臺灣新北地方法院刑事判決 101年度易字第4105號
102年度易字第335 號
公 訴 人 臺灣新北地方法院檢察署檢察官
被 告 谷文昌
汪嘉誼
上 一 人
選任辯護人 趙君宜律師（財團法人法律扶助基金會指派律師）
上列被告因偽造文書案件，經檢察官提起公訴（臺灣臺北地方法
院檢察署100 年度偵字第23180 號、101 年度偵字第4122號、
101 年度偵字第7656號），及移送併辦（臺灣新北地方法院檢察
署【原名臺灣板橋地方法院檢察署】101 年度偵字第4844號），
嗣經臺灣臺北地方法院於民國101 年11月12日以管轄錯誤為由，
以101 年度易字第564 號刑事判決移送本院審理（其中被告谷文
昌，就該管轄錯誤判決提起上訴，再經臺灣高等法院於民國101
年12月27日以101 年度上易字第3037號刑事判決駁回上訴，而告
確定），經本院合併審理後，判決如下：
主 文
谷文昌連續犯稅捐稽徵法第四十一條之逃漏稅捐罪，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。緩刑貳年。
汪嘉誼無罪。
事 實
一、谷文昌前於民國（下同）93、94年間，以個人名義承攬、負 責自行雇用工人施作晃盛電氣工程股份有限公司（址設臺北 市○○區○○路0 段000 號16樓，下稱晃盛公司）及國盛電 氣工程股份有限公司（址設臺北市○○區○○○路0 段000 巷0 弄0 號1 樓，下稱國盛公司）（按該二公司實為同一事 業體）之管路工程。緣谷文昌與汪嘉誼（原名汪婉玲）為朋 友關係，因汪嘉誼斯時需要現金支付其醫療費用，遂於93年 底（按指同年12月前）之某日，以電話聯繫谷文昌表示：彼 需要薪資證明（或扣繳憑單）以申辦信用卡，作為短期信用 貸款度日之用，並提供出生年月日、身分證統一編號等個人 基本資料，以利谷文昌得為其取得薪資證明（或扣繳憑單） 之目的，且谷文昌為完成汪嘉誼所交付之任務，故谷文昌主 觀上認為汪嘉誼有授權其得找人刻汪嘉誼之印章，汪嘉誼主 觀上亦認為谷文昌只要能達成其所交付之任務即可，縱谷文 昌有必要刻汪嘉誼之印章，汪嘉誼亦不反對。而谷文昌明知 汪嘉誼於93年6 月至94年11月間，並未實際在晃盛公司任職 並支領新臺幣（下同）1,459,490 元之薪資，亦均明知汪嘉
誼於94年間並未在國盛公司任職並支領189,317 元之薪資， 上開各該薪資，實為其個人承攬、施作晃盛公司、國盛公司 前揭工程之款項，屬其個人所得，依所得稅法規定，就其中 華民國來源之所得須課徵綜合所得稅，而為稅捐稽徵法之納 稅義務人；竟於接獲汪嘉誼之前揭來電後，基於以汪嘉誼名 義，作為人頭申領上開款項，以取代其個人名義申報稅捐之 不正當方法逃漏稅捐之概括犯意，先後於如附表一所示時間 ，在晃盛公司、國盛公司位於新北市○○區○○路000 號之 實際營業處所，向不知情之晃盛公司、國盛公司會計人員提 供汪嘉誼之身分證統一編號及住所等資料，該等會計人員誤 以為汪嘉誼是幫谷文昌工作之工人，由該等會計人員填製汪 嘉誼薪資資料（其中晃盛公司之會計人員依谷文昌所提供之 資料，製有如附表一所示內容之勞務報酬支出憑證，該憑證 上之「汪婉玲」印文，乃汪嘉誼為委託谷文昌取得薪資證明 之概括授權下，由谷文昌於93年12月前接獲汪嘉誼上開電話 後之某日，在新北市土城區某處之刻印店，委請不知情之刻 印店人員刻製該「汪婉玲」印章1 枚，而由谷文昌逕自持以 於該憑證上用印），將如附表一實際上係由谷文昌所取得之 勞務報酬，列載計入係汪嘉誼之勞務報酬並取得該等款項， 谷文昌藉此逃漏93年與94年之綜合所得稅（惟汪嘉誼對於谷 文昌係以此等方式提供薪資證明予彼，谷文昌因此逃漏稅捐 等情，並不知情；公訴意旨認汪嘉誼涉犯共同行使業務登載 不實文書、幫助逃漏稅捐部分，經本院為無罪之諭知，理由 詳下述），使不知情之晃盛公司、國盛公司會計人員據此製 作汪嘉誼各該年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單，與晃盛公 司、國盛公司各該年度之營利事業所得稅結算申報書，向稅 捐稽徵機關申報汪嘉誼領取薪資所得。谷文昌以此不正當方 法連續逃漏93年度之綜合所得稅額32,101元、94年度之綜合 所得稅額198,491 元，足生損害於汪嘉誼及稅捐稽徵機關對 於課稅管理之正確性。嗣因汪嘉誼之夫劉明福於98年12月間 ，經由汪嘉誼告知彼因滯納稅捐而遭行政強制執行，汪嘉誼 、劉明福二人始向稅捐稽徵機關詢問課徵來源後，向犯罪偵 查機關申告處理，方循線查獲上情。
二、案經新北市政府警察局新店分局報請，及劉明福訴由新北市 政府警察局土城分局報告臺灣臺北地方法院檢察署檢察官偵 查起訴；暨汪嘉誼訴請臺灣新北地方法院檢察署檢察官偵查 後移送併辦審理。
理 由
甲、有罪部分（即被告谷文昌被訴逃漏稅捐部分）： 壹、程序事項：
一、本院原名臺灣板橋地方法院，已於102 年1 月1 日更名為臺 灣新北地方法院，且臺灣板橋地方法院檢察署亦同時更名為 臺灣新北地方法院檢察署。
二、次追訴權之性質，係檢察官或犯罪被害人，對於犯罪，向法 院提起確認國家刑罰權之有無及其範圍之權利，故追訴權消 滅之要件，當以檢察官或犯罪被害人未於限期內起訴為要件 。蓋未起訴前，法院基於不告不理原則，無從對於犯罪之國 家刑罰權確認其有無及其範圍；而倘經起訴，追訴權既已行 使，原則上即無時效進行之問題。故刑法第80條第1 項有關 追訴權時效之規定，乃於94年2 月2 日修正公布，將原規定 之追訴權因一定期間內「不行使」而消滅，修正為因一定期 間內「未起訴」而消滅。又依修正後刑法第83條之規定，偵 查期間除有法定事由外，追訴權時效不停止進行。故如時效 期間過短，有礙犯罪追訴，易造成寬縱犯罪之結果。為調整 行為人之時效利益及犯罪追訴之平衡，刑法第80條第1 項各 款有關追訴權之時效期間，乃併予修正，並依最重法定刑輕 重酌予提高（各該修正理由參照）。是依上述修正意旨觀之 ，關於追訴權消滅之要件、時效之停止進行及其期間之計算 ，自應一體適用，不得任意割裂，否則無法達成調整行為人 之時效利益及犯罪追訴衡平之修法目的。申言之，若適用舊 法，追訴權因所犯之罪最重本刑之不同，而分別於「一、三 、五、十、二十」年內「不行使」而消滅；倘適用新法，則 分別於「五、十、二十、三十」年內「未起訴」，追訴權始 為消滅。另依刑法施行法第8 條之1 規定，於94年1 月7 日 刑法修正施行前，其追訴權時效已進行而未完成者，比較修 正前後之條文，適用最有利於行為人之規定（最高法院99年 度台上字第6435號判決意旨參照）。經查，依本件起訴書及 併辦意旨書所載，被告谷文昌於93年6 月至94年11月間所涉 犯刑法第216 條、第215 條之罪，其最重法定刑為3 年以下 有期徒刑（亦即最重可量處有期徒刑3 年，故追訴權時效之 依據，應屬刑法第80條第1 項第2 款，而非同條項第3 款） ，而其行為後，刑法第80條第1 項業於94年2 月2 日修正， 並於95年7 月1 日生效施行，將追訴權時效期間由「追訴權 ，因左列期間內不行使而消滅：一、…。二、三年以上十年 未滿有期徒刑者，十年」，修正為「追訴權，因下列期間內 未起訴而消滅：一、…。二、犯最重本刑為三年以上十年未 滿有期徒刑之罪者，二十年」。相較之下，修正前刑法之規 定，對被告較為有利，故本件關於追訴權消滅之要件及其時 效期間之計算，自應適用修正前刑法第80條第1 項第2 款之 規定，且關於追訴權時效之停止進行及其期間之計算，亦應
一體適用修正前刑法第83條之規定（即10年）。復按修正前 刑法第80條第1 項規定，追訴權因一定期間不行使而消滅， 係指追訴機關於法定期間內怠於行使追訴權，即生時效完成 而消滅追訴權之效果。故追訴權消滅時效之發生，應以不行 使追訴權為其前提要件，而所謂追訴權之行使，應包括偵查 、起訴及審判程序在內，苟已開始實際偵查，且事實上已在 進行中，此時追訴權既無不行使之情形，自不生時效進行之 問題。申言之，公訴案件一經檢察官開始偵查，即應認為追 訴權之行使，同時停止時效之進行。本件依檢察官起訴之事 實，被告谷文昌所涉犯行使業務上登載不實文書罪嫌之時間 為93年6 月至94年11月間，依修正前刑法第80條第1 項第2 款規定，其追訴權時效至遲應於104 年11月間完成，然告訴 人即同案被告汪嘉誼既已於100 年9 月23日具狀向臺灣新北 地方法院檢察署申告本件被告谷文昌犯行，旋經該署檢察官 於同日訊問告訴人汪嘉誼申告之犯罪事實（見臺灣新北地方 法院檢察署100 年度他字第5170號卷【下稱併辦卷一】第1 至4 頁），實質上即已開始偵查，故無追訴權不行使之情形 ，自不生時效進行問題，故本件起訴時追訴權時效並未完成 ，怠無疑義。是以被告谷文昌於偵查中及審理時辯稱本案業 已罹於追訴權時效云云（見臺灣臺北地方法院檢察署100 年 度偵字第23180 號卷【下稱偵查卷一】第94頁，臺灣臺北地 方法院101 年度易字第564 號卷【下稱北院卷】第74頁背面 ），洵屬誤會，首予指明。
三、本案以下所引用之卷證資料（包含人證與文書證據、物證等 ），並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，又被告以 外之人於審判外之陳述，經核並無非出於自由意願而為陳述 或遭違法取證及顯有不可信之情況，再卷內之文書證據，亦 無刑事訴訟法第159 條之4 之顯有不可信之情況與不得作為 證據之情形，且檢察官、被告谷文昌迄本院言詞辯論終結前 均未聲明異議，被告谷文昌並明確表示對於本案全部證據方 法之證據能力沒有意見之不爭執之意（見本院102 年度易字 第335 號卷一第22頁、卷二第31頁背面），依刑事訴訟法第 159 條之5 之規定，均有證據能力，合先敘明。貳、實體事項：
一、認定犯罪事實所憑之證據及理由：
㈠訊據被告谷文昌對於上揭犯罪事實均坦承不諱。況汪嘉誼如 何因需要薪資證明以申辦信用卡，汪嘉誼就找被告谷文昌幫 忙開薪資證明，後來聽汪嘉誼說被告谷文昌確實有開薪資證 明給汪嘉誼等情，亦經證人即汪嘉誼之姐汪婉蘋、汪婉蘋之 前夫鍾步興在偵審中證述明確（見臺灣新北地方法院檢察署
101 年度偵字第4844號卷【下稱併辦卷二】第19至21頁，北 院卷第48頁），核與被告谷文昌何以利用汪嘉誼名義申報稅 捐等情節之供述大致相符。再告訴人汪嘉誼、劉明福於偵審 中均指述被告谷文昌利用汪嘉誼作為申報稅捐之人頭；及證 人張永億即晃盛公司法務人員於偵查中證稱公司開立之扣繳 憑單金額乃依谷文昌雇工施作量按量計酬，並依照谷文昌提 供之工人資料填載等情（見偵查卷一第5 至8 頁、第38至39 頁、第53至55頁、第69至70頁、第72至73頁，臺灣臺北地方 法院檢察署101 年度偵字第4122號卷【下稱偵查卷二】第4 至5 頁、第9 至10頁，併辦卷一第3 至4 頁、第53至54頁、 第123 至125 頁，併辦卷二第66至67頁，北院卷第46至50頁 、第71頁背面至第75頁、第115 至116 頁），亦核與被告谷 文昌之自白相符。而被告谷文昌以事實欄所示之方式，逃 漏93年度之綜合所得稅額32,101元、94年度之綜合所得稅額 198,491 元等情，亦有卷附財政部北區國稅局板橋分局102 年10月25日北區國稅板橋綜字第0000000000號函以及財政部 北區國稅局馬祖服務處103 年2 月18日北區國稅馬祖綜字第 0000000000號函可稽（見本院102 年度易字第335 號卷二第 45之1 頁至第57頁、第86至88頁）。此外，並有財團法人金 融聯合徵信中心信用卡正附卡資訊（見偵查卷一第102 至第 103 頁背面，併辦卷一第22頁，北院卷第76頁）、新北市土 城區戶政事務所100 年10月14日新北土戶字第0000000000號 函檢附汪嘉誼自88年至100 年間補換領身分證申請書（見併 辦卷一第25至51頁）、財政部臺北市國稅局100 年11月16日 財北國稅審三字第0000000000號函檢附晃盛公司申報汪嘉誼 93及94年度薪資扣繳憑單、勞務報酬支出憑證、切結書及戶 籍資料（見併辦卷一第94至99頁，重複卷頁不再贅列，下同 ）、財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所100 年11月29日北 區國稅中和一字第0000000000號函檢附國盛公司涉嫌虛報汪 嘉誼94年度薪資所得案相關資料（見併辦卷一第102 至112 頁）、汪嘉誼於臺北市立療養院病歷及臺北市立聯合醫院松 德院區住院紀錄（見偵查卷一第10至11頁，併辦卷一第55至 57頁，病歷影卷）、財政部臺灣省北區國稅局綜合所得稅汪 嘉誼93年度及94年度未申報核定通知書（見偵查卷一第17至 20頁）、財政部臺灣省北區國稅局板橋分局綜合所得稅汪嘉 誼93年及94年罰鍰繳款書（見偵查卷一第21至22頁、第87至 88頁）、汪嘉誼本人簽名、谷文昌所簽「汪婉玲」字樣及汪 嘉誼身心障礙手冊影本（見偵查卷一第26至28頁）、經濟部 公司及分公司基本資料查詢（晃盛公司及國盛公司）（見偵 查卷一第50頁、第160 頁，併辦卷一第108 頁正反面，北院
卷第122 頁正反面）、財政部臺灣省北區國稅局臺北縣分局 99 年7月23日北區國稅北縣○○○0000000000號函（見偵查 卷一第75至78頁）、萬泰商業銀行股份有限公司101 年1 月 16日泰服客字第00000000000 號函（見偵查卷一第116 頁 ）、花旗（臺灣）商業銀行101 年1 月16日（101 ）政查字 第50888 號函檢附汪嘉誼之信用卡申請相關資料（見偵查卷 一第117 至120 頁）、玉山銀行信用卡暨支付金融事業處 101 年1 月19日玉山卡（債）字第0000000000號函檢附汪嘉 誼於89年2 月申辦信用卡之申請書資料影本（見偵查卷一第 121 至122 頁）、財政部臺灣省北區國稅局板橋分局101 年 2 月1 日北區國稅板橋二字第0000000000號函檢附汪嘉誼綜 合所得稅所得相關資料（見偵查卷一第124 至154 頁）、財 政部臺北市國稅局萬華稽徵所101 年2 月17日財北國稅萬華 營所字第0000000000號函暨檢附國盛電氣工程股份有限公司 之欠稅總歸戶查詢情形表（見偵查卷一第157 至158 頁）、 財政部臺北市國稅局大安分區101 年2 月22日財北國稅大安 營所字第0000000000號函暨檢附晃盛電氣工程股份有限公司 之欠稅總歸戶查詢情形表（見偵查卷一第167 至168 頁）、 財政部臺灣省北區國稅局代收移送行政執行處關於汪嘉誼滯 納綜合所得稅稅款及財務罰鍰繳款書（見偵查卷一第96至99 頁）、財政部臺灣省北區國稅局板橋分局101 年3 月19日北 區國稅板橋二字第0000000000號函暨檢附谷文昌93年度綜合 所得稅未申報核定通知書（見併辦卷二第48至50頁）、財政 部台灣省北區國稅局馬祖服務處101 年3 月22日北區國稅馬 祖字第0000000000號函暨檢附谷文昌94年度綜合所得稅未申 報核定通知書及繳款書查詢清單（見併辦卷二第52至55頁） 、財政部臺灣省北區國稅局板橋分局101 年3 月27日北區國 稅板橋二字第0000000000號函暨檢附汪嘉誼93及94年度綜合 所得稅核定通知書、本稅及罰鍰徵銷明細檔查詢、線上繳款 書資料查詢畫面（見併辦卷二第56至62頁）、稅務電子閘門 財產所得調件明細表（所得人：汪婉玲）（見北院卷第97至 98頁）、財政部臺灣省北區國稅局101 年9 月27日北區國稅 審二字第0000000000號函（見北院卷第101 至102 頁）、臺 灣臺北地方法院101 年11月1 日公務電話紀錄（見北院卷第 123 頁）、財政部北區國稅局板橋分局103 年2 月20日北區 國稅板橋綜字第0000000000號函檢附汪嘉誼93及94年度綜合 所得稅資料（見本院102 年度易字第335 號卷二第89至92頁 ）等附卷可稽。準此，被告谷文昌之前開自白堪認具任意性 而與事實相符，應值採信。
㈡綜上，本件事證明確，被告谷文昌以不正當方法逃漏稅捐犯
行洵堪認定，應予依法論科。
二、論罪科刑之理由：
㈠新舊法比較：
按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法 律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2 條第1 項定有明文，此條規定乃與刑法第1 條罪刑法定主義 契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變 更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖經 修正，但刑法第2 條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較 新舊法之問題，應一律適用裁判時之現行刑法第2 條規定以 決定適用之刑罰法律，先予辨明。又以本次刑法修正之比較 新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連 犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定 加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪 刑之結果而為比較。又犯罪在新法施行前，新法施行後緩刑 之宣告，逕依新法第74條之規定，無庸為新舊法之比較（最 高法院95年5 月23日95年度第8 次刑庭會議決議可資參照） 。又行為後刑法條文經修正，若僅為條文修正、實務見解明 文化之修正，非法律變更，無有利、不利情形，應適用裁判 時法（參照最高法院95年11月7 日95年度第21次刑庭會議決 議）。經查：
⒈稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪， 有科處罰金刑之規定，而刑法第33條第5 款修正為：「主刑 之種類如下：五、罰金：新臺幣1,000 元以上，以百元計算 之」；與修正前刑法第33條第5 款規定之罰金最低額銀元1 元相比較，新法將稅捐稽徵法第41條之罪所得科處之罰金最 低額均由銀元1 元提高為新臺幣1,000 元，比較上述修正前 、後之刑罰法律，應以被告行為時之刑法第33條第5 款規定 論處被告罪責，對被告較為有利。
⒉刑法第56條連續犯之規定經刪除，連續犯規定經刪除後，數 行為將論以數罪，併合處罰，並非較有利於被告，是依修正 後刑法第2 條第1 項規定，比較新舊法結果，仍應適用較有 利被告行為時之法律即舊法論以連續犯。
⒊刑法第41條第1 項前段關於易科罰金之折算標準，修正前刑 法第41條第1 項前段原規定：「犯最重本刑為5 年以下有期 徒刑以下之刑之罪，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告 ，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行 顯有困難者，得以1 元以上3 元以下折算1 日，易科罰金。 」；又修正前之易科罰金折算標準，依修正前罰金罰鍰提高 標準條例第2 條（現已刪除）規定，就其原定數額提高為
100 倍折算1 日，是修正前易科罰金折算標準，應以銀元 300 元折算1 日，經折算為新臺幣後，應以新臺幣900 元折 算為1 日。惟95年7 月1 日修正施行之刑法第41條第1 項前 段則規定：「犯最重本刑為5 年以下有期徒刑以下之刑之罪 ，而受6 個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1 千元、2 千元或3 千元折算1 日，易科罰金。」；比較修正 前、後之易科罰金折算標準，修正後之刑法並無較有利於被 告之情形，應依刑法第2 條第1 項前段規定，適用95年7 月 1 日修正施行前之法律規定，諭知被告易科罰金之折算標準 。
⒋本件綜合上揭新舊刑法比較之結果，並本於統一性及整體性 原則，修正後之刑法，並未較有利於被告谷文昌，爰一體適 用修正前（即行為時）之刑法。
㈡被告谷文昌明知告訴人汪嘉誼於93年6 月至94年11月間，並 未實際在晃盛公司任職並支領1,459,490 元之薪資，亦均明 知汪嘉誼於94年間並未在國盛公司任職並支領189,317 元之 薪資，上開各該薪資，實為其個人承攬、施作晃盛公司、國 盛公司前揭工程之款項，屬其個人所得，竟於接獲汪嘉誼之 前揭來電後，基於以汪嘉誼名義，作為人頭申領上開款項， 以取代其個人名義申報稅捐之不正當方法逃漏稅捐之概括犯 意，先後於如附表一所示時間，向不知情之晃盛公司、國盛 公司會計人員提供汪嘉誼之身分證統一編號及住所等資料， 由該等會計人員填製汪嘉誼薪資資料，將如附表一實際上係 由被告谷文昌所取得之勞務報酬，列載計入係汪嘉誼之勞務 報酬並取得該等款項，使不知情之晃盛公司、國盛公司會計 人員據此製作汪嘉誼各該年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單 ，與晃盛公司、國盛公司各該年度之營利事業所得稅結算申 報書，向稅捐稽徵機關申報汪嘉誼領取薪資所得。被告谷文 昌以此不正當方法逃漏其93年度之綜合所得稅額32,101元、 94年度之綜合所得稅額198,491 元，核被告谷文昌所為，係 犯稅捐稽徵法第41條納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。 又被告自93年至94年間，連續逃漏93年度至94年度所得稅稅 額，其所得來源相同、手法相同，顯係基於概括犯意反覆實 施，為連續犯，應依修正前刑法第56條規定，論以一罪，並 加重其刑。
㈢起訴意旨雖認被告谷文昌係犯刑法第216 條、第215 條之行 使業務上登載不實文書罪嫌。然查被告谷文昌乃承攬、負責 自行雇用工人施作晃盛公司及國盛公司之工程，業經本院審 認如上，則被告谷文昌與晃盛公司或國盛公司間為工程承攬 關係，被告谷文昌非屬晃盛公司或國盛公司之員工乙節，應
堪認定；則被告谷文昌自無基於晃盛公司或國盛公司職員或 受雇人之業務關係身分，明知不實事項而登載於所持有之晃 盛公司或國盛公司業務文書，或持以行使等問題。此外，起 訴意旨認被告谷文昌在其業務上持有之晃盛公司或國盛公司 「勞務報酬支出憑證」上，明知不實事項而為登載並持以行 使云云；然依卷附勞務報酬支出憑證（見併辦卷一第63頁） ，該「憑證」內容有二，其一為被告谷文昌具名之「切結書 」，內容為立切結書人谷文昌，其意為立切結人谷文昌切結 證明該文書所載內容為真，核其性質屬一般私文書，非晃盛 公司或國盛公司之業務上文書，其以被告谷文昌之名義所為 之切結書，於製作時，自無製作「晃盛公司或國盛公司業務 上文書」問題；其二為「載明領款工作人為汪婉玲、汪婉玲 身分證號碼、住址，及按月各領取若干工資金額，於各月份 領款人簽章欄蓋用『汪婉玲』之私章」，核其性質為證明「 領款工作人汪婉玲確具領各該月份工資金額」之證明書，乃 屬「收據」性質之私文書，而非屬業務上文書，自亦無業務 登載不實問題。準此，依上開說明，自難逕以行使業務上登 載不實文書罪相繩。起訴意旨認被告谷文昌此部分所為係犯 刑法第216 條、第215 條之行使業務上登載不實文書罪，尚 有誤會，惟此與起訴社會基本事實同一，經本院告知可能變 更之罪名，由檢察官與被告併予辯論，本院自得依法變更起 訴法條為稅捐稽徵法第41條納稅義務人以不正當方法逃漏稅 捐罪。
㈣被告谷文昌雖辯稱：本案應符合自首減刑之要件云云。然按 刑法第62條所謂發覺，並非以有偵查犯罪權限之機關或人員 確知其犯罪無誤為必要，而於有確切之根據，對該犯人之嫌 疑，得為合理懷疑時，即可謂已發覺。經查：被告谷文昌雖 於100 年10月3 日即於新北市政府警察局新店分局頂城派出 所供述本案犯罪情節（見偵查卷二第2 頁）；然而，告訴人 汪嘉誼早於100 年9 月23日即向臺灣新北地方法院檢察署申 告本案（見併辦卷一第3 至4 頁），故犯罪偵查機關於斯時 自屬對被告谷文昌所犯本案犯行得為合理懷疑。是本件不符 刑法第62條自首之要件，被告谷文昌所辯，洵不足採。 ㈤爰審酌被告谷文昌之素行、犯罪之動機、目的、手段，利用 告訴人汪嘉誼而逃避稅捐，因而所逃漏之稅捐金額尚非甚鉅 ，嗣並已補繳汪嘉誼因稅捐稽徵機關行政強制執行之稅額及 罰鍰，及犯罪後坦承犯行之態度等一切情狀，量處有期徒刑 4 月，並諭知如易科罰金之折算標準，以資懲儆。另按犯罪 在中華民國96年4 月24日以前者，除本條例另有規定外，有 期徒刑、拘役或罰金，減其刑期或金額2 分之1 ，中華民國
九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款定有明文。查被 告犯罪行為時間在96年4 月24日以前，且所犯以不正當方法 逃漏稅捐罪及所宣告刑，符合中華民國96年罪犯減刑條例第 2 條第1 項第3 款所定之減刑條件，且無該條例所定不得減 刑之情形。是被告係在96年4 月24日前為本案犯行，符合上 開減刑條例所定之減刑要件，爰依該條例第2 條第1 項第3 款之規定，減其上開宣告刑期2 分之1 ，併依於90年1 月12 日生效施行之刑法第41條第1 項前段，諭知減刑後如易科罰 金之折算標準。
㈥查被告谷文昌為本案犯行前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上 刑之宣告，此有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽，而 其因一時失慮，致罹刑章，犯後已坦承犯行，且業已補繳汪 嘉誼因稅捐稽徵機關行政強制執行之稅額及罰鍰，足認其顯 具悔意，知其行為之不當，起訴意旨亦為緩刑之請求（見卷 附之起訴書），是認被告經此偵審程序，當知所悔悟，信無 再犯之虞，本院認所宣告之刑以暫不執行為當，爰依刑法第 74條第1 項第1 款規定，予以宣告緩刑2 年。乙、無罪部分（即被告汪嘉誼被訴部分）：
壹、公訴意旨略以：
一、被告汪嘉誼與谷文昌為朋友關係，渠二人均明知汪嘉誼於93 年6 月至94年11月間並未實際在晃盛公司任職並支領1,459, 490 元之薪資，亦均明知汪嘉誼於94年間並未在國盛公司任 職並支領189,317 元之薪資，惟因汪嘉誼斯時需要薪資證明 ，汪嘉誼與谷文昌竟共同基於連續行使偽造文書之犯意，先 於93至94年間，在不詳地點，由汪嘉誼提供國民身分證及相 關資料予谷文昌，並同意谷文昌自行刻印使用，再由谷文昌 在其業務上持有之晃盛公司「勞務報酬支出憑證」上，申報 汪嘉誼於93年6 月至94年11月間在晃盛公司任職並領取薪資 所得1,459,490 元之不實事項，並提出於晃盛公司而行使之 ，供不知情之晃盛公司會計人員據此製作汪嘉誼各該年度之 各類所得扣繳暨免扣繳憑單，與晃盛公司各該年度之營利事 業所得稅結算申報書，向稅捐機關申報汪嘉誼領取薪資所得 及晃盛公司93、94年度營利事業所得稅；復基於同一犯意， 以相同犯罪手法，不實申報汪嘉誼領取國盛公司前開薪資， 足以生損害於晃盛公司、國盛公司及稅捐稽徵機關對稅捐稽 徵之正確性，而認被告汪嘉誼涉犯刑法第216 條、第215 條 行使業務上登載不實文書罪嫌。
貳、證據能力：
犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又有 罪之判決書應於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據及其認
定之理由，刑事訴訟法第154 條第2 項及第310 條第1 款分 別定有明文。而此所稱「犯罪事實」，係指決定刑罰權存否 與範圍、須經嚴格證明之事實，並不包括不存在之犯罪構成 事實。另同法第155 條第2 項復規定：「無證據能力、未經 合法調查之證據，不得作為判斷之依據」。按之「證據能力 」係指可供「嚴格證明」使用之資格，則此一「判斷對象」 ，自係指須經嚴格證明之犯罪事實之判斷而言。亦即認定犯 罪事實所憑之證據，不僅須具有證據能力，且須經合法之調 查，否則不得作為有罪認定之依據。惟倘法院審理之結果， 認被告被訴之犯罪事實並不存在，而應為無罪之諭知時，因 所援為被告有利之證據並非作為認定犯罪事實之基礎，而係 作為彈劾檢察官或自訴人所提證據之不具憑信性，其證據能 力自無須加以嚴格限制。易言之，法院諭知被告無罪之判決 時，即使是不具證據能力之傳聞證據，亦非不得資為彈劾證 據使用，以供法院綜合研判形成心證之參考（最高法院98年 度台上字第5774號刑事判決意旨參照）。準此，經本院調查 結果，並無證據證明被告汪嘉誼涉有本案犯行（詳下述）， 即所援引之證據並非作為認定被告汪嘉誼犯罪事實之證據， 係屬彈劾證據性質，依前開說明，自不以具有證據能力之證 據為限，先予敘明。
叁、得心證之理由：
一、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，又 不能證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決，刑 事訴訟法第154 條第2 項、第301 條第1 項分別定有明文。 次按認定不利於被告之事實，須依積極證據，茍積極之證據 本身存有瑕疵而不足為不利於被告事實之認定，即應為有利 於被告之認定，更不必有何有利之證據，而此用以證明犯罪 事實之證據，猶須於通常一般人均不至於有所懷疑，堪予確 信其已臻真實者，始得據以為有罪之認定，倘其證明尚未達 到此一程度，而有合理性之懷疑存在，致使無從為有罪之確 信時，即應為無罪之判決（最高法院82年度台上字第163 號 判決、76年度台上字第4986號、30年度上字第816 號等判例 意旨可資參照）。而依法治國家之刑事訴訟原則，檢察官除 提起公訴外，尚須維持公訴，負有說服責任，其舉證責任之 目的，係在充分證明被告確有如公訴所指之犯罪事實，從而 其舉證責任應存在於刑事訴訟程序之全程，且於舉證不足以 使法院產生有罪之確信時，為終局的舉證責任未盡，是故， 於公訴程序，用以證明犯罪事實之證據之蒐集、提出、及說 服之責任，在於檢察官，刑事訴訟法第161 條第1 項規定檢 察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方法，
即明示其旨，至於修正前刑事訴訟法第163 條第1 項及修正 後刑事訴訟法第163 條第2 項關於法院調查證據之規定，乃 指法院應於訴訟當事人舉證之範圍內，依職權或聲請，循刑 事訴訟法第164 條以下關於證據調查之程序及方法而為調查 ，以將檢察官及其他當事人之舉證轉換為法院之證據認知， 究明證據之證據能力與證明力，非謂法院得逾越公正第三者 地位，代檢察官蒐集證據，否則不啻破壞訴訟三方關係，衍 生由法院證明被告犯罪，或檢察官與法院協同證明被告犯罪 等嚴重悖反法治國家原則之結果，影響人民對於法院中立客 觀之信賴，最高法院87年度台非字第1 號判決謂：「按法院 固應依職權調查證據，但並無蒐集證據之義務。刑事訴訟法 第379 條第10款規定應於審判期日調查之證據而未予調查之 違法，解釋上應不包括蒐集證據在內，其調查之範圍，以審 判中案內所存在之一切證據為限，案內所不存在之證據，即 不能責令法院為發現真實，應依職權從各方面詳加蒐集、調 查。」，暨92年度台上字第128 號判例謂：「刑事訴訟法第 161 條已於91年2 月8 日修正公布，修正後同條第1 項規定 ：檢察官就被告犯罪事實，應負舉證責任，並指出證明之方 法。因此，檢察官對於起訴之犯罪事實，應負提出證據及說 服之實質舉證責任。倘其所提出之證據，不足為被告有罪之 積極證明，或其闡明之證明方法，無從說服法官以形成被告 有罪之心證，基於無罪推定之原則，自應為被告無罪判決之 諭知。」洵屬的論，可供參考。
二、公訴意旨認被告汪嘉誼涉犯本案犯嫌，無非係以附表二所示 之「檢察官所提之證據清單及待證事實」，為主要論據。三、訊據被告汪嘉誼堅詞否認有何本案犯行，辯稱：伊根本不知 道谷文昌以伊之名義向晃盛公司、國盛公司申報所得等語。 經查：
㈠起訴意旨雖認被告汪嘉誼共同涉犯行使業務上登載不實文書 罪，然被告谷文昌自難逕以行使業務上登載不實文書罪相繩 一節，業如前揭被告谷文昌被訴有罪部分所述。而被告汪嘉 誼既然僅為被告谷文昌申報稅捐之人頭，自亦無從論以行使 業務上登載不實文書罪嫌。
㈡公訴意旨雖補充認被告汪嘉誼就被訴之犯罪事實，尚涉有稅 捐稽徵法第43條之幫助逃漏稅捐罪嫌（見本院101 年度易字 第4105號卷第61頁）。然證人即同案被告谷文昌業於本院審 理時證稱：我與汪嘉誼自小是鄰居，彼此熟識，她家人也常 找我幫忙跑腿、帶汪嘉誼母親看病，汪嘉誼雖於93年間打電 話說她需要扣繳憑單，然斯時因為我經常住在工地，她只知 道我是做工的，但並不知道我當時是在施作晃盛公司及國盛
公司的工程，我也沒有明確告知汪嘉誼要如何協助取得扣繳 憑單，僅說我會想辦法。即使後來汪嘉誼收到國盛公司的扣 繳憑單後，也未曾向我詢問該扣繳憑單之來源、該薪資所得 是何人所有、是否曾任職於國盛公司及相關申報細節，也從 未詢問晃盛公司、國盛公司之工作業務性質等語綦詳（見本 院102 年度易字第335 號卷二第104 頁至第123 頁背面）。 況汪嘉誼如何因需要薪資證明以申辦信用卡，汪嘉誼就找被 告谷文昌幫忙開薪資證明，後來聽汪嘉誼說被告谷文昌確實 有開薪資證明給汪嘉誼等情，亦經證人即汪嘉誼之姐汪婉蘋 、汪婉蘋之前夫鍾步興在偵審中證述明確，已如前述（見併 辦卷二第18至20頁，北院卷第48頁），足徵證人即同案被告 谷文昌前開在本院審理中關於是汪嘉誼因需要薪資證明以申 辦信用卡，故找其提供薪資證明等情之證詞，信而有徵，堪 以採信。然本案就被告汪嘉誼部分需審究者，應係到底被告 汪嘉誼是否知道或可得而知被告谷文昌是要以事實欄所示 逃漏被告谷文昌綜合所得稅之方式，而取得被告汪嘉誼之薪 資證明？
㈢被告汪嘉誼並不知道被告谷文昌是擔任晃盛公司及國盛公司 的下包商，被告汪嘉誼亦不清楚被告谷文昌會以事實欄所 示逃漏被告谷文昌綜合所得稅之方式，以取得被告汪嘉誼之
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