臺灣臺中地方法院刑事判決 96年度訴字第960號
公 訴 人 臺灣臺中地方法院檢察署檢察官
被 告 庚○○原名陳建州
選任辯護人 郭隆偉律師
上列被告因偽造文書等案件，經檢察官提起公訴（95年度偵字第
6502號），本院判決如下：
主 文
庚○○公司負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日。又共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日，減為有期徒刑叁月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日。又共同行使從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑捌月，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日。又共同行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑捌月，偽造之「辛○○」署押貳枚、「辛○○」印章壹枚、「辛○○」印文壹枚均沒收，減為有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日，偽造之「辛○○」署押貳枚、「辛○○」印章壹枚、「辛○○」印文壹枚均沒收。應執行有期徒刑壹年壹月，如易科罰金，以銀元叁佰元（即新臺幣玖佰元）折算壹日。偽造之「辛○○」署押貳枚、「辛○○」印章壹枚、「辛○○」印文壹枚沒收。
其餘被訴部分無罪。
犯罪事實
一、庚○○（原名陳建州）為納稅義務人長慶保險代理人有限公 司（址設臺中市○○區○○路四段八一號五樓之二，下稱長 慶公司）之總經理（亦為實際負責人，該公司名義負責人先 後為陳贊宇、江景秋及姚輝學），為公司法規定之公司負責 人，製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務。庚○○ 為使納稅義務人長慶公司得以逃漏民國八十六年度的營利事 業所得稅，明知辛○○、戊○○於八十六年間，並未在長慶 公司工作任職，亦未自長慶公司支領任何薪資或報酬，竟與 孫政福（已於八十八年六月七日死亡）共同基於行使明知為 不實之事項，而登載於其業務上作成之文書之犯意，由孫政 福以不詳方式取得辛○○、戊○○之年籍資料後，於八十七 年間某日，在長慶公司內，以辛○○、戊○○為薪資所得人
，在業務上作成之八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上 ，虛偽登載辛○○、戊○○分別自長慶公司領取薪資新臺幣 （下同）十七萬五千元、十七萬四千元，並在八十六年度營 利事業所得稅結算申報書（非業務上作成之文書），登載長 慶公司支付上開薪資之不實內容，再同時持上開登載不實之 各類所得扣繳暨免扣繳憑單，連同營利事業所得稅結算申報 書，向財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所申報長慶公司八 十六年度營利事業所得稅，以此詐術逃漏納稅義務人長慶公 司八十六年度之營利事業所得稅計八萬七千二百五十元，足 以生損害於辛○○、戊○○及稅捐機關對於營利事業所得稅 及個人綜合所得稅稽徵之正確性。庚○○又另行起意，明知 子○○、丁○○○、己○（原名許金土，已於九十四年七月 三十日死亡）、甲○○、乙○○、癸○○於八十七年間，並 未在長慶公司工作任職，亦未自長慶公司支領任何薪資或報 酬，竟與孫政福共同基於行使明知為不實之事項，而登載於 其業務上作成之文書之犯意，由孫政福以不詳方式取得子○ ○、丁○○○、己○、甲○○、乙○○、癸○○之年籍資料 後，於八十八年間某日，在長慶公司內，以子○○、丁○○ ○、己○、甲○○、乙○○、癸○○為薪資所得人，在業務 上作成之八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，虛偽登 載子○○、丁○○○、己○、甲○○、乙○○、癸○○分別 自長慶公司領取薪資十萬元、十七萬五千元、十七萬五千元 、三十一萬七千元、三十萬元、十七萬五千元，並在八十七 年度營利事業所得稅結算申報書（非業務上作成之文書）， 登載長慶公司支付上開薪資之不實內容，再同時持上開登載 不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，連同營利事業所得稅結 算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報長慶 公司八十七年度營利事業所得稅，然因長慶公司虛列上開薪 資成本後，八十七年度全年所得仍為虧損十三萬六千二百八 十六元，致未生逃漏納稅義務人長慶公司營利事業所得稅之 結果，惟仍足以生損害於子○○、丁○○○、己○、甲○○ 、乙○○、癸○○及稅捐機關對於個人綜所得稅稽徵之正確 性。
二、庚○○、孫政福得知辛○○就其遭虛報薪資的事件，向財政 部臺灣省中區國稅局竹南稽徵所提出檢舉，復另行起意，共 同基於行使偽造私文書的犯意聯絡，先於八十八年間某日， 在不詳地點，偽刻辛○○的印章一枚，再於八十八年六月一 日，在長慶公司，由孫政福冒用辛○○名義，偽造「撤銷申 請書」（含信封），內容載明「本人原檢舉長慶保險代理人 有限公司虛報八十六年度薪資一案，因年久忘記本人確實曾
服務於該公司，並領取薪資十七萬五千元屬實，今特向貴局 申請撤銷檢舉案，請協助處理。．．．如需補稅，請將補繳 稅額繳款書寄至本人之通訊處：臺中市○○路○段八一號五 樓之二」等語，再於信封及內文偽造「辛○○」署押二枚、 並以偽造之「辛○○」印章，在內文偽造「辛○○」印文一 枚，並填具辛○○年籍，寄送財政部臺灣省中區國稅局竹南 稽徵所，提出撤銷檢舉而行使之，足以生損害於辛○○及稅 捐機關對於個人綜合所得稅稽徵之正確性。
三、嗣因辛○○向財政部臺灣省中區國稅局竹南稽徵所提出檢舉 、子○○向財政部臺灣省中區國稅局提出檢舉、丁○○○向 財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局提出檢舉、己○向財政 部高雄市國稅局提出檢舉、甲○○、乙○○向財政部臺灣省 中區國稅局南投縣分局提出檢舉、癸○○向財政部高雄市國 稅局鼓山稽徵所提出檢舉，因而循線查悉上情。四、案經臺灣雲林地方法院檢察署檢察官自動檢舉後，呈請臺灣 高等法院檢察署檢察長令轉臺灣臺中地方法院檢察署檢察官 偵查起訴。
理 由
壹、證據能力部分：
一、證人己○向財政部高雄市國稅局提出的檢舉書，具有證據能 力：
（一）按被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害人及 共同被告等）於審判外之陳述，雖不符刑事訴訟法第一百 五十九條之一至之四等四條之規定，而經當事人於審判程 序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時 之情況，認為適當者，亦得為證據；當事人、代理人或辯 護人於法院調查證據時，知有刑事訴訟法第一百五十九條 第一項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異 議者，視為有前項之同意，同法第一百五十九條之五定有 明文。立法意旨在於傳聞證據未經當事人之反對詰問予以 核實，原則上先予排除。惟若當事人已放棄反對詰問權， 於審判程序中表明同意該等傳聞證據可作為證據；或於言 詞辯論終結前未聲明異議，基於尊重當事人對傳聞證據之 處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念， 且強化言詞辯論主義，使訴訟程序得以順暢進行，上開傳 聞證據亦均具有證據能力。
（二）證人己○向財政部高雄市國稅局提出之檢舉書，其性質雖 屬證人己○於審判外的書面陳述，而為傳聞證據，且查無 符合刑事訴訟法第一百五十九條之一至之四等四條之情形 ，然證人己○所為之上開書面陳述，業經本院審理時予以
提示並告以要旨，且各經檢察官、被告庚○○及其選任辯 護人表示意見。當事人已知上開書面陳述之供述證據乃傳 聞證據，而未於言詞辯論終結前聲明異議，視為同意作為 證據，本院審酌檢舉書乃證人己○親自向財政部高雄市國 稅局所提出，並無人情施壓或干擾，亦無不當取供之情形 ，認為以之作為本案之證據亦屬適當，而有證據能力。貳、有罪部分：
一、實體認定部分：
（一）訊據被告庚○○坦承為長慶公司總經理及實際負責人，並 實際參與長慶公司的業務經營，且辛○○、戊○○、甲○ ○、子○○、丁○○○、己○、乙○○、癸○○均未曾在 長慶公司任職等情，惟矢口否認有為上揭犯行，辯稱：上 開被訴行使業務登載不實文書及逃漏稅捐部分，業經本院 九十二年度訴字第七一二號判處有期徒刑五月確定，且伊 當時任職長慶公司總經理，有聘請孫政福擔任秘書，當時 係孫政福拿人頭資料報稅，且長慶公司營業很大，伊並沒 有同意這樣做，是法院傳訊伊時，伊始知孫政福拿人頭逃 稅用，而各類所得扣繳暨免扣繳憑單是孫政福及其助理所 製作的。八十六年間，伊的員工有一、二百名，有些業務 主管收入很高，在保險業的通例，會想辦法節稅，致其受 到影響。至於被訴行使偽造私文書部分，伊是委託特助孫 政福處理稅務事宜，並不知孫政福有行使偽造私文書的犯 行等語。
（二）惟查：
㈠辛○○、戊○○、甲○○、子○○、丁○○○、己○、 乙○○、癸○○確實未曾在長慶公司任職，亦未提供自 己的身分資料供他人申報在長慶公司的薪資所得，卻遭 到冒用名義，虛報辛○○、戊○○於八十六年度，分別 在長慶公司領取薪資幣十七萬五千元、十七萬四千元； 子○○、丁○○○、己○、甲○○、乙○○、癸○○於 八十七年度，分別在長慶公司領取薪資十萬元、十七萬 五千元、十七萬五千元、三十一萬七千元、三十萬元、 十七萬五千元等情，業據證人辛○○、戊○○、甲○○ 、子○○、丁○○○、乙○○、癸○○於本院審理時結 證明確及證人己○於向財政部高雄市國稅局提出之檢舉 書內陳述明確，核與被告庚○○坦言辛○○、戊○○、 甲○○、子○○、丁○○○、己○、乙○○、癸○○並 未在長慶公司任職等情相符，足認辛○○、戊○○、甲 ○○、子○○、丁○○○、己○、乙○○、癸○○確實 遭到冒用名義虛報在長慶公司領取薪資無訛。
㈡此外，並有辛○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單影本、檢 舉書影本、綜合所得稅核定通知書（詳本院卷第七一、 七六、七七頁）；戊○○財政部臺北市國稅局綜合所得 稅核定通知書（詳本院卷第一四四頁）、財政部臺北市 國稅局中正稽徵所九十三年四月十九日財北國稅中正綜 所二字第Ｚ○○○○○○○○○號函載明註銷長慶公司 虛報戊○○八十六年度薪資十七萬四千元（詳本院卷第 九五頁）；甲○○財政部臺灣省中區國稅局綜合所得稅 核定通知書（詳南投地檢九十年度他字第六三二號偵查 卷第十五頁）、各類所得扣繳暨免扣繳憑單（詳臺中地 檢九十五年度偵字第六五Ｏ二號偵查卷第三二頁）、乙 ○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單（詳臺中地檢九十五年 度偵字第六五Ｏ二號偵查卷第三三頁）；子○○財政部 臺北市國稅局大同稽徵所八十七年度綜合所得稅核定稅 額繳款書、臺北市國稅局綜合所得稅核定通知書（詳士 林地檢八十九年度他字第一三Ｏ四號偵查卷第十一至十 四頁）；丁○○○各類所得扣繳暨免扣繳憑單影本（詳 高雄地檢九十一年度發查字第六Ｏ六九號偵查卷第五頁 ）；己○檢舉書、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料 、綜合所得稅核定通定書（詳臺中地檢九十一年度偵字 第九五三三號偵查卷第八、九、十頁）；癸○○各類所 得扣繳暨免扣繳媒體申報資料（詳臺中地檢九十三年度 偵字第一五七五Ｏ號偵查卷第二十頁）；財政部臺灣省 北區國稅局中和稽徵所九十五年八月八日北區國稅中和 一字第Ｚ○○○○○○○○○號函附之長慶公司八十六 年度營利事業所稅結算申報書（詳臺中地檢九十五年度 偵字第六五Ｏ二號偵查卷第四四至五十頁）；財政部臺 灣省中區國稅局東山稽徵所九十五年八月三日中區國稅 東山一字第Ｚ○○○○○○○○○號函附之長慶公司八 十七年度營利事業所稅結算申報書（詳臺中地檢九十五 年度偵字第六五Ｏ二號偵查卷第四一至四三頁）在卷足 憑。
㈢而長慶公司因於八十六年度虛報辛○○薪資十七萬五千 元及戊○○薪資十七萬四千元，因而逃漏長慶公司該年 度營利事業所得稅八萬七千二百五十元，亦有財政部臺 灣省北區國稅局中和稽徵所九十六年七月三日北區國稅 中和一字第Ｚ○○○○○○○○○號函（詳本院卷第一 六一頁）在卷可憑。
㈣至於辛○○遭到冒用名義，偽造「撤銷申請書」（含信 封），內容載明「本人原檢舉長慶保險代理人有限公司
虛報八十六年度薪資一案，因年久忘記本人確實曾服務 於該公司，並領取薪資十七萬五千元屬實，今特向貴局 申請撤銷檢舉案，請協助處理。．．．如需補稅，請將 補繳稅額繳款書寄至本人之通訊處：臺中市○○路○段 八一號五樓之二」等語，再於信封及內文偽造「辛○○ 」署押二枚、並以偽造之「辛○○」印章，在內文偽造 「辛○○」印文一枚，並填具辛○○年籍，寄送財政部 臺灣省中區國稅局竹南稽徵所撤銷檢舉等情，業據證人 辛○○於本院審理時結證明確。此外，亦有偽造之辛○ ○名義撤銷申請書及信封（詳雲林地檢九十年度他字第 一Ｏ八二號偵查卷第二四、二五頁）存卷可證。觀諸該 撤銷申請書上特地將需補稅時的通訊地址載為長慶公司 地址，即「臺中市○○路○段八一號五樓之二」，而非 辛○○的住居所，益足以證明該撤銷申請書確實係冒用 辛○○名義所偽造無訛。
㈤被告庚○○雖否認上開犯行，並將責任推卸給孫政福， 然被告庚○○於臺灣雲林地方法院檢察署檢察官偵查時 業已坦承：長慶公司製作的各類所得扣繳暨免扣繳憑單 與名義負責人姚輝學無關，如果有人因這些事情受害， 這些都由伊來處理，伊承認伊有偽造文書等語（詳雲林 地檢九十四年度偵緝字第七三號偵查卷第六五頁），且 被告庚○○身為長慶公司實際負責人，於本院審理時亦 坦言伊需要看長慶公司的業務報表及行政人員處理的業 務，而孫政福處理行政業務，辦理會計，也需要向伊報 告，長慶公司需要花錢，亦係由伊所決定等語（詳本院 卷第一九七、一九八頁）。顯然被告庚○○係實際參與 長慶公司的業務經營、行政事務及會計事項，更主宰長 慶公司的金錢開銷，並非僅為孫政福的魁儡，孫政福不 可能隻手遮天，且虛報辛○○、戊○○、甲○○、子○ ○、丁○○○、己○、乙○○、癸○○等人在長慶公司 領有薪資，日後可能獲致利益者，亦為長慶公司。若孫 政福未經被告庚○○的授意，焉可能擅自作主去虛報辛 ○○等人的薪資，而僅圖利於長慶公司，且被告庚○○ 既實際掌管長慶公司的金錢開銷，對該公司的薪資成本 為何？扣除該薪資成本後，長慶公司實際需繳納多少營 利事業所得稅？又焉有不知之理，其辯稱係被孫政福矇 在鼓裡，顯然無法令人相信。
㈥審判期日應調查之證據，係指該證據具有與待證事實之 關聯性、調查之可能性，客觀上並確為法院認定事實適 用法律之基礎，亦即具有通稱之有調查必要性者，故其
範圍並非漫無限制，必其證據與判斷待證事實之有無， 具有關連性，得以推翻所確認之事實，而為不同之認定 ，若所證明之事項已臻明確，即欠缺調查之必要性，或 已無調查之可能性，即無再行調查之必要。被告庚○○ 事後改稱關於財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所部分 是長慶公司經理壬○○所為，甲○○、乙○○部分則為 丙○○所為，渠等皆為長慶公司的高薪主管，為規避高 薪的稅負級距，而自行找人頭來分攤薪資所得，藉以調 降稅率等語，並聲請傳喚壬○○、丙○○到庭作證。然 此辯詞不僅與被告庚○○辯稱製作各類所得扣繳暨免扣 繳憑單及人頭逃漏稅捐部分，都是孫政福在處理，伊並 不知情的辯詞，前後矛盾，且與之前將責任推給孫政福 ，如今將責任推給壬○○、丙○○的情況，如出一轍。 且苟如被告庚○○所言，辛○○等人係壬○○、丙○○ 所找來的人頭，目的在規避渠等高薪的稅負級距，分攤 薪資所得，藉以調降稅率，則渠等勢必在徵得該人頭的 同意下為之，並由該人頭在申報個人綜合所得稅時，列 入自己的薪資所得，焉有冒用人頭名義為之的道理，否 則日後人頭收到補稅通知，豈非東窗事發，徒增困擾。 再者，被告庚○○既明知壬○○、丙○○為長慶公司的 高薪主管，則長慶公司在製作壬○○、丙○○的各類所 得扣繳暨免扣繳憑單時，對壬○○、丙○○的實際薪資 所得，自應知之甚詳，焉有不知壬○○、丙○○藉由人 頭分散薪資所得，而任由壬○○、丙○○虛偽申報人頭 薪資，並自行低報薪資之理。反觀被告庚○○係於八十 八年三月十七日，將長慶公司變更負責人為姚輝學，有 長慶公司變更登記事項卡在卷可稽（詳雲林地檢九十年 度偵緝字第八四號偵查卷第九十頁），其於臺灣臺中地 方法院檢察署檢察官偵查時亦陳稱：「（為何將公司轉 給連三萬元都要借的姚輝學？）當時我想趕快脫手就好 ，就交給孫政福全權處理。」；「（姚輝學供稱他向你 借三萬元，你要他把身分證影本及十萬元借據交給你， 有無此事？）有，他是向孫政福借錢，但錢是由我出。 孫政福有把姚輝學的身分證影印下來。」；「（長慶的 負責人最後為姚輝學，你是否知情？）孫政福於變更完 後就有跟我說。」等語（詳臺中地檢九十五年度偵字第 六五Ｏ二號偵查卷第五四頁）。基於被告庚○○急於將 長慶公司脫手給毫無資力的姚輝學，而非循正常管道結 束長慶公司的經營，顯然被告庚○○對長慶公司上開虛 報薪資及逃漏稅捐之事情，知之甚詳，且急於以更改名
義負責人的方式，規避自己及親人的相關責任。是被告 庚○○事後更異之辯詞，顯與常理有違，不足以推翻上 開已確認之事實，而為不同之認定，本案所應證明之事 項已臻明確，被告庚○○聲請再行傳喚證人壬○○、丙 ○○即欠缺調查之必要性，且被告庚○○亦坦言無法提 供壬○○、丙○○的年籍資料及正確住址供法院傳喚調 查，顯然亦已無調查之可能性，即無再行調查之必要。（三）綜上所述，本案事證明確，被告庚○○的犯行，洵堪認定 。
二、論罪科刑及適用法律：
（一）論罪及適用法律部分：
㈠論罪部分：
⒈按營利事業填報「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」，乃 營利事業負責人之附隨業務，上開文書為其業務上作 成之文書，其登載內容如有不實，而足以生損害於公 眾或他人，即係犯業務文書登載不實罪名。再稅捐稽 徵法第四十七條第一款規定，該法關於納稅義務人、 扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於公司法規定 之公司負責人適用之。被告庚○○為長慶公司的總經 理，符合公司法第八條規定之所謂公司負責人，且為 實際負責人，實際負責公司業務之執行，其於八十七 年間，以辛○○、戊○○為薪資所得人，在業務上作 成之八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單上，虛偽 登載辛○○、戊○○分別自長慶公司領取薪資十七萬 五千元、十七萬四千元，並在八十六年度營利事業所 得稅結算申報書（非業務上作成之文書），登載長慶 公司支付上開薪資之不實內容，再持上開登載不實之 各類所得扣繳暨免扣繳憑單連同營利事業所得稅結算 申報書，向財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所申報 長慶公司八十六年度營利事業所得稅，以此詐術逃漏 納稅義務人長慶公司八十六年度之營利事業所得稅計 八萬七千二百五十元，足以生損害於辛○○、戊○○ 及稅捐機關對於營利事業所得稅及個人綜合所得稅稽 徵之正確性，核其所為，係犯刑法第二百十六條行使 同法第二百十五條之從事業務之人，明知為不實之事 項，而登載於其業務上作成之文書罪及稅捐稽徵法第 四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅義 務人以詐術逃漏稅捐罪；其於八十八年間某日，以謝 隆村、丁○○○、己○、甲○○、乙○○、癸○○為 薪資所得人，在業務上作成之八十七年度各類所得扣
繳暨免扣繳憑單上，虛偽登載子○○、丁○○○、許 圳、甲○○、乙○○、癸○○分別自長慶公司領取薪 資十萬元、十七萬五千元、十七萬五千元、三十一萬 七千元、三十萬元、十七萬五千元，並在八十七年度 營利事業所得稅結算申報書（非業務上作成之文書） ，登載長慶公司支付上開薪資之不實內容，並持上開 登載不實之各類所得扣繳暨免扣繳憑單連同營利事業 所得稅結算申報書，向財政部臺灣省中區國稅局東山 稽徵所申報長慶公司八十七年度營利事業所得稅，然 因長慶公司虛列上開薪資成本後，八十七年度全年所 得仍為虧損十三萬六千二百八十六元，致未生逃漏納 稅義務人長慶公司營利事業所得稅之結果，惟仍足以 生損害於子○○、丁○○○、己○、甲○○、乙○○ 、癸○○及稅捐機關對於個人綜所得稅稽徵之正確性 ，核其所為，係犯刑法第二百十六條行使同法第二百 十五條之從事業務之人，明知為不實之事項，而登載 於其業務上作成之文書罪。至於被告庚○○，偽刻黃 文思的印章一枚，並冒用辛○○名義，偽造「撤銷申 請書」（含信封），再於信封及內文偽造「辛○○」 署押二枚、並以偽造之「辛○○」印章，在內文偽造 「辛○○」印文一枚，並填具辛○○年籍，寄送財政 部臺灣省中區國稅局竹南稽徵所，提出撤銷檢舉而行 使之，足以生損害於辛○○及稅捐機關對於個人綜合 所得稅稽徵之正確性，核其所為，係犯刑法第二百十 六條行使同法第二百十條之偽造私文書罪。被告陳之 圳明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書 之低度行為，為其行使之高度行為所吸收；被告陳之 圳偽造「辛○○」印章、印文及署押之行為，為偽造 私文書之階段行為；被告庚○○偽造私文書後，復持 以行使，其偽造之低度行為，為其行使之高度行為所 吸收，均不另論罪。被告庚○○與孫政福間，就上開 行使業務登載不實文書罪及行使偽造私文書罪，有犯 意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。被告庚○○於八 十七年間，以一次行使行為，同時行使在業務上作成 之辛○○、戊○○八十六年度各類所得扣繳暨免扣繳 憑單，為想像競合犯，應依刑法第五十五條規定，從 一論以行使業務登載不實文書罪；被告庚○○於八十 八年間，以一次行使行為，同時行使在業務上作成之 子○○、丁○○○、己○、甲○○、乙○○、癸○○ 八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，為想像競合
犯，應依刑法第五十五條規定，從一論以行使業務登 載不實文書罪。被告庚○○於八十七間及八十八間， 先後為行使業務登載不實文書犯行，時間相隔一年之 久，且虛報薪資的對象不同，難認有連續犯之概括犯 意，自應分論併罰，其與另犯之行使偽造私文書罪， 犯意各別、罪名不同，亦應分論併罰。而稅捐稽徵法 第四十七條第一款將納稅義務人公司應受罰徒刑部分 ，轉嫁於該公司負責人，該公司負責人乃屬代罰之性 質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，亦非因其本身之 犯罪行為而受罰，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐， 或與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言， 自不成立共犯或連續犯。又刑法第五十五條之牽連犯 ，必須同一犯罪主體，犯一罪而其方法或結果行為另 犯他罪，始克相當，公司負責人基於上述代罰原理所 犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之罪，與其本人為犯 罪主體所犯其他罪名（行使業務登載不實文書罪、行 使偽造私文書罪）之間，自不具有牽連犯之關係（七 十五年臺上字第六一八三號判例意旨參照）。是被告 所犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公 司負責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，亦應與其 所犯之二次行使業務文書登載不實罪及行使偽造私文 書罪，予以分論併罰。另公訴意旨認被告庚○○所犯 稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之公司負 責人為納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪，與孫政福間， 有犯意聯絡及行為分擔，亦有誤解，附此說明。 ⒉被告庚○○雖陳稱本案檢察官起訴之行使業務登載不 實文書及逃漏稅捐部分，業經本院以九十二年度訴字 第七一二號判處有期徒刑五月確定等語，然該案犯罪 時間為八十九年間，與本案犯罪時間相隔一至二年以 上，且該案納稅義務人為皇兆營保險代理人有限公司 ，而本案納稅義務人為長慶公司，其時、空關係並非 密切，難認有集合犯實質上一罪關係或連續犯裁判上 一罪關係，自難認本案為該案確定判決效力所及，附 此說明。
⒊被告庚○○雖曾於八十八年間，因行使偽造私文書案 件，經本院於九十年八月二十七日，以九十年度簡字 第四三號判處有期徒刑三月確定，然該案係認定被告 庚○○偽造誠泰銀行民權分行收稅之章，蓋印於皇兆 營保險代理人有限公司及皇諦營保險經理人股份有限 公司之營業稅繳款書上，並持以向臺中市稅捐稽徵處
東山分處行使，而有行使偽造私文書犯行。而本案係 被告庚○○、孫政福得知辛○○就其遭虛報薪資的事 情，向財政部臺灣省中區國稅局竹南稽徵所提出檢舉 後，始共同基於行使偽造私文書的犯意聯絡，偽刻黃 文思的印章一枚，冒用辛○○名義，偽造「撤銷申請 書」（含信封），寄送財政部臺灣省中區國稅局竹南 稽徵所，提出撤銷檢舉而行使之，因被告庚○○、孫 政福並無從預期辛○○會就虛報薪資部分提出檢舉， 且本案行使偽造私文書的行為態樣，與上開案件行使 偽造私文書的行為態樣，亦屬迥異，顯然本案被告陳 之圳係得知辛○○提出檢舉後，始另行起意為行使偽 造私文書犯行，與上開案件並無連續犯裁判上一罪關 係，亦無從為該案確定判決效力所及，併此說明。 ⒋按不起訴處分已確定或緩起訴處分期滿未經撤銷者， 非有左列情形之一，不得對於同一案件再行起訴：一 、發現新事實或新證據者。二、有第四百二十條第一 項第一款、第二款、第四款或第五款所定得為再審原 因之情形者；又曾為不起訴處分、撤回起訴或緩起訴 期滿未經撤銷，而違背第二百六十條之規定再行起訴 者，應諭知不受理判決，刑事訴訟法第二百六十條、 第三百零三條第四款分別定有明文。而所謂刑事訴訟 法第二百六十條所謂之「同一案件」，係指被告相同 而犯罪事實亦相同者而言，並不包括法律上同一案件 在內（司法院七十六年廳刑一字第一Ｏ九二號參照） 。又檢察官就犯罪事實一部起訴者，其效力及於全部 ，刑事訴訟法第二百六十七條定有明文。而牽連犯、 連續犯、想像競合犯為裁判上一罪，基於公訴不可分 、審判不可分之原則，檢察官就具有裁判上一罪關係 之一部事實起訴者，倘認其起訴合法，受理法院對於 未經起訴之他部分事實，自屬有權審判，縱經檢察官 將此具有不可分性之整個犯罪事實割裂為二，僅一部 起訴而他部予以不起訴處分，其處分亦應認為無效（ 最高法院四十三年臺上字第六九Ｏ號判例、九十二年 臺上字第四一六一號判決參照）。如有上開情形，檢 察官亦得就前開業經不起訴處分之部分事實再行起訴 ，不受刑事訴訟法第二百六十條之限制，而法院若發 現被告另有其他犯罪事實，且與業經不起訴處分之事 實，有裁判上一罪關係，亦得認之前的不起訴處分為 無效，而由法院以審判不可分原則加以審判。被告陳 之圳於八十七年間某日，在業務上作成之各類所得扣
繳暨免扣繳憑單上，虛偽填載戊○○於八十六年度在 長慶公司支領薪資十七萬四千元，並向財政部臺灣省 北區國稅局提出申報長慶公司八十六年度營利事業所 得稅之行為，雖經臺灣臺中地方法院檢察署檢察官於 九十二年九月二十四日，以九十二年度偵字第一八四 八六號為不起訴處分，然此部分既與被告庚○○經檢 察官起訴之行使在業務上作成之辛○○八十六年度各 類所得扣繳暨免扣繳憑單犯行，有想像競合犯裁判上 一罪關係，揆諸上開說明，本院自得以審判不可分原 則加以審判。
⒌被告庚○○明知癸○○於八十七年間，並未在長慶公 司工作任職，亦未自長慶公司支領任何薪資或報酬， 竟向財政部臺灣省中區國稅局東山稽徵所申報癸○○ 在長慶公司領取薪資十七萬五千元，涉犯稅捐稽徵法 第四十七條第一款、第四十一條之公司負責人為納稅 義務人以詐術逃漏稅捐罪嫌，雖據臺灣臺中地方法院 檢察署檢察官認定長慶公司八十七年度之營利事業所 得稅是負數，而於九十三年十月十八日，以九十三年 度偵字第一五七五Ｏ號為不起訴處分，然有關被告陳 之圳於該案涉嫌行使在業務上作成之癸○○八十七年 度各類所得扣繳暨免扣繳憑單，而有刑法第二百十六 條行使第二百十五條之業務登載不實文書部分，檢方 係以簽結方式處理，與上開不起訴處分無關。而被告 庚○○行使在業務上作成之癸○○八十七年度各類所 得扣繳暨免扣繳憑單犯行，既與起訴之行使在業務上 作成之子○○、丁○○○、己○、甲○○、乙○○八 十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單犯行，有想像競 合犯裁判上一罪關係，本為起訴效力所及，本院自應 併予審理。
㈡新舊法比較部分：
被告庚○○行為後，刑法業於九十四年一月七日修正， 同年二月二日公布，於九十五年七月一日施行，其中新 法修正第二條、第三十三條之規定。按行為後法律有變 更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為 人者，適用最有利於行為人之法律，現行刑法第二條第 一項訂有明文。此條規定乃與刑法第一條罪刑法定主義 契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法 律變更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第二條 本身雖經修正，但刑法第二條既屬適用法律之準據法， 本身尚無比較新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行
刑法第二條規定，以決定適用之刑罰法律，先予辨明。 又以本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯 、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以 及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加 減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比 較，最高法院九十五年五月二十三日，著有九十五年度 第八次刑庭會議決議可資參照。經查：刑法第二百十五 條之罪，法定刑得科銀元五百元以下罰金，依修正後刑 法施行法增訂第一條之一：「中華民國九十四年一月七 日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為 新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未 修正之條文定有罰金者，自九十四年一月七日刑法修正 施行後，就其所定數額提高為三十倍。但七十二年六月 二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條文，就其 所定數額提高為三倍」及刑法第三十三條第五款修正為 ：「主刑之種類如下：五、罰金：新臺幣一千元以上， 以百元計算之」等規定觀之，依修正後之法律，刑法第 二百十五條之罪所得科處之罰金刑最高為新臺幣一萬五 千元、最低為新臺幣一千元，然依被告庚○○行為時之 刑罰法律，即罰金罰鍰提高標準條例第一條前段規定之