說明自承：「本公司係以買賣山葉鋼琴、電子琴等音樂器材 為業，誤將功學社山葉樂器股份有限公司應開立予永宏基音 樂技藝教育社之發票，94年度計133 萬0,821 元，95年度13 2 萬2,983 元（均未含稅）列報於本公司之營業費用及列報 營業稅進項稅額扣抵銷項稅額，94年度計6 萬6,544 元，95 年度6 萬6,153 元。惟本公司心覺不妥，將當初取得上述『 音樂指導費』部份發票自行開立銷貨發票沖銷，94年度計19 萬0,333 元，95年度計18萬9,780 元（均未含稅，詳附表） ，扣除上述本公司已自行開立銷貨發票沖銷部份，本公司坦 承……以不實之發票列報進項扣抵銷項稅額94年度5 萬7,02 7 元，95年度5 萬6,663 元。本公司願依稅法規定繳納稅款 及罰鍰」等語在卷可參（見原處分卷一第13-12 頁反面）。 換言之，原告於94及95年間始終知悉設於「土城市○○路00 號2 樓」之山葉音樂教室，係由永宏基音樂技藝教育社經營 ，而非原告。且原告亦無意以「加盟附加特約」之當事人地 位指示山葉公司交付勞務予第三人「永宏基音樂技藝教育社 」，否則其若有系爭山葉音樂教室之經營權源，何須「心覺 不妥」而長期虛開銷貨發票以供沖銷自山葉公司不實進貨之 進項發票金額。原告甚且具體詳列其於94及95年間接續虛開 之該等42紙銷貨發票計共38萬0,113 元之明細在卷可佐（明 細表見原處分卷一第12頁及其反面）。雖原告嗣復又主張以 其「支票資金流程」及「帳務記載」判斷，山葉公司確實為 其實際交易之對象云云。惟該等文件僅屬形式外觀之處理方 式，而實質是永宏基音樂技藝教育社處理山葉音樂班課程及 樂器之教授，山葉公司勞務提供之對象為永宏基音樂技藝教 育社，而非原告之事實，堪予認定。
⒍準此，原告主張依經銷契約、承諾書及加盟附加特約可證明 山葉公司是以樂器經銷商（即包括原告公司在內之經銷商） 為「加盟附加特約」之締約及履約對象，而派遣音樂講師至 各經銷商所設立之「音樂教室」協助提供音教服務予學員， 經銷商則於收取學費後依約定金額支付山葉公司權利金（音 教指導費），是系爭音教指導之勞務契約之當事人為原告與 山葉公司，而非音樂補習班與山葉公司，並主張山葉公司開 立系爭發票給原告，伊據以申報營業稅之進項憑證，並不屬 取具不實交易憑證之處罰要件云云，顯與事實不符，且違反 營業稅法規定及論理法則、證據法則，殊無足取。 ⒎綜上，原告無進貨事實取具山葉公司開立之統一發票，虛報 進項稅額之違章事實所為之「營業稅補稅」處分，業經法院 行言詞辯論，作成實體判決確定，原告於本件營業稅「漏稅 罰鍰」之訴訟，所提出之訴訟資料，尚無法推翻原確定判決
之判斷（即違章事實之存在）之結論。從而，原告上開行為 ，顯已該當營業稅法第51條第1 項「虛報進項稅額」之違章 事實，被告據以裁罰，於法並無不合。
⒏又原告執上開最高行判決二及北高行判決三主張伊係參加人 ，為上開判決效力所及云云。惟查，上開兩判決當事人係山 葉公司，原告僅係輔助參加人，且上開兩判決係山葉公司違 反稅捐稽徵法44條未依規定給予憑證之行為罰事件，與本件 係原告違反營業稅法第51條第1 項第5 款之漏稅罰事件，兩 者之當事人、課稅基礎事實及裁罰要件均不相同，無從比附 援引，是原告此部分主張，亦無足取。
㈢本件裁罰以漏稅額11萬3,690 元處以兩倍罰鍰計22萬7,379 元，是否違反比例原則？是否適法允當？
⒈末按，「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為 當期應納或溢付營業稅額」、「納稅義務人，有下列情形之 一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停 止其營業：……五、虛報進項稅額者」，營業稅法第15條第 1 項、第51條第1 項第5 款分別有明文規定。次按「納稅義 務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，……：……五、虛報進項稅額者。……二、無 進貨事實者，按所漏稅額處2.5 倍之罰鍰。但於裁罰處分核 定前已補繳稅款者，處1.5 倍之罰鍰；……。」，為稅務違 章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第51條第1 項第 5 款部分所規定。而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關 財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅 、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂 定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或 於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減 輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例 外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機 關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。 ⒉又行政罰法第18條第1 項規定：「裁處罰鍰，應審酌違反行 政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上 義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力」，此項規定在 於裁處罰鍰時應審酌之各項因素，以求處罰允當。又不得因 不知法規而免除行政處罰責任，同法第8 條亦有明文。本件 原告虛報進項稅額之違章事實，已如前述，原處分本來裁罰 原告5 倍之罰鍰，嗣經申請復查、訴願等程序，最後業已酌 減為2 倍之罰鍰，揆諸全案情節及卷證可知，被告已審酌行 政罰法第18條規定，原告違法情節及程度暨應受責難程度及 所生影響、所得利益暨原告資力等因素，按原告漏稅額處以
2 倍之罰鍰，並無裁量濫用情形，亦無違反比例原則，洵屬 適法允當。又原告公司係於83年間即已設立迄今已有二十年 以上，有原告公司基本資料查詢在卷可參（見新北卷第22頁 ），是其就相關稅捐法令及營業稅申報及扣抵稅額之相關規 定，不得諉為不知，當不得以不知法令而要求免責，併予敘 明。
五、綜上所述，原告上開主張各節，均無足採。原處分認事用法 ，並無違誤，重核復查決定二、訴願決定三予以維持，亦無 不合。原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定三、重核復查決定 二及原處分（含復查決定等），顯無理由，應予駁回。六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1 項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 1 月 19 日
行政訴訟庭 法 官 張金柱
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 107 年 1 月 23 日
書記官 張育慈
附表一：原告證物明細
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│原證編號│證據名稱 │卷宗頁碼 │
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│1 │財政部101 年11月1 日台財訴字00000000│新北卷第93頁 │
│ │050 號訴願決定書（即訴願決定二） │ │
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│2 │財政部103 年2 月18日台財訴字第102139│新北卷第8至19頁 │
│ │42970號 訴願決定書（即訴願決定三） │ │
├────┼──────────────────┼─────────┤
│3 │被告102年5月22日北區國稅法一字第1020│訴願卷㈡第51至57頁│
│ │000000 號重核復查決定書（即重核復查 │ │
│ │決定二） │ │
├────┼──────────────────┼─────────┤
│4 │原告簽署之經銷契約書 │新北卷第 94 至 97 │
│ │ │頁 │
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│5 │原告與日耀進業公司簽署之共同承諾書 │新北卷第98 頁 │
│ │ │ │
├────┼──────────────────┼─────────┤
│6 │系爭山葉音樂系統加盟附加特物 │原處分卷 182 頁至 │
│ │ │188頁 │
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│7 │94年度講師報表 │新北卷第108至143頁│
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│8 │山葉音樂教室學生人數統計表 │新北卷第144至155頁│
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│9 │原告公司開立之統一發票及傳票等 │新北卷第156至267頁│
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│10 │山葉公司99年12月21日說明書及付款記錄│更審卷第106至107頁│
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│11 │94、95年度音教指導費帳簿紀錄影本 │原審卷第78至79頁 │
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│12 │原告負責人張東明出具之（漏稅）說明書│原處分卷13頁正背面│
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附表二：被告證物明細
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│被證編號│證據名稱 │卷宗頁碼 │
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│1 │原告營業稅稅籍資料 │更審卷第85頁 │
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│2 │經濟部商業司原告公司資料 │更審卷第86頁 │
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│3 │94、95年度營利事業所得稅結算申報書（│更審卷第87至88頁 │
│ │損益及稅額計算表） │ │
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│4 │營業成本明細表 │更審卷第89至90頁 │
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│5 │94、95年度綜合所得稅結算申報書 │原審卷第53至55頁 │
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│6 │94、95年度綜合所得稅核定通知書 │原審卷第57至59頁 │
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