照所承攬建造之事實，已堪認定。本件承隆公司雖已以其名義報繳營業稅，但此 為其事後應否退還其溢繳稅款之問題，非原告所得執為免補徵營業稅之理由。台 灣花蓮地方法院檢察署檢察官八十九年度偵字第四二○號不起訴處分書認縱有借 牌之事實，亦未造成國庫短收等語，乃其個案之見解，本院不受其拘束。故原處 分核定原告承造系爭工程，收取工程款一二六、一二七、四三五元（含稅），未 依規定開立統一發票並漏報銷售額，逃漏營業稅六、○○六、○六八元，予以補 徵，並無違誤。
貳、關於罰鍰部分：
一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍 罰鍰，並得停止其營業．．．三、短報或漏報銷售額者。」為行為時營業稅法第 五十一條第三款所明定。
二、經查，原告既為系爭工程之承攬人，依行為時營業稅法第一條、第三十二條第一 項及第三十五條第一項規定，即屬營業稅之納稅義務人，即應於銷售貨物或勞務 時按期申報銷售額及其應納營業稅額，原告既未依規定報繳營業稅，即有漏稅事 實，至承隆公司所繳營業稅乃被告應否予以返還之問題，從而，原處分依行為時 營業稅法第五十一條第三款之規定，以原告承造系爭工程，就其收取之工程款一 二六、一二七、四三五元（含稅），未依規定開立統一發票並漏報銷售額，逃漏 營業稅六、○○六、○六八元，按所漏稅額處五倍罰鍰三○、○三○、三○○元 （計至百元止），並無違誤。另按關於構成行為時營業稅法第五十一條第三款規 定之違章處罰，依該條規定係按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，換言之，在此按漏 稅額處一倍至十倍罰鍰範圍內，究應如何裁罰，係屬被告之裁量權；至關於此違 章罰鍰之裁量，財政部本於其上級行政機關之地位，為簡化執行機關之個案行政 裁量，而頒布有「裁量性準則」之行政規則，即「稅務違章案件裁罰金額或倍數 參考表」；而此準則即係就各類違章行為之違章情節及危害情狀為整體之衡量， 所訂定之裁量基準。於本件處分時，關於本件「銷貨時未依法開立發票，且於申 報當期銷售額時亦未列入申報」之違章事實，依財政部八十六年八月十六日台財 稅字第八六一九一二二八○號函頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」， 係「按所漏稅額處五倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承 認違章事實者，處三倍罰鍰」。至於本件處分後，財政部雖再以九十三年三月二 十九日台財稅字第○九三○四五一一三三號函修正發布「稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表」，就上述違章情節所定之裁罰基準修正為：「按所漏稅額處三倍 之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承 認違章事實者，處二倍罰鍰。」按稅捐稽徵法第一條之一，固規定財政部依本法 或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力，但有利於納稅義務人 者，對於尚未核課確定之案件適用之。然適用本條「從新從輕」原則者，應以財 政部發布之解釋函令為限，前開參考表其性質僅為協助下級機關行使裁量權而訂 頒之裁量基準，並非前揭條文所稱之「解釋函令」，故本件自無稅捐稽徵法第一 條之一之適用餘地，又上開參考表，並非法律，亦難認有適用同法第四十八條之 三法律從新從輕原則之可言（改制前行政法院八十七年度判字第三九號判決、最 高行政法院九十一年度判字第六四五號、九十二年度判字第一○七六號判決意旨
參照）。是雖該「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」已於九十三年三月二十 九日修正，本件亦無從因此即認原處罰鍰係屬違法，而應改處以較低倍數之罰鍰 。原告訴稱承隆公司就系爭工程所應繳納之營業稅均已如數報繳，並無漏報營業 稅之行為，故不應處以營業稅法第五十一條之漏稅罰法云云，均非可採。參、綜上所述，原告之主張均不可採。從而，原處分以原告八十五年至八十八年間， 借用承隆公司牌照承攬系爭工程，工程收入一二六、一二七、四三五元，逃漏營 業稅六、○○六、○六八元，據以核定原告應補繳營業稅並按所漏稅額處五倍罰 鍰三○、○三○、三○○元（計至百元止），並無違誤，訴願決定予以維持，亦 無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。肆、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、 第九十八條第三項前段，判決如主文。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 一 日 高雄高等行政法院第一庭
審判長法官 楊惠欽
法 官 林勇奮
法 官 簡慧娟
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。中 華 民 國 九十三 年 十二 月 一 日 法院書記官 楊曜嘉
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