 辦理綜合所得稅結算申報，於近年來賡續推動下，納稅義 務人普遍已有期待渠等依規定向稽徵機關查詢而取得之扣 免繳憑單、股利憑單等所得資料應屬完整，並據以透過網 際網路辦理結算申報。倘係因扣繳義務人、營利事業或信 託行為之受託人未於規定期限內申報或未據實填報等由， 造成稽徵機關提供之所得資料不完整，從而納稅義務人憑 以透過網際網路辦理結算申報有短漏報課稅所得情事，似 不宜歸責於納稅義務人。」足證納稅義務人因扣繳義務人 未於規定期限內申報或未據實填報扣繳所得者，而納稅義 務人就扣繳通報之所得業已悉數申報，仍有短漏報課稅所 得者，難謂納稅義務人有應注意、能注意而不注意之過失 ，得免依所得稅法第110規定處罰。經查本件原告依任職 公司開立之扣繳憑單申報薪資所得，且業以給付總額悉數 列報，至公務車輛租賃契約由原告與任職公司及租賃公司 簽訂，係因契約中涉及保管人之權利義務，故原告亦須為 立約人，於合約上簽名用印，況且租賃標的為公務車輛， 為任職公司為協助原告等業務員利於業務推展，依財政部 規定系爭租金支出應屬任職公司之營業費用，要非原告之 薪資所得，揆諸前揭說明，難謂有過失之情，應免予處罰 。訴願決定書所稱「訴願人既列名系爭車輛租賃合約之使 用人，並於合約上簽名用印，可見訴願人對前開違章漏稅 情節知之甚詳，惟仍故意漏報系爭薪資所得，即應受罰。 」應有誤解。
（二）另行政罰法第24條規定「一行為不二罰」原則，有關系爭 車輛租金，扣繳義務人（原告任職公司之負責人）業經臺 北市國稅局依法科處罰鍰，自不應再對納稅義務人（原告 ）予以處罰，此亦符前揭免罰規定意旨，敬請鑒察。 1、按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依 法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各 該規定之罰鍰最低額（第1項）。前項違反行政法上義務 行為，除應處罰鍰外，另有沒入或其他種類行政罰之處罰 者，得依該規定併為裁處。但其處罰種類相同，如從一重
處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處（第2項）。 一行為違反社會秩序維護法及其他行政法上義務規定而應 受處罰，如已裁處拘留者，不再受罰鍰之處罰（第3項） 。」為行政罰法第24條所規定之一行為不二罰原則，且其 應具憲法位階。（參諸司法院釋字第604號解釋協同意見 書「『一行為不二罰原則』又稱『禁止雙重處罰原則』， 顧名思義，指就人民同一違法行為，禁止國家為多次之處 罰，其不僅禁止於一行為已受到處罰後，對同一行為再行 追訴、處罰，也禁止對同一行為同時作多次的處罰。我國 憲法固然沒有『一行為不二罰原則』的明文，但是從法治 國家所要求的法安定原則、信賴保護原則以及比例原則均 可以得出同一行為不能重複處罰的要求。因而，『一行為 不二罰原則』是一具有憲法位階的原理原則。」） 2、另就系爭車輛租金，如歸屬為薪資所得，則按所得稅法第 114條規定：「扣繳義務人有左列情事之一者，分別依各 該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳稅款 者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑 單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1倍以下之罰鍰；其 未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣 繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3倍以下之罰鍰 。二、扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第92條規定 之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填 發外，應按扣繳稅額處20%之罰鍰。但最高不得超過2萬元 ，最低不得少於1千5百元；逾期自動申報或填發者，減半 處罰。經稽徵機關限期責令補報或填發扣繳憑單，扣繳義 務人未依限按實補報或填發者，應按扣繳稅額處3倍以下 之罰鍰。但最高不得超過4萬5千元，最低不得少於3千元 。三、扣繳義務人逾第92條規定期限繳納所扣稅款者，每 逾2日加徵1%滯納金。」對扣繳義務人予以處罰，則納稅 義務人已依扣繳憑單申報，自不宜再對納稅義務人予以處 罰，以符前揭一行為不二罰原則暨前揭免罰規定。 3、經查本件扣繳義務人（即永達公司負責人）業依臺北市國 稅局97年6月13日財北國稅中南綜所一字第0970213435號 函規定，補繳稅款並補報扣繳憑單，且經臺北市國稅局依 法就應補繳稅款處1倍罰鍰在案，而原告（即納稅義務人 ）依任職公司掣發之扣繳憑單悉數申報所得，而致短漏報 課稅所得，難謂非屬同一行為，是依前揭一行為不二罰原 則，自不應再予處罰，此由前揭免罰規定之修正理由：「 倘係因扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人未於規 定期限內申報或未據實填報等由，造成稽徵機關提供之所
得資料不完整，從而納稅義務人憑以透過網際網路辦理結 算申報有短漏報課稅所得情事，似不宜歸責於納稅義務人 。」益足為本件撤銷之參採。
（三）退萬言步，縱如被告核定有短報薪資所得之情，須依前揭 所得稅法第110條第1項規定處罰時，漏稅額應參照依該法 條第2項核定之「補徵應納稅額」計算，准予扣除系爭所 得之扣繳稅額。
1、按「違章情形：短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑 單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第3點情形 者。裁罰金額或倍數：處所漏稅額0.2倍之罰鍰。」為稅 務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關違反所得稅法第11 0條第1項之相關規定，茲此，本件違章經被告處所漏稅額 0.2倍之罰鍰，足證被告核認系爭短報之薪資所得屬已填 報扣繳憑單，是按財政部73年09月03日台財稅第59051號 函釋規定：「（一）已依法辦理結算申報者：1.｛〔（申 報所得額+核定應稅免罰所得額+短漏報所得額）-（免稅 額+扣除額）〕×稅率-累進差額｝-抵稅額=全部應納稅額 2.｛〔（申報所得額+核定應稅免罰所得額）-（免稅額+ 扣除額）〕×稅率-累進差額｝-抵稅額=申報及核定應稅 免罰部分應納稅額3.全部應納稅額-申報及核定應稅免罰 部分應納稅額-短漏報所得額之扣繳稅額-申報部分經核定 之退稅額（不分已否退還）=漏稅額」其「漏稅額」之計 算，應得減除「短漏報所得額之扣繳稅額」。
2、另依「五、綜上，納稅義務人經發現短漏報屬應扣繳之課 稅所得並應依規定裁罰之案件，其漏稅額計算之基準，應 以財政部82年11月3日台財稅第821501458號函規定之調查 基準日短漏報之所得，及已繳納之稅款為計算漏稅額之基 準。如納稅義務人短漏報之所得於調查基準日前，業經扣 繳義務人辦理扣繳者，於計算漏稅額時，自得減除系爭短 漏報所得已繳納之扣繳稅款；否則即不得減除。」固為財 政部賦稅署96年12月18日台稅一發字第09604554530號函 （下稱財政部96年函釋）規定，惟按「左列事項應以法律 定之：一、憲法或法律有明文規定，應以法律定之者。二 、關於人民之權利、義務者。三、關於國家各機關之組織 者。四、其他重要事項之應以法律定之者。」、「應以法 律規定之事項，不得以命令定之。」及「本法所稱行政規 則，係指上級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權限 或職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發生 法規範效力之一般、抽象之規定。（第1項）行政規則包 括下列各款之規定：一、關於機關內部組織、事務之分配
、業務處理方式、人事管理等一般性規定。二、為協助下 級機關或屬官統一解釋法令、認定事實、及行政裁量權， 而訂頒之解釋性規定及裁量基準。（第2項）」分別為中 央法規標準法第4條、同法第5條及行政程序法第159條規 定，是以行政規則不應就人民權利義務加以規定，否則即 有違法律保留原則。
3、再按「本法施行前，行政機關依中央法規標準法第7條訂 定之命令，須以法律規定或以法律明列其授權依據者，應 於本法施行後2年內，以法律規定或以法律明列其授權依 據後修正或訂定；逾期失效。」為行政程序法第174條之1 定有明文，凡規範內容涉及人民之權利義務者，不論係職 權命令或法規命令，均須依前揭行政程序法第174條之1規 定，於施行後2年內改以法律規定，或於法律中增列其授 權依據後修正或重新訂定之，逾期即失其效力，以符租稅 法律主義，倘行政機關僅以行政命令添加法律所無之限制 ，即違反租稅法律主義，此參諸關稅法於93年5月5日修正 公布之增列第18條（原第14條）第4項規定：「依法得減 免關稅之進口貨物，未依前項第1款規定申請繳納保證金 而繳稅者，得於貨物進口放行前或放行後4個月內，檢具 減、免關稅證明文件申請補正及退還其應退之關稅。」之 立法理由所載：「第4項新增。財政部86年4月17日台財關 第862000293號函之內容，涉及人民權利義務之免稅規定 ，爰提升法律位階，於本法中訂定，以符租稅法定主義。 」即明。復揆諸臺北高等行政法院94年度簡字第01023號 判決：「理由二(三)亦足被告機關據以駁回原告申請所引 之財政部上開函令，已涉及人民權利義務，依行政程序法 第174條之1規定，應以法律或法律明列授權而訂定命令而 行之，財政部於行政程序法90年1月1日施行後2年內，未 改以法律規定，或於法律中增列其授權依據後修正或重新 訂定之，則自92年1月1日以後，該函令即已失其效力，被 上訴人亦不得加以適用。」亦有相同見解。
4、況查所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法 規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額 有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」 之「漏稅額」計算，揆諸同法條第2項規定：「納稅義務 人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查， 發現有依本法規定課稅之所得稅者，除依法核定補徵應納 稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」已依所得 稅法第110條第1項規定辦理結算申報者，其「漏稅額」應 不高於該法條第2項未依規定辦理結算申報所核定之「補
徵應納稅額」，始符憲法之比例原則。另查第2項核定之 「補徵應納稅額」，係依所得稅法第71條第1項前段規定 ：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結 算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合 所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減 免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、 尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅 額，於申報前自行繳納。」計算，得減除尚未抵繳之扣繳 稅額，是依前揭論理原則，本件係已依法辦理結算申報， 其漏稅額應參照第2項之計算，准予減除應扣繳稅額。惟 前揭財政部96年函釋規定將致已申報者計算之「漏稅額」 大於未申報者計算之「補徵應納稅額」，與憲法之比例原 則有悖，依憲法第172條命令不能牴觸憲法或法律原則之 法令位階規定，應屬無效。
5、末按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」乃 行政程序法第6條所明定行政法之平等原則，此平等原則 係自憲法第7條規定而來，即禁止差別待遇原則，換言之 ，行政權之行使，不論在實體上或程序上，相同事件應為 相同處理，非有合理之正當理由，不得為差別待遇；是對 於案情相同之案件，應為相同之行政處分，方符行政程序 法之要求，有最高行政法院93年度判字第1611號判決：「 事物的本質相同者，應作相同的處理，但事物的本質不同 時，則應作不同的處理，方符合平等原則」益證。經查與 本件相同案情（臺北高等行政法院98年度訴字第01567號 ），原處分機關於計算漏稅額時，業依規定扣除系爭所得 之扣繳稅額並核定在案，迭經復查決定及訴願決定亦是認 ，惟訴願決定書另以「惟永達公司補辦扣繳稅款係於本件 台北市國稅局進行調查之日【96年4月10日即調查基準日 （96年4月10日財北國稅審三字第0960217676號函請公司 提示相關資料日）】之後」為由，核認原告計算漏稅額時 ，不得減除該已依法繳納之扣繳稅額，顯與前揭行政程序 法第6條之平等原則及憲法賦予平等權有悖。
（四）對被告答辯理由之補充理由：
另按行政罰法第24條規定「一行為不二罰」原則，有關系 爭車輛租金，扣繳義務人業經被告依法科處罰鍰，自不應 再對納稅義務人予以處罰，此亦符前揭免罰規定意旨。另 參諸稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給與 他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保 存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未 保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。但營利事業取
得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實 及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨 之營利事業已依法處罰者，免以處罰。」足證縱違章主體 不同，仍應有一行為不二罰之適用。是被告所稱「查扣繳 義務人與納稅義務人為稅法上不同之主體，其義務性質亦 有不同，對其處罰之目的及手段亦有不同考量，尚無違背 一事不二罰之原則」顯添加法律所無之限制，難謂與法無 悖等語，並請求判決撤銷訴願決定及原處分。
肆、被告則以：
一、薪資所得部分：
（一）「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提 供勞務者之所得：1、薪資所得之計算，以在職務上或工 作上取得之各種薪資收入為所得額。2、前項薪資包括： 薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助 費。」為所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款前段所 規定。
（二）又「涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之 精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質 課稅之公平原則為之。」為司法院釋字第420號解釋在案 。另「租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的 經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項， 對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相 同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課稅 原則，實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨。 故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其 實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非 以形式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適 用，無以實現租稅公平之基本理念及要求。」最高行政法 院82年度判字第2410號判決可資參照。
（三）查本件原告93年度任職於永達公司，該公司與格上汽車租 賃股份有限公司（以下簡稱格上公司）簽訂「公務車輛租 賃附屬契約」（租賃期間自93年5月26日起至94年5月25日 止，車輛廠牌形式：三菱SAVRIN，牌照號碼：EE-0370） ，約定車輛保證金320,000元，每月租金53,300元，並由 原告擔任車輛使用人，實際使用及保管車輛，有永達公司 、格上公司及原告共同簽訂之公務車輛租賃附屬契約可稽 ，亦為原告所不否認。上開車輛之租賃，先由原告將車輛 保證金320,000元匯入永達公司帳戶，每月租金53,300元 則採全額扣款方式之還款計畫，由原告薪資一次扣取639, 600元（53,300元×12期），有原告親自簽名之公務車輛
申請暨扣薪同意書可稽，足證原告對於上開車輛每月租金 實為薪資之一部分，尚難諉為不知。次查永達公司承租上 開車輛後，實際由原告保管使用，公司不問其用途，並由 原告於94年6月2日提前買回，有格上公司開立予原告320, 000元之統一發票一紙可稽，且永達公司車輛使用辦法第2 條及第6條：「凡處經理級以上人員或達MDRT資格者均得 申請保管公務租賃車輛乙部。」及「公務租賃車輛之保管 申請須由處主管級以上人員親簽同意辦理。」可知保管公 務租賃車輛並非公司全體保險業務員均得享有之權利，足 證上開車輛之所有權人實為原告，原告主張該車輛係因業 務需要而租賃使用，核無足採。
（四）綜上，原告以形式上租賃行為將車輛所有權實際移轉於己 ，與員工單純以公司名義租賃車輛從事業務之行為仍屬有 別，尚難就此認為原告給付車商之租金得依營利事業所得 稅查核準則第74條第3款第2目之5之規定列報為交通費； 又上開租賃車輛，原告得自由支配，其使用狀況是否與公 司業務有關，不無疑問，難認車輛租金係因業務需要所代 支之相關營業費用。
（五）至主張本件應依臺北地檢署不起訴處分書為據乙節，查同 一事實於刑事犯罪之判斷與稅捐課徵之認定，其構成要件 與規範目的尚有不同，不得遽以相提並論；又行政機關認 定事實及法律效果本不受刑事法院之拘束，是原告之主張 顯有誤解，併予陳明。
二、罰鍰部分：
（一）「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算 申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所 得總額‧‧‧之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實 ，並應依其全年應納稅額減除．．．尚未抵繳之扣繳稅額 及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳 納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對 依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處 以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為裁處時所得稅法第71條 第1項前段及第110條第1項所規定。
（二）「五、．．．。如納稅義務人短漏報之所得於調查基準日 前，業經扣繳義務人辦理扣繳者，於計算漏稅額時，自得 減除系爭短漏報所得已繳納之扣繳稅款；否則即不得減除 。」為財政部賦稅署96年12月18日台稅一發字第09604554 530號函所釋示。
（三）查扣繳義務人與納稅義務人為稅法上不同之主體，其義務 性質亦有不同，對其處罰之目的及手段亦有不同考量，尚
無違背一事不二罰之原則，合先陳明。次查本件原告對於 公務車輛之租金係由其薪資扣取乙節並非不知，惟其仍以 租金扣取後之薪資淨額申報綜合所得稅薪資所得，主觀上 即有故意，被告依前揭規定按所漏稅額217,266元及63,19 4元分別處0.2倍及0.5倍罰鍰合計75,050元，並無違誤。（四）又原告主張永達公司已依法繳納之扣繳稅額63,960元於計 算漏稅額時應予減除一節，經查臺北市國稅局中南稽徵所 於97年6月13日以財北國稅中南所綜一字第097213435號函 通知永達公司補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單，該公司 雖已補繳稅款並補報扣繳憑單，惟永達公司補辦扣繳稅款 係於調查基準日（96年4月10日財北國稅審三字第0960217 676號函請公司提示相關資料）之後，於計算漏稅額時， 依前揭財政部賦稅署96年函釋意旨，不得減除短報所得已 繳納之扣繳稅款。
（五）至稱依稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項得免予處罰 一節，查該處罰標準第24條第2款規定，故意違反稅法規 定者，不得適用免罰之規定，本件原告明知有該所得，仍 故意漏報，又該處罰標準第3條第2項第1款規定，係自95 年度綜合所得稅結算申報案件適用之，本件係93年度綜合 所得稅結算申報案件，自無前揭處罰標準之適用，原告所 稱，顯有誤解等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告 之訴。
伍、本件事實概要欄所載之事實，為兩造所不爭執，並有原告93 年度綜合所得稅申報書、被告核定通知書、復查決定書及財 政部訴願決定書附原處分卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭 點為：原告93年度綜合所得稅結算申報，是否有漏報取自永 達公司薪資所得？被告所為之補稅及裁罰處分是否合法？茲 分述如下：
一、按「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提 供勞務者之所得：1、薪資所得之計算，以在職務上或工作 上取得之各種薪資收入為所得額。2、前項薪資包括：薪金 、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」 「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申 報書，向該管稽徵機關，申報其上1年度內構成綜合所得總 額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除 之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之 扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前 自行繳納。」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報， 但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者， 處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」分別為行為時所得稅法第
14條第1項第3類第1款及第2款前段、第71條第1項前段及第 110條第1項所明定。另按「涉及租稅事項之法律，其解釋應 本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經 濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。」司法院釋字第42 0號解釋甚明。又租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力 之實質的經濟事實，而非其外觀之法律行為或形式上之登記 事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課 以相同之租稅，始符合租稅法律主義所要求之公平及實質課 稅原則，實質課稅原則為租稅法律主義之內涵及當然歸趨。 故有關課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，自亦應以其實 質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形 式外觀為準，否則勢將造成鼓勵投機或規避稅法之適用，無 以實現租稅公平之基本理念及要求（最高行政法院82年度判 字第2410號判決意旨參照）。
二、本件原告93年度任職於永達公司，於93年5月19日與格上公 司及永達公司共同簽署「公務車輛租賃附屬契約」，租賃三 菱SAVRIN1臺（牌照號碼：EE-0370），約定租賃期間自93年 5月26日起至94年5月25日止，車輛保證金32萬元及每月租金 53,300元，並由原告擔任車輛保管人，實際使用及保管系爭 車輛，有公務車輛租賃附屬契約附原處分卷可參，俟原告與 格上公司辦妥簽約及對保事宜後，格上公司即檢附相關文件 向永達公司財務部申請保證金及車輛租賃給付，先由原告將 車輛保證金32萬元於同年5月17日匯入永達公司帳戶，租金 則採全額扣薪，於同年6月28日由永達公司自原告之薪資扣 取，亦有原告親自簽名之公務車輛申請暨扣薪同意書附同卷 可憑。被告依實質課稅原則，核認系爭車輛租金，實質上係 原告之薪資所得，核定原告系爭年度取自永達公司薪資所得 ，據以補徵稅額，尚非無據。
三、原告雖爭執系爭所得非薪資所得云云，惟依本院卷附永達公 司「公務車輛租賃作業流程」第4款及第5款規定：「保證金 匯入指定帳戶後，通知租賃車商進行簽約（公務車輛申請暨 扣薪同意書及公務車輛租賃附屬契約）及對保等相關事宜。 」及「租賃車商檢附『公務車輛申請暨扣薪同意書』及第3 款之『公司帳戶存款報告單』向總公司財務部申請保證金之 支付。」足見系爭車輛保證金實際上係由原告出資，僅假借 永達公司帳戶存入、支出，並非由永達公司負擔。又系爭租 賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期 數後，將保證金款項（車價20%或30%等），匯入公司指定帳 戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申請保證金及每月租 金給付，有該公司公務車輛使用辦法、公務車輛租賃作業流
程及員工還款同意書分別附於本院卷及原處分卷可稽。且永 達公司支付員工車輛費用，雖係列在「營業費用-租金支出 」科目項下，然每期租金支出金額係由員工自行洽詢車商於 確認車種、車價及分期付款期數等，在員工簽立還款同意書 及公務車輛租賃附屬契約書時即已確定，公司如認其車輛租 金非員工之薪資，則何須將租金併同薪資發放，再由員工薪 資項目扣款。系爭車輛既係由原告自行與車商確認車種、車 價及分期付款期數後，再由原告、出租車輛公司共同簽訂租 賃契約，車輛保證金係由原告支付，原告在完成扣薪同意書 後，永達公司按月從原告薪資中扣取租金，並由原告實際使 用及保管系爭車輛。系爭租賃合約承租人之違約風險顯然已 完全由原告負擔，永達公司雖形式上列名租賃契約之承租人 ，惟並未承擔任何承租人違約風險；抑且，系爭車輛實際係 由原告支付租金，由原告使用收益，自租賃之效力觀察出租 人及原告之權利義務內容，原告負有租金支付義務、租賃物 保管義務及租賃債務擔保義務，原告雖於租賃契約列名保管 人，實質上為系爭車輛之承租人，永達公司僅係租賃契約形 式名義之承租人，堪以認定。況原告亦未能證明系爭車輛租 金專供永達公司經營本業及附屬業務使用。則租金支出自不 能證明認係永達公司之營業租金費用，被告依實質課稅原則
, 台灣公司情報網