resin, which fracture on folding due to their brittle nature and which have lost the essential character of paper, used in the manufacture of laminates。本公司進口之含浸紙事實上並無積層支持或其他材料類似結合者不 符三九二一之詮釋，其中有關SHEET之說明，敘述的正是1950年代高科技之產品 LAMINATE SHEET，一般稱為美耐板（補呈有關SHEET及LAMINATE之背景說明。它 具有塑膠浸漬並緊壓在一起，具有剛硬之特性，具有以被強化積層支持、折疊、 碎裂、並完全符合SHEET之條件" consisting of paper heavily impregnated with melamine resin"）。由製程中已經說明，此是說明LAMINATE專用之純 MELAMINE樹脂之含浸紙。附件（B）附SHEET之樣品及世界各大廠有關LAMINATE SHEET之目錄」等節，（一）、經查上訴人於補充理由狀說明一、２稱「做為塑 合板用之含浸紙，經業者研發含浸尿素（UREA），表層再浸MELAMINE。」，則系 爭貨物係以紙為支撐之基底，上面浸以尿素樹脂，再以MELAMINE樹脂浸漬成層之 積層材料製成，與前揭上訴人所稱「本公司進口之含浸紙事實上並無積層支持或 其他材料類似結合者」核非相符，所稱應無足採。（二）、尿素樹脂、三聚氰胺 樹脂係屬熱固性樹脂其聚合（硬化）反應可以分為三個階段（或兩個階段）已如 首揭，而系爭貨物乃屬B階段之貨品（半熟成化材料），其經加溫、加壓等即達C 階段（硬化熟成），此乃樹脂之特殊性，至臻明確；又系爭貨物經被上訴人轄下 台中關稅局檢樣送請權威機構工業技術研究院化學工業研究所化驗鑑定，其鑑定 結果為：「改質（Modified）Melamine樹脂預浸材料（Impregnated paper100% ）」該所具化工材料之專業能力及公信力，立場超然，足證本案貨物確屬樹脂預 浸材料，應無庸置疑，自應屬稅則第三九二一．九０．三０號樹脂預浸材料，呈 板、片型態者之範疇。（三）、另參據八十七年版國際商品統一分類制度註解中 文版第五０五、五０六頁對稅則第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合 」之詮釋：「本章也涵蓋了以下的產品，如果其保有塑膠製品主要之特性，而不 論係由一種簡單加工或多種連續加工而得。‧‧‧（d）含有玻璃纖維或紙板之 製品，以塑膠浸漬並緊壓在一起，具有剛、硬之特性（假使產品具有較多的紙或 玻璃纖維製品之特性，則視情況歸入第四十八章或第七十章）。」按本案來貨係 利用樹脂之特性與木材粘合，紙僅作為中間介質，自無稅則第四十八章之適用。 復參據同註解第五二二頁對稅則三九二一節之詮釋：「本節包含塑膠板、片‧‧ ‧它只是包括‧‧‧那些已被強化、積層支持或其他材料類似結合者」及「 HARMONIZED COMMDITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」第十四E頁對稅則第三九二一．九０目「SHEET」之 說明「CONSISTING OF PAPER HEAVILY IMPREGNATED WITH MELAMINE RESIN, WHICH FRACTURE ON FOLDING DUE TO THEIR BRITTLE NATURE AND WHICH HAVE LOST THE ESSENTIAL CHARACTER OF PAPER,USED IN THE MANUFACTURE OF LAMINATES」。本案系爭貨物之主要特性為樹脂而非紙已如前述，且僅一摺折（ FOLDING）即碎斷，已失其紙之特性，自應依上開註解之詮釋及說明，按其主要 特性歸列稅則第三九二一．九０．三０號。（四）、復查科學技術叢書/三民書 局印行「聚合體學」第十二章聚合體技藝（聚合體加工）第二九０頁第七行：「 由紙片與各種樹脂製成的積層品可應用於電器材料及作為飾面板如佛邁加（
FORMICA）板等。通常令牛皮紙經過三聚胺─甲醛樹脂溶液‧‧‧將此積成品置 於表面光滑的高壓壓力中加熱以進行熱硬化反應‧‧‧此種面板可粘合於合板或 粒片板之上作為桌面或櫃台面，積層品中的片狀物屬於加強料，而所用樹脂屬於 膠合劑。」系爭貨物依被上訴人轄下台中關稅局訪查結果與上述說明契合，足證 系爭貨物之紙係加強料，主要的特性為樹脂，應屬預浸材料甚明，依海關進口稅 則分類原則自應歸列稅則第三九二一．九０．三０號。綜上、原告所稱理由顯係 不諳進口稅則之分類所致，誠不足採。
七、關於原告訴訟補充理由狀說明三、所稱：「由工業研究院之化驗，因送驗之主題 沒有清楚指明，導致答案模糊，我們認為較為清楚的檢驗應是１．紙的含量多少 ？（A）若紙的含量多於樹脂則應歸四八一一，不須進入三九二一。２．尿素樹 脂UREA含量多少？MELAMINE含量多少？若尿素多於MELAMINE則不符 "consisting of paper heavily impregnated with melamine resin"。（B）事 實上含浸紙並無積層、折疊、碎裂，不符3921之詮釋及SHEET之條件較為具體中 肯合理。」等節，查系爭貨物經被上訴人轄下台中關稅局檢樣送請權威機構工業 技術研究院化學工業研究所化驗鑑定，其鑑定結果為：「改質（Modified） Melamine樹脂預浸材料（Impregnated paper100%）」。又按尿素樹脂及三聚氰 胺樹脂皆屬胺基樹脂，係尿素、三聚氰胺與甲醛縮合反應而成之胺基樹脂，誠不 生影響海關對系爭貨物之樹脂特性之稅則分類。查依海關進口稅則解釋準則三、 （甲）規定：「稅則號別所列之具有特殊性者較具一般性者優先適用；三、（乙 ）規定：「由不同材料或零件組成之混合物、組成物‧‧‧其不能依準則三、（ 甲）歸類者，在本準則可適用之範圍內，應按照實質上構成該項貨品主要特徵所 用之材料或成分分類」，且解釋準則三、（乙）係在不能依準則三、（甲）歸類 時適用；系爭貨物既係利用熱固性樹脂硬化反應階段，做為覆面加工之主要特性 ，依據前揭解釋準則三、（甲）具有特殊性者較具一般性者優先適用之歸類原則 ，自應歸列稅則第三九二一．九０．三０號。緣系爭貨物稅則之歸列依解釋準則 三、（甲）已足適用，自毋需考量準則三、（乙）之分類原則，從而其組成物之 實質構成百分比，並未在審究之列，上訴人所稱，應係對稅則分類誤解所致。八、關於原告訴訟補充理由狀說明四、所稱：「１、四八一一清楚說明含浸紙因含浸 而產生其他特殊功能，此特殊功能由含浸材料之特性而來，系爭物自然是利用樹 脂熱可塑之特性結合紙之特性（裝飾性、顏色、遮蓋、平坦度），而達到市場機 能之產品缺裝飾紙及樹脂一不可。２、三九二一說明若樹脂為主要特性則歸三九 二一類，若紙為主要性特性則歸四八一一。３、被告亦清楚說明系爭之含浸紙， 主要用於貼合木板表面做裝飾用途。若因含浸紙之利用樹脂表層之熱可塑性與木 板之結合，而認定樹脂為主要特性。若僅有樹脂，請問，樹脂那來裝飾顏色之效 果（樹脂為透明）？那來紅、黃、藍、綠及其他設計圖紋及遮蓋平坦之功能。註 解631頁有關浸漬紙與紙板部分之說明，這類紙與紙板大部分用油、臘、塑膠等 等予以浸漬處理，使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水，抗油，有時 使之呈半透明或透明。本品正符合浸漬透入體內而得特殊之性質。被告認為真正 含浸紙，其上都有一層保護性薄膜是錯誤的說明，有一層保護膜者，是披覆塗佈 樹脂未浸入本體，自然與含浸不同，被告故意誤導。至於塑膠有絕緣正是紙浸入
體內而得特殊效果證明之。至於被告所謂依據上訴人之陳述，系爭貨物須經過， 置入樹脂槽浸漬、紅外線加熱、乾燥等製程步驟，而其乾燥的過程，已使得系爭 貨物變成易碎之成品。因此，系爭貨物已然符合『HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS』 對稅則第三九二一．九０目『SHEET』之說明。而其乾燥已使得系爭貨物變成易 碎之成品，全然錯誤。實際上只是烘乾，尚能捲曲成捲筒，被告明顯有再誤導判 斷之嫌疑。）」等節，查本案系爭貨物係以原紙經尿素樹脂浸漬而成，一般稱為 含浸紙，主要用於貼合木材表面做覆面裝飾用途，其貼合方式為利用高溫、高壓 使木材和樹脂粘合再硬化而成，此為上訴人所不爭。顯見其特性為樹脂而非紙（ 紙本身不可能與木材黏合），次查紙因浸漬或其他加工取得特殊性質乃屬事實， 惟其改變後之稅則歸類仍應依海關進口稅則類章及其註，各號別之貨名及解釋準 則之規定，並得參據關稅合作理事會編篡之「國際商品統一分類制度（H.S）註 解」及其他有關文件辦理；本案系爭貨物利用熱固性樹脂階段性反應以達成覆面 之加工，故預浸過程之熱固性樹脂乃屬系爭貨物之主要特性依據進口稅則解釋準 則三、（甲）稅則號別所列之具有特殊性者較具一般性者優先適用。」規定，諸 如紙經浸漬或塗以藥品等屬於稅則第三００五節（具有藥品治療效果特殊性）， 香水紙或紙浸有塗有化妝品者屬第三十三章（具有芳香氣味特殊性），感光紙或 紙板屬第三十七章（因塗有感光乳劑而具有可感光供顯色特殊性），足資證明系 爭貨物依上述稅則分類原則應歸列稅則第三九二一．九０．三０號。至所稱紙之 顏色、裝飾用途、皆非系爭貨物得以與木材黏合之主要特性，誠不足採。又系爭 貨物經置入樹脂槽浸漬、紅外線加熱、乾燥等製程步驟，而其乾燥的過程，已使 得系爭貨物變成易碎之成品。因此，系爭貨物已然符合『HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS』 對稅則第三九二一．九０目『SHEET』之說明。而其乾燥（或烘乾）已使得系爭 貨物變成易碎之成品，此乃事實，按系爭貨物經FOLDI G「摺折」即碎斷，誠已 失去紙之耐折強度（FOLD ENDUANCE）特性，依上述說明自應歸列稅則第三九二 一．九０．三０號並無違誤，當無誤導判斷情事。九、關於原告訴訟補充理由狀說明五、所稱：「被告稱所謂紙，除非另添加其他黏著 劑，否則未具有直接經高溫、高壓即可和木材緊密貼合在一起之特性。其實此正 是含浸紙產生之其他功能符合四八一一。系爭物被告亦清楚說明，主要用於做為 貼合木材表面做裝飾用途，裝飾才是主要目的。反問，所謂樹脂，除非有加上紙 的顏色效果，否則不具裝飾用途。可見系爭貨物，紙為主要特性，否則無法達到 裝飾效果，無市場功能。工業產品製程之改進因受市場競爭無不力求節省成本快 速，以求活命。雖然海關人員，曾經參觀工廠，發現含浸紙之加工，經高溫高壓 不需膠合劑。但也發現含浸紙用於裝飾性之塑合板，紙之裝飾功能不可或缺，以 紙為主要特性具有生存在先的必要條件，可見以樹脂為主要特性之說法不能成立 ，海關人員見樹不見林，只能說是奇怪。原告提供業界所有資料均具實際價值， 經濟部工業局司全國工業之專業能力尚不能為海關取信，商品局之檢驗亦不足為 證，誠屬遺憾。」等節，查系爭貨物為原紙經尿素樹脂及MELAMINE樹脂浸漬而成 ，質易碎，已不具紙之特性，按其逐步硬化反應之特性，系爭貨物應為樹脂已如
首揭，上訴人所稱系爭貨物紙為主要特性，顯與事實不符，依一般經驗及論理法 則、學理、鑑定結果均證明系爭貨物為樹脂預浸材料樹脂之特性，紙未具有直接 經高溫高壓即有可和木材緊密貼合在一起之特性，上訴人從事木材加工製造業， 理應知之甚詳，系爭貨物為具有樹脂與木材黏合之主要特性而無紙之特性，其理 亦明。復查塑膠製品為達裝飾效果，在製造過程中加入各式色料，以顯示其顏色 、圖案之效果，惟因其主要特性為塑膠，仍屬稅則第三十九章之範疇；同理系爭 貨物縱以原紙之顏色，而達裝飾效果，仍因其特性為樹脂，自應歸列稅則第三九 二一．九０．三０號。又查進口貨物之稅則分類，係以實際到貨之形態及特性為 分類之依據，其進口後之用途，要非所問，其所稱：「工業產品‧‧‧含浸紙‧ ‧‧用於裝飾性‧‧‧以紙為主要特性‧‧‧」乙節，誠不足採。另查經濟部工 業局非進口貨物之貨名認定及稅則分類之權責機關及上訴人自行檢樣送經濟部標 準檢驗局鑑定，依經濟部標準檢驗局試驗紀錄表申請號碼：00000000000：僅試 驗耐電壓；申請號碼：00000000000：亦僅試驗乙醚萃取物含量及其物質含量， 僅此二種試驗尚無法認定系爭貨物為含浸紙，況上訴人未循正當程序，自行提供 樣品送經濟部標準檢驗局鑑定，其樣品來源如何？是否與系爭貨物相同，不無疑 義，自難與本案經上訴人委任代理之報關人員會同被上訴人轄下台中關稅局驗貨 員自實際到貨中所取代表性樣品，送請財政部核定之權威機構鑑定結果相提並論 ，況上訴人自行備樣送鑑，不論鑑定結果為何，均不據法定效力，當不能以不具 法定效力之鑑定結果來認定本案貨名；且衡諸經驗法則，當以現實鑑定之證據力 為強，換言之，上訴人所提供之文件既與本局檢樣化驗鑑定之結果不符，即無法 推翻本案鑑定結果之效力，此有行政法院六十五年判字第六二七號判決可資參照 。
乙、為進口貨物核定稅則號別事件，就原告九十三年八月二十六日陳述意見狀補充答 辯事：
一、關於訴訟陳述意見狀理由一、二稱：「查，依台灣大學鑑定報告之回函說明四認 定：『鑑定物具有表面抗水與抗油之特性』，說明五認定：『鑑定物屬紙類含浸 樹脂之加工品』，足認系爭待鑑定物品與國際商品統一分類制度註解第四十八章 總則『浸漬紙與紙板』（impregnated paper and paperboard）之註解：『這類 紙與紙板大部分用油、蠟、塑膠等等予以浸漬處理。使其透入紙體內而得特殊之 性質（如，使之抗水、抗油，有時使之成半透明或透明），大部分係用作保護性 包裝或絕緣物。』相符，且該待鑑物品屬於紙類之加工產品，而非塑膠類或樹脂 類之加工產品，依前開註解第三十九章總則『塑膠與其他非紡織類的組合』」之 詮釋之『（d）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠浸漬並緊壓在一起，具有剛 、硬之特性（假使產品具有較多的紙或玻璃纖維品之特性，則視情況歸入第四十 八章或第七十章）』，即應歸屬於適用第四十八章之稅則而排除第三十九章之適 用。」、「----但從該鑑定書所稱之『樹脂含浸紙面板』之製造過程可知，『含 浸紙』之製造過程為『將原紙浸漬在合成樹脂（如UF、MF）後，乾燥使溶劑揮發 造成樹脂含浸紙』，其製程確與海關進口稅則第四八一一．三九．二０號貨名： 『其他以塑膠（接著劑除外）塗佈、浸漬或覆面之紙及紙板』，以及國際商品統 一分類制度註解第四十八章總則『浸漬紙與紙板』（impregnated paper and
paperboard）之註解：『這類紙與紙板大部分用油、蠟、塑膠等等予以浸漬處理 。使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水、抗油，有時使之成半透明或 透明），大部分係用作保護性包裝或絕緣物。』相符，此為最高行政法院發回意 旨第一點所要求查明，足認原告所進口之系爭貨物，應適用第四十八章之稅則。 」等節，查「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之 貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類 制度（H.S）註解』及其他有關文件辦理。」、「．．其分類之核定，應依照稅 則號別所列之名稱及有關類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依 照後列各準則規定辦理。」「貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可 歸列於兩個以上之稅則號別時，其分類應依照下列規定辦理：（甲）稅則號別所 列之具有特殊性者較僅具一般性者優先適用。」分別為海關進口稅則附則一、暨 解釋準則一及三（甲）所明定，則紙雖因浸漬或其他加工而取得特殊性質乃屬事 實，惟其改變後之稅則歸列，仍應依上開原則辦理，諸如紙經浸漬或塗以藥品等 雖仍具有紙之特性，惟因其具醫療用之特殊性優於其紙之一般性，爰應歸列於稅 則第三００五節；次如香水紙或紙浸有塗有化妝品者，因其含香水、化妝品之特 殊性優於紙之一般性而歸列稅則第三十三章；復如感光紙或紙板亦因其感光之特 殊性優於紙之一般性，仍應歸列第三十七章。准此，系爭貨物不論為紙類之加工 產品，或為塑膠類或樹脂類之加工產品，有關稅則號別之分類，除參據國際商品 統一分類制度（H S）註解及各號別之貨名外，尚應依據前揭其他稅則分類之相 關原則規定辦理，尤其系爭貨物係由複合材料所組成，更應依照前開海關進口稅 則解釋準則三之規定辦理。復查系爭貨物經台北高等行政法院再送請國立台灣大 學化驗鑑定，准該大學九十三年八月二日校生農字第０９３００２１５１６號函 復鑑定結果稱：鑑定物品成分為紙與樹脂，並具有表面抗水與抗油之特性，且屬 紙類含浸樹脂之加工產品，正與本局檢樣送請財政部核備之權威機構工業技術研 究院化學工業研究所化驗鑑定，其鑑定結果為：「改質（Modified）Mel mine 樹脂預浸材料（Impregnated paper100%）」不謀而合。另查紙應有耐折強度， 惟系爭貨物僅一摺折即斷，誠已失去紙之耐折強度此其一，復按一般經驗及論理 法則，紙未具有直接經高溫、高壓即可和木材緊密貼合在一起之特性此其二，又 紙無半熟化材料和熟化材料之區分（熱固性樹脂有A階段B階段後達C階段之分） 此其三，且系爭貨物經權威機構工業技術研究院化學工業研究所化驗鑑定，其鑑 定結果為樹脂預浸材料此其四，綜上，無論由鑑定結果或經驗及論理法則或學理 均足以證明系爭貨物具有樹脂之特性而無紙之特性，其理甚明；又依聚合體學（ 杜逸虹著，三民書局印行）第十二章聚合體技藝第二八九、二九０頁所述：「所 謂積層品或積層板（LAMINATE）是由數層材料相同或不同的平板或片狀物所構成 。---製作時先以酚-甲醛樹脂膠黏木片，然後在壓力機中加熱使樹脂交連硬化。 由紙片與各種樹脂製成的積層品可應用於電器材料及作為飾面板如佛邁加（ FORMICA）板等。通常令牛皮紙經過三聚胺─甲醛樹脂溶液．．將此積成品置於 表面光滑的高壓壓力機中加熱以進行熱硬化反應．．此種面板可粘合於合板或粒 片板之上作為桌面或櫃台面，積層品中的片狀物屬於加強料，而所用樹脂屬於膠 合劑。」，足證系爭貨物內所含之紙係為加強材料，具有支撐材料及裝飾之功能
，其主要的特性仍為樹脂，利用樹脂受熱軟化（Ｂ階段之熱硬性樹脂）後再與粒 片板等粘合，達到Ｃ階段樹脂之狀態，此可證之系爭貨物，放置經過一段時間後 會硬化，即半熟料變為熟料，其應屬預浸材料甚明，依據前揭進口稅則解釋準則 三（甲）特殊性優於一般性之原則，自應歸列稅則第三九二一．九０．三０號。 此於被告九十二年四月二十一日台總局法字第０９２０１０２５８２號函 貴院 行政訴訟再審補充答辯狀中已詳予敘明在案。則原告於訴訟陳述意見狀所稱：「 - --其製程確與海關進口稅則第四八一一．三九．二０號貨名：『其他以塑膠（ 接著劑除外）塗佈、浸漬或覆面之紙及紙板』，以及國際商品統一分類制度註解 第四十八章總則『浸漬紙與紙板』（impregnated paper and paperboard）之註 解『這類紙與紙板大部分用油、蠟、塑膠等等予以浸漬處理。使其透入紙體內而 得特殊之性質（如，使之抗水、抗油，有時使之成半透明或透明），大部分係用 作保護性包裝或絕緣物。』相符，---應適用第四十八章之稅則。」乙節，顯與 事實不符，原告所稱各節，諒係不了解前開稅則分類原則，致生誤解。二、關於訴訟陳述意見狀理由三、（一）至（七）稱：「復按，該鑑定報告附件第二 頁，倒數第五行將系爭待鑑物品之『樹脂含浸紙』及該附件第一項所稱之『樹脂 化粧（膠）板』作區別之說明：即『樹脂化粧（膠）板為多積層板，具有強度、 厚度和結構力，屬於建築材料。可單獨使用，如隔間牆、高樓帷幕牆。』，而『 樹脂含浸紙用在粒片板表面加工含浸紙之特殊性能為結合面板直接形成保護和美 化合板（粒片板）外觀功能，不具有結構力和強度，抗水性、抗油性，有保護和 美化外表為目的。』，由上述區分之說明可知，被告所爭執之應適用第三十九章 稅則之產品，應為該鑑定報告所稱之『樹脂化粧（膠）板』，至於系爭待鑑物品 『樹脂含浸紙』應適用第四十八章之稅則，茲說明如下：」、「查，依國際商品 統一分類制度註解第四十八章總則『浸漬紙與紙板』（impregnated paper and paperboard）之註解：『這類紙與紙板大部分用油、蠟、塑膠等等予以浸漬處理 。使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水、抗油，有時使之成半透明或 透明），大部分係用作保護性包裝或絕緣物。』，第六百三十一頁『本章範圍』 之詮釋：『本章涵蓋：（I）紙、紙板，纖維素胎與纖維紙，屬各種類形，捲筒 或平版。．．（B）第48.06至48.11節說明某些特殊紙或紙板（例如羊皮紙、防 油紙、組合紙）或經不同處理之紙、紙板或纖維素胎與纖維素紙，諸如塗佈、印 上圖案、畫線、浸漬、製楞、加皺紋、壓花與打孔。』」、「由此可知，適用第 四十八章之產品，原則均無法獨立使用，必需依附在其他產品，如：合板或粒片 板等，其用途係用以包覆、包裝其他產品形成保護（抗水、抗油或絕緣）或美化 （如鑑定報告附件第二項所稱之使用方式（B）模樣紙）等功能，故原告所進口 之『樹脂含浸紙』物品，應屬於第四十八章之產品。」、「另，依前開註解第三 十九章總則『塑膠與其他非紡織類的組合』之詮釋：『（d）含有玻璃纖維或紙 板之製品，以塑膠浸漬並緊壓在一起，具有剛、硬之特性（假使產品具有較多的 紙或玻璃纖維品之特性，則視情況歸入第四十八章或第七十章）』，再據同註解 第五二二頁對稅則第三九二一節之詮釋：『本節包含塑膠板、片．．他只是包括 ．．那些已被強化、積層、支持或其他材料類似結合者』（以上見前審判決書第 十九頁第七行起），又對於『SHEET』（即系爭進口稅則第三九二一．九０．三
０號『樹脂預浸材料，呈板、片狀型態』之英文名稱「Res n preimpregnate, in plate or sheet」）之說明為：『CONSISTING OF PAPER HEAVILY IMPREGNATED WITH MELAMINE RESIN,．．USED IN THE MANUFACTURE OF LAMINATES』」、「由此可見，適用本章範圍之產品，乃係基於層層素材之緊壓 或積層（即層層相積疊而成），而產生強化之結構，並可獨立使用，毋庸依附其 他物品，諸如鑑定報告附件第一項所稱之『樹脂化粧（膠）板』其製造方式即為 『將上述六層紙張組合後，以不銹鋼板為墊板插入熱壓機中，加熱加壓而成的MF 樹脂化粧板』，並說明『樹脂化粧（膠）板為多積層板』等，即可證明適用第三 十九章稅則之產品，必需因此積層（LAMINATES）作用所產生之強化，而具有結 構性，甚至可作為建築使用，與『樹脂含浸紙』僅需一張原紙含浸樹脂即可完成 （因此不具結構性或可單獨使用）之情形，截然不同。」、「而由系爭待鑑物品 並不具結構性和強度，且必需和粒面板等產品結合之特性可知，其使用目的以保 護和美化外表為最主要目的，本件待鑑物品『樹脂含浸紙』之產品特性及製程均 與海關進口稅則第四十八章所描述之要件符合，而與第三十九章所規範之產品有 間。」、「茲為詳加說明起見，特再檢附經濟部中央標準局就『粒片板』及『熱 固性樹脂裝飾板』之說明。其中就粒片板之種類中，即有所謂之『化粧粒片板』 ，其中之『塑膠版面』即有『合成樹脂含浸紙』貼面而成，足認原告所進口之含 浸紙，確實要與其他產品結合使用，而無法單獨使用，亦不具結構性。」、「至 於『熱固性樹脂裝飾板』，其英文名稱即為『Decorative Laminated Sheet Based on Thermosetting Resins』，其適用範圍包括『建築物、車輛、船舶、 電梯之內部裝飾為主要之熱固性樹脂飾板』定義即為『本品係以纖維質薄膜（例 如紙張等）預先浸漬於熱固性樹脂中，將表層與芯層層疊後，以大於5Ma（51.0 kgf/cm）之壓力熱壓成型而成』，由此可知此『熱固性樹脂裝飾板』與本次鑑定 報告所稱之『樹脂化粧（膠）板』為相類似之產品，而該等產品與原告所進口之 含浸紙並不相同，故適用稅則之基礎，亦非可同一。」等節，查依上開台灣大學 之鑑定報告所附之附件第二頁倒數第八行：「含浸紙與合板（粒片板）是在熱壓 機進行加熱加壓，熱壓作業是依熱板溫度、加熱時間與壓力三者而定，一般為 35-45/SEC（秒），溫度為140-170度左右，壓力為20- 28/平方公分，樹脂化粧 （膠）板為多層積層板，具有強度、厚度和結構力，屬於建築材料。可單獨使用 ，如隔間牆、高樓帷幕牆。樹脂含浸紙用在粒片板表面加工含浸紙之特殊性能為 結合板面直接形成保護和美化合板（粒片板）外觀功能，不具有結構力和強度， 抗水性、抗油性，有保護和美化外表為主要目的。」，則樹脂含浸紙利用樹脂之 特性與木材結合，更經此再次的確認，次按本案來貨係利用樹脂逐步反應之特性 與木材粘合，紙為加強材料，僅具裝飾和支撐材料之功能，其主要特性為樹脂而 非紙，並無稅則第四十八章之適用，應按其主要特性依前揭解釋準則三（甲）之 規定歸列稅則第三九二一．九０．三０號，已如前述，並於被告九十二年四月二 十一日台總局法字第０９２０１０２５８２號函 貴院行政訴訟再審補充答辯狀 中已詳予敘明在案。至原告於理由（二）、（三）、（四）稱：「適用第四十八 章之產品，原則均無法獨立使用，必需依附在其他產品，如：合板或粒片板等 ---另，依前開註解第三十九章總則「塑膠與其他非紡織類的組合」之詮釋：---
由此可見，適用本章範圍之產品，乃係基於層層素材之緊壓或積層（即層層相積 疊而成），而產生強化之結構，並可獨立使用，毋庸依附其他物品，諸如鑑定報 告附件第一項所稱之『樹脂化粧（膠）板』---」乙節，查有關稅則類、章、節 貨物之劃分，並不以貨物是否具結構性、能否獨立使用，或需依附在其他產品為 標準，各章節之貨物，係自各種原料、素材以至於各種製品均包括在內，諸如稅 則第四十八章之貨物包含各類原紙、印報紙、供印刷、書寫用紙、浸油包裝紙、 塑膠浸漬絕緣紙、塑膠塗佈紙、紙杯、紙扇、電腦報表紙、壁紙、記事本---等 等，稅則第三十九章之貨物包含各類樹脂、塑膠薄膜、板、片及扁條、塑膠門、 塑膠盒、樹脂預浸材料、各類塑膠餐具---等等。另外原告所稱：樹脂化粧（膠 ）板及熱固性樹脂裝飾板等兩種貨品稅則之歸列，仍應依前揭稅則分類原則之相 關規定辦理，從而，原告所稱各節，諒係不了解前開稅則分類原則，致生誤解， 洵無足採。
三、綜上，本案系爭貨物無論由鑑定結果或學理或經驗及論理法則均證明其為樹脂預 浸材料樹脂之特性，依前揭稅則分類原則應歸列稅則第三九二一．九０．三０號 。另同為樹脂預浸材料之DECORATIVE LAMINATES裝飾積層板（麗光板）、HIGH DENSITY FIBERBOARD WITH PLASTIC LAMINATED SEETS樹脂預浸板片、SINGLE SIDE DECORATIVE LAMINATES WITHOUT BARRIER PAPER SIZE 244X1220X0.6MM樹 脂預浸材料呈板片狀及TRESPA TOPLAB BLACK CORE彩新板（樹脂預浸材料呈板片 者）等四種貨物，亦應歸列稅則第三九二一．九０．三０號（稅則疑義資料清表 序號：000-0000、000-0000、000-0000、000- 0000），其中序號第000-0000、 000-0000及000-0000等三項貨物亦經檢樣送請國立台灣大學森林學系木材物理研 究室鑑定結果，均為樹脂預浸材料，從而，不論以紙、塑膠、木材或其他材料作 為支撐材料經浸漬樹脂而製成者，只要具有樹脂預浸材料之特性者，均應歸列稅 則第三九二一．九０．三０號，另外系爭貨物之同類貨物其他廠商報運進口時， 亦按樹脂預浸材料歸列稅則第三九二一．九０．三０號已行之有年，且均無異議 ，足證本案系爭貨物應屬「樹脂預浸材料」無疑，因進口報單海關於保留二年後 即予銷燬，謹檢附部分報單供參（請依關稅法第十二條規定保密），又同樣貨物 參據最高行政法院於九十二年一月九日九十二年度判字第九號判決亦將其歸列稅 則第三九二一．九０．三０號，足證系爭貨物歸列稅則第三九二一．九０．三０ 號，應屬合理適法。
理 由
甲、程序方面：
本件被告代表人於訴訟進行中變更為俞邵武，經其聲明承受訴訟，核並無不合， 應予准許。
乙、實體方面：
一、按海關進口稅則第三九二一．九○．三○號之貨名為：「樹脂預浸材料，呈板、 片型態者」，英文「Resin preimpregnate, in plate or sheet」；另海關進口 稅則第四八一一．三九．二○號之貨名為：「其他以塑膠（接著劑除外）塗佈、 浸漬或覆面之紙及紙板，第四八○三、四八○九或四八一○節所述者除外，未經 印刷者」，英文「Other paper and paperboard coated, impregnated
or covered with plastics (excluding adhesives), other than goods of the kind described in heading No.48.03,48.09. or 48.10, not printed」 。
二、本件原告東科公司於八十七年七月九日、八月五日及十月二十日，原告無名公司 （已併入原告龍疆公司）於八十七年七月二十九日、八月十二日、九月二日、九 月三日、八十八年一月五日及一月十九日，原告龍疆公司於八十七年九月二十四 日及十月十四日，均委由福隆報關行有限公司向財政部台中關稅局申報自義大利 或馬來西亞進口MELAMINE RESIN IMPREGANTED PAPER及MELAMINE IMPREGANTED DECORATIVE PAPER各乙批。東科公司及龍疆公司報列稅則第四九○八．一○．○ ○號，稅率百分之五；無名公司報列稅則第四九○八．一○．○○號、第三九二 一．九○．三○號及第四八一一．三一．二○號，稅率百分之五、百分之七．五 或百分之二．五。嗣均經財政部台中關稅局查核改列稅則第三九二一．九○．三 ○號，稅率百分之七．五課徵關稅。本案所需審究者為系爭貨物歸列稅則第三九 二一．九０．三０號「樹脂預浸材料」或四八一一．三九．二○號之浸漬紙（或 含浸紙）？
三、查關於稅則如何分類，依海關進口稅則之規定為「本稅則各號別品目之劃分，除 依據本稅則類、章及其註，各號別之貨品及解釋準則之規定外，並得參據關稅合 作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（H.S）註解』（下稱H.S註解）及其他 有關文件辦理。」、「‧‧‧其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關 類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。 」、「貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可歸列於兩個以上之稅則 號別時，其分類應依照下列規定辦理：（甲）稅則號別所列之具有特殊性者較僅 具一般性者優先適用。」分別為海關進口稅則附則一、暨解釋準則一、及三（甲 ）所明定，合先敘明。
三、 H.S註解中文版及英文版第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」（ Combinations of plastics and materials other than textiles）之註釋：「 本章也涵蓋了以下的產品，如果其保有塑膠製品主要之特性，而不論係由一種簡 單加工或多種連續加工而得。．．．（ｂ）以一層其他材料諸如金屬箔、紙、紙 板作分隔之塑膠板、片等。由紙或紙板兩面各被覆一層薄的保護塑膠片所形成的 產品，倘其仍具有紙或紙板之主要特性，則不歸入本章（通常列入第四八一一節 ）．．．（ｄ）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠浸漬並緊壓在一起，具有剛 、硬之特性（假使產品具有較多的紙或玻璃纖維製品之特性，則視情況歸入第四 十八章或第七十章）」「This Chapter also covers the following products, whether they have been obtained by a single operation or by a number of successive operations provided that they retain the essential character of articles of plastics:．．． (b) Plates, sheets, etc., of plastics, separated by a layer of another material such as metal foil, paper, paperboard. Products consisting of paper or paperboard covered with a thin protective sheet of plastics on both faces are excluded from this Chapter provided they retain the essential character of
paper or paperboard (generally heading 48.11).．．． (d) Products consisting of glass fibres or sheets of paper, impregnated with plastics and compressed together, provided they have a hard, rigid character. (If having more the character of paper or of articles of glass fibres they are classified in Chapter 48 or 70, as the case may be.)；對稅則第三九二一節「其他塑膠板、片、薄膜、箔及扁條」（OTHER PLATES, SHEETS, FILM, FOIL AND STRIP, OF PLASTICS）之註釋：「本節包含 塑膠板、片．．它只是包括．．那些已被強化、積層支持或其他材料類似結合者 」「This heading covers plates, sheets,．．It therefore covers．．． those which have been reinforced, laminated, supported or similarly combined with other materials.」；以及「HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」 ，對稅則第三九二一．九○目「SHEETS」之說明：「consisting of paper heavily impregnated with melamine resin, which fracture on folding due to their brittle nature and which have lost the essential character of paper, used in the manufacture of laminates」。四、H.S註解中文版及英文版中文版及英文版對稅則第四十八章總則「浸漬紙與紙板 」（Impregnated paper and paperboard）之註釋：「這類紙與紙板大部分用油 、臘、塑膠等等予以浸漬處理。使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水 ，抗油，有時使之呈半透明或透明）。大部分係用作保護性包裝或絕緣物。」「 Most of these papers and paperboards are obtained by treatment with oils, waxes, plastics, etc., in such a manner as to permeate them and give them special qualities (e.g., to render them waterproof, greaseproof, and sometimes translucent or transparent). They are used largely for protective wrapping or as insulating materials.」；對第四 十八章範圍之詮釋：「本章涵蓋：（Ｉ）紙，紙板，纖維素胎與纖維紙，屬各種 類形，捲筒或平版。．．（Ｂ）第48.06至48.11節說明某些特殊紙或紙板（例如 羊皮紙、防油紙、組合紙）或經不同處理之紙、紙板或纖維素胎與纖維素紙，諸 如塗佈、印上圖案、畫線、浸漬、製楞、加皺紋、壓花與打孔。」；對稅則第四 八一一節「捲筒或平版之紙、紙板、纖維素胎及纖維素紙，而經塗佈、浸漬、覆 面、表面著色、表面裝飾或印刷者，第48.03、48.09、48.10節者除外」之註釋 ：「按本章章註７（Ａ）及本節所提之例外有關之註解，本節適用於下列捲筒或 平版紙：．．．（Ｃ）紙，紙板，纖維素胎與纖維素紙，經塗佈或被覆，祇需其 塗佈或被覆之塑膠層不超過總厚度之一半者。」。五、原告主張略以系爭貨物（業界俗稱為含浸紙）係以原紙經尿素樹脂表面塗佈略微 吹乾，再以MALAMINE含浸，其後經烤箱烘乾，成為含浸紙。其主要成分為紙，經 含浸後原紙之重量比例仍佔55%至60%左右，而該含浸紙並無獨立使用之功能，係 供OA傢俱（如電腦桌等）覆面裝飾之用，即將含浸紙經高溫、高壓之程序而貼合 於合板上，使該合板因含浸紙之覆面而外觀上顯現含浸紙之顏色、紋路而有裝飾 美觀之作用，並因含浸紙本身有防水、抗油之功能，而對該被貼合之合板產生保
護及絕緣之效用，與四八一一˙三九˙二○號之定義相符，並符合上開國際商品 統一分類對第四十八章「浸漬紙與紙板」定義及其種類範圍之描述云云。惟查， 依八十七年版H.S註解中文版第五０五、五０六頁對稅則第三十九章總則「塑膠 與其他非紡織品類的組合」之詮釋：「本章也涵蓋了以下的產品，如果其保有塑 膠製品主要之特性，而不論係由一種簡單加工或多種連續加工而得。‧‧‧ （d）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠浸漬並緊壓在一起，具有剛、硬之特性 （假使產品具有較多的紙或玻璃纖維製品之特性，則視情況歸入第四十八章或第 七十章）。」同註解第五二二頁對稅則三九二一節之詮釋：「本節包含塑膠板、 片‧‧‧它只是包括‧‧‧那些已被強化、積層支持或其他材料類似結合者」及 「HARMONIZED COMMDITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」第十四E頁對稅則第三九二一．九０目「SHEET」之 說明「CONSISTING OF PAPER HEAVILY IMPREGNATED WITH MELAMINE RESIN, WHICH FRACTURE ON FOLDING DUE TO THEIR BRITTLE NATURE AND WHICH HAVE LOST THE ESSENTIAL CHARACTER OF PAPER,USED IN THE MANUFACTURE OF LAMINATES」。由上述稅則說明可知，本件進口貨物原紙外面包覆有尿素樹脂及 MALAMINE者，在表面上可歸列於第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合 」或第四十八章含浸紙之兩個稅則號別，依上開進口稅則解釋準則三（甲）之規 定，應以「稅則號別所列之具有特殊性者較僅具一般性者優先適用」。由上說明 ，可知本件進口貨物如果其保有塑膠製品主要之特性，即應歸入第三十九章，反 之，如具有較多的紙之特性，則視情況歸入第四十八章或第七十章。六、本件進口貨物應認其保有塑膠製品主要之特性，而不具有較多的紙之特性：（一）本件進口貨物係以原紙經尿素樹脂表面塗佈略微吹乾，再以MALAMINE含浸，其 後經烤箱烘乾而成，主要用於貼合木材表面做裝飾用途，其貼合方式為利用高 溫、高壓使木材和樹脂黏合後硬化而成，毋須再塗抹其他黏著劑即可黏合覆面 ，此為原告等所不爭，顯見系爭貨物之主要特性為樹脂而非紙。所謂紙，除非 另添加其他黏著劑，否則未具有直接經高溫、高壓即可和木材緊密貼合在一起 之特性；另查紙之特性，依據林業試驗所木材纖維系主任蘇裕昌先生編篡之「 特殊紙之研發與用途」及台灣省林業試驗所林業叢刊－特殊紙均載明紙張具有 （１）平面性（２）薄膜性（３）多孔性（４）具高表面積（５）為纖維的集 合體（６）易配合性（７）可重覆回收使用（８）容易多次加工等特性；而尿 素樹脂係屬熱固性樹脂，參據高立圖書有限公司出版「聚合物物性」一書第九 頁倒數第八行「一般而言，熱固性樹脂的聚合（硬化）反應可以分為三個階段 （或兩個階段）：A階段（ASTAGE）：反應初期稱為A階段，此時樹脂為黏稠液 體，或可熔化的固體，可溶於某些溶劑中。B階段（BSTAGE）：反應中期稱為B 階段，此時樹脂分子間已輕微交連。可受熱而軟化，但不能完全熔融。C 階段 （C STAGE）：反應後期稱為C階段，此時樹脂分子間已充分交連，所以不能熔 融。」，及科學技術叢書/三民書局印行「聚合體學」一書第二七一頁倒數第 十一行亦有相同之說明；再依工研院化工所網路資料有關複合材料之說明中： 「４．１．２中游半成品：FRP或熱固性複合材料的中游半成品主要包括預浸 材料（PREPERG）及預混材料（SMC/CMC）。預浸材料是將強化纖維紗束或其編
織物預先以熱固性樹脂含浸，再經適當的加熱處理，使樹脂達到部分聚合階段 （B STAGE）‧‧‧。」及科學技術叢書/三民書局印行「聚合體學」第十二章 聚合體技藝（聚合體加工）第二九０頁第七行：「由紙片與各種樹脂製成的積 層品可應用於電器材料及作為飾面板如佛邁加（FORMICA）板等。通常令牛皮 紙經過三聚胺─甲醛樹脂溶液‧‧‧將此積成品置於表面光滑的高壓壓力中加 熱以進行熱硬化反應‧‧‧此種面板可粘合於合板或粒片板之上作為桌面或櫃 台面，積層品中的片狀物屬於加強料，而所用樹脂屬於膠合劑。」系爭貨物既 係以原紙經塗佈尿素及含浸美耐皿而成，貼合方式為利用高溫、高壓使木材和 樹脂粘合後硬化而成，為原告所不爭，而紙本身依上述說明，並不具經高溫、 高壓後，能與木材黏合之特性；而樹脂在上述之B階段，因此時樹脂可受熱而 軟化，經高溫、高壓能使木材和樹脂粘合，足見系爭產品之主要特性為樹脂而 非紙甚明。至原告所稱依H.S註解略以浸漬紙具有抗水、抗油，有時使之成半 透明或透明之『特殊之性質』，以別於傳統紙類一節，惟查「抗水、抗油，半 透明或透明」，並非紙之特性所可及，而係為樹脂所具有之性質，參照上述 H.S註解中文版第五０五、五０六頁對稅則第三十九章總則「塑膠與其他非紡 織品類的組合」之詮釋，需產品具有較多的紙之特性，方有歸入第四十八章之 餘地之解釋，原告將成品「浸漬紙」之性質，指為「較多的紙之特性」，要無 可採。
（二）又系爭貨物經被告委託工業技術研究院化學工業研究所鑑定之分析檢驗報告， 就系爭貨物鑑定結果為：「Modified Melamine Impregnated Paper 100%」， 經本院前審於九十年四月十八日傳訊該所鑑定證人林進益就系爭貨物之分析檢 驗結果證述：「系爭貨品經本所以專業分析儀器作成分析檢驗報告之內容，因 被告當初送請鑑定之公函係請求鑑定系爭貨品之（一）組成份百分比（二）是 否為樹脂預浸材料，因此本所係針對送驗貨品中之樹脂成份實施檢驗，依本所 檢驗結果，其主要成份為樹脂（Melamine），屬於一種改質樹脂（Modified Melamine）預浸材料（Impregnated Paper）無誤，其中所含Melamine樹脂成 份百分比為１００％，因樹脂型態各異，有片狀、粉體狀、纖維狀等，因系爭 樹脂預浸材料係呈現『片狀型態』，故以『Paper』稱之，惟其本質仍屬樹脂 ，只是因呈現紙的型態，故業界有俗稱為含浸紙者，惟並不代表該預浸材料係 一般紙漿作成含木質纖維的紙類產品。所謂預浸材料（Impregnated Paper） 即所謂半熟成化材料，仍須透過加溫、加壓等加工程序使之硬化熟成，進而成 為產品使用。」在卷可參，是以系爭貨物內所含之紙僅具裝飾和支撐之功能， 主要的特性仍為樹脂，應屬預浸材料甚明，縱令來貨依原告所述，於進口時， 仍捲成筒狀，並非一折即斷屬實，符合一般紙之性質，惟依上開進口稅則解釋 準則三（甲）之規定，應歸列稅則號別所列之具有特殊性之樹脂，即第三十九 章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」，而非原告所主張之第四十八章浸漬 紙與紙板。
七、至於原告前主張系爭貨物曾送經濟部標準檢驗局鑑定，證明符合『浸漬紙』之特 性一節，姑不論原告係自行檢樣送請經濟部標準檢驗局鑑定，即使依據該局試驗 紀錄表之記載：申請號碼00000000000僅試驗耐電壓；申請號碼00000000000：亦
僅試驗乙醚萃取物含量及其物質含量，其試驗並無法認定系爭貨物即為含浸紙； 且原告自行檢送樣品送經濟部標準檢驗局鑑定，並非被告於進口貨品採取之樣品 ，其鑑定結果，不具證據能力，不足為其有利之證明，應以被告所屬台中關稅局 自實際到貨中所取具之代表性樣品，送請財政部核定之鑑定機關鑑定之結果為據 。
八、又原告所稱適用第三十九章稅則之產品，必需有積層（LAMINATES）之結構及作 用，即因層層素材之緊壓或積層，而產生強化之結構，並有剛、硬之特性，且為 可獨立使用之產品，毋庸依附其他物品，諸如「美耐板」即屬本章之適用範圍， 另，被告所描述之飾面板如佛邁加（FORMICA），即屬前述美耐板之一種，且被 告機關亦描述該等產品係「積層品」（被告機關在訴訟程序中亦多次為類似之主 張），顯見被告機關每次所論述者乃屬於稅則第三十九章所稱之需積層作用之產 品，此與系爭貨品僅需一張原紙含浸樹脂（未經任何積層）即可完成（因此不具 結構性或可單獨使用，以及「剛、硬之特性」）之情形，根本與截然不同，被告 錯將不同產品混淆而錯誤認定稅則一節，查依前述聚合體學第十二章聚合體技藝 第二八九、二九０頁所述「所謂積層品或積層板（LAMINATE）是由數層材料相同 或不同的平板或片狀物所構成。．．（三夾板）製作時先以酚-甲醛樹脂膠黏木 片，然後在壓力機中加熱使樹脂交連硬化。由『紙片與各種樹脂製成的積層品』 ．．通常令牛皮紙經過三聚胺─甲醛樹脂溶液．．將此積成品置於表面光滑的高 壓壓力機中加熱以進行熱硬化反應．．此種面板可粘合於合板或粒片板之上作為 桌面或櫃台面，積層品中的片狀物屬於加強料，而所用樹脂屬於膠合劑。」，再
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網