則第四八一一、三九二一．九０．一０、三九二一．九０．三０節所屬貨品， 又均由一種以上之材料所組成，自應依上開解釋準則三之規定，按、、 之順序加以稅則分類。故究應如何區分前揭稅則號別，首應依解釋準則三之規 定，考量具有主要特性之材質，倘無突顯出主要特性之材質時，再依序按各材 質組成分含量之百分比，各材質稅則號別位列之先後，加以稅則分類。按本件 來貨係利用樹脂逐步完成交連（CROSSLINKING）反應之特性與木材粘合，紙僅 具裝飾和支撐之功能，主要特性仍為樹脂，應屬樹脂預浸材料甚明，已如前揭 ，自應依前揭解釋準則三之規定，歸列稅則第三九二一．九０．三０號。 ⒍綜上所述，系爭貨物無論由鑑定結果或學理或經驗及論理法則均證明其為樹脂 預浸材料樹脂之特性，依前揭稅則分類原則應歸列稅則第三九二一．九０．三 ０號。另同為樹脂預浸材料之DECORATIVE LAMINATES裝飾積層板（麗光板）、 HIGH DENSITY FIBERBOARD WITH PLASTIC LAMINATED SEETS樹脂預浸板片、 SINGLE SIDE DECORATIVE LAMINATES WITHOUT BARRIER PAPER SIZE 244X1220X0.6MM樹脂預浸材料呈板片狀及TRESPA TOPLAB BLACK CORE彩新板（ 樹脂預浸材料呈板片者）四種貨物，亦經權責單位財政部關稅總局稅則處核示 均應歸列稅則第三九二一．九０．三０號（稅則疑義資料清表序號：000-0000 、000-0000、000-0000、000-0000），其中序號第000-0000、000-0000及 000-0000號三項貨物亦經檢樣送請台大森林學系木材物理研究室鑑定結果，均 為樹脂預浸材料，從而，不論以紙、塑膠、木材或其他材料經浸漬樹脂而製成 者，只要具有樹脂預浸材料之特性者，均應歸列稅則第三九二一．九０．三０ 號，另外系爭同類貨物其他廠商報運進口時，亦屬樹脂預浸材料歸列稅則第三 九二一．九０．三０號已行之有年，且均無異議，足證本件系爭貨物應屬「樹 脂預浸材料」無疑，因進口報單海關於保留二年後即予銷燬，謹檢附部分報單 供參，又同樣貨物參據最高行政法院九十二年一月九日九十二年度判字第九號 判決亦將其歸列稅則第三九二一．九０．三０號，足證系爭貨物歸列稅則第三 九二一．九０．三０號應屬合理適法。
理 由
一、本件原告經合法通知，未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準 用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而 為判決；又本件起訴時被告之代表人為鍾火成，嗣於訴訟程序進行中變更為俞邵 武，茲由其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。二、按海關進口稅則第三九二一．九○．三○號之貨名為：「樹脂預浸材料，呈板、 片型態者」，英文為「Resin preimpregnate, in plate or sheet」；又海關進 口稅則第四八一一．三九．二○號之貨名為：「其他以塑膠（接著劑除外）塗佈 、浸漬或覆面之紙及紙板，第四八○三、四八○九或四八一○節所述者除外，未 經印刷者」，英文為「Other paper and paperboard coated, impregnated or covered with plastics (excluding adhesives), other than goods of the kind described in heading No.48.03,48.09. or 48.10, not printed」。又 查關於稅則如何分類，依海關進口稅則之規定為「本稅則各號別品目之劃分，除 依據本稅則類、章及其註，各號別之貨品及解釋準則之規定外，並得參據關稅合
作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（H.S）註解』（下稱H.S註解）及其他 有關文件辦理。」、「‧‧‧其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關 類或章註為之，此等稅則號別或註內未另行規定者，依照後列各準則規定辦理。 」、「貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可歸列於兩個以上之稅則 號別時，其分類應依照下列規定辦理：（甲）稅則號別所列之具有特殊性者較僅 具一般性者優先適用。」分別為海關進口稅則附則一、暨解釋準則一、及三（甲 ）所明定，合先敘明。又H.S註解中文版及英文版第三十九章總則「塑膠與其他 非紡織品類的組合」（Combinations of plastics and materials other than textiles）之註釋：「本章也涵蓋了以下的產品，如果其保有塑膠製品主要之特 性，而不論係由一種簡單加工或多種連續加工而得。．．．（ｂ）以一層其他材 料諸如金屬箔、紙、紙板作分隔之塑膠板、片等。由紙或紙板兩面各被覆一層薄 的保護塑膠片所形成的產品，倘其仍具有紙或紙板之主要特性，則不歸入本章（ 通常列入第四八一一節）．．．（ｄ）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠浸漬 並緊壓在一起，具有剛、硬之特性（假使產品具有較多的紙或玻璃纖維製品之特 性，則視情況歸入第四十八章或第七十章）」「This Chapter also covers the following products, whether they have been obtained by a single operation or by a number of successive operations provided that they retain the essential character of articles of plastics:．．． (b) Plates, sheets, etc., of plastics, separated by a layer of another material such as metal foil, paper, paperboard. Products consisting of paper or paperboard covered with a thin protective sheet of plastics on both faces are excluded from this Chapter provided they retain the essential character of paper or paperboard (generally heading 48.11). ．．． (d) Products consisting of glass fibres or sheets of paper, impregnated with plastics and compressed together, provided they have a hard, rigid character. (If having more the character of paper or of articles of glass fibres they are classified in Chapter 48 or 70, as the case may be.)；對稅則第三九二一節「其他塑膠板、片、薄膜、箔及扁條」 （OTHER PLATES, SHEETS, FILM, FOIL AND STRIP, OF PLASTICS）之註釋：「 本節包含塑膠板、片．．它只是包括．．那些已被強化、積層支持或其他材料類 似結合者」「This heading covers plates, sheets,．．It therefore covers ．．．those which have been reinforced, laminated, supported or similarly combined with other materials.」；以及「HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」 ，對稅則第三九二一．九○目「SHEETS」之說明：「consisting of paper heavily impregnated with melamine resin, which fracture on folding due to their brittle nature and which have lost the essential character of paper, used in the manufacture of laminates」。再H.S註解中文版及英文版 中文版及英文版對稅則第四十八章總則「浸漬紙與紙板」（Impregnated paper and paperboard）之註釋：「這類紙與紙板大部分用油、臘、塑膠等等予以浸漬
處理。使其透入紙體內而得特殊之性質（如，使之抗水，抗油，有時使之呈半透 明或透明）。大部分係用作保護性包裝或絕緣物。」「Most of these papers and paperboards are obtained by treatment with oils, waxes, plastics, etc., in such a manner as to permeate them and give them special qualities (e.g., to render them waterproof, greaseproof, and sometimes translucent or transparent). They are used largely for protective wrapping or as insulating materials.」；對第四十八章範圍之詮釋：「本章 涵蓋：（Ｉ）紙，紙板，纖維素胎與纖維紙，屬各種類形，捲筒或平版。．．（ Ｂ）第48.06至48.11節說明某些特殊紙或紙板（例如羊皮紙、防油紙、組合紙） 或經不同處理之紙、紙板或纖維素胎與纖維素紙，諸如塗佈、印上圖案、畫線、 浸漬、製楞、加皺紋、壓花與打孔。」；對稅則第四八一一節「捲筒或平版之紙 、紙板、纖維素胎及纖維素紙，而經塗佈、浸漬、覆面、表面著色、表面裝飾或 印刷者，第48.03、48.09、48.10節者除外」之註釋：「按本章章註７（Ａ）及 本節所提之例外有關之註解，本節適用於下列捲筒或平版紙：．．．（Ｃ）紙， 紙板，纖維素胎與纖維素紙，經塗佈或被覆，祇需其塗佈或被覆之塑膠層不超過 總厚度之一半者。」。
三、本件原告於八十九年三月十七日自義大利進口MELAMINE RESIN IMPREGNATED PAPER（含浸紙）一批（報單號碼：第ＤＡ／ＢＥ／八九／Ｘ四０四／六六一二 號），經台中關稅局按原申報稅則第三九二一．九０．三０號、稅率百分之七． 五先行徵稅放行等情，有進口報單等影本附於原處分卷可稽。原告雖主張系爭貨 物（業界俗稱為含浸紙）係以原紙經尿素樹脂表面塗佈略微吹乾，再以MALAMINE 含浸，其後經烤箱烘乾，成為含浸紙，其主要成分為紙，經含浸後原紙之重量比 例仍佔55%至60%左右，而該含浸紙並無獨立使用之功能，係供OA傢俱（如電腦桌 等）覆面裝飾之用，即將含浸紙經高溫、高壓之程序而貼合於合板上，使該合板 因含浸紙之覆面而外觀上顯現含浸紙之顏色、紋路而有裝飾美觀之作用，並因含 浸紙本身有防水、抗油之功能，而對該被貼合之合板產生保護及絕緣之效用，與 四八一一˙三九˙二○號之定義相符，並符合上開國際商品統一分類對第四十八 章「浸漬紙與紙板」定義及其種類範圍之描述，故系爭貨物應歸列稅則第四八一 一．三九．二０號之浸漬紙（或含浸紙）等語。惟查： （一）依八十七年版H.S註解中文版第五０五、五０六頁對稅則第三十九章總則「 塑膠與其他非紡織品類的組合」之詮釋：「本章也涵蓋了以下的產品，如果 其保有塑膠製品主要之特性，而不論係由一種簡單加工或多種連續加工而得 。‧‧‧（d）含有玻璃纖維或紙板之製品，以塑膠浸漬並緊壓在一起，具 有剛、硬之特性（假使產品具有較多的紙或玻璃纖維製品之特性，則視情況 歸入第四十八章或第七十章）。」同註解第五二二頁對稅則三九二一節之詮 釋：「本節包含塑膠板、片‧‧‧它只是包括‧‧‧那些已被強化、積層支 持或其他材料類似結合者」及「HARMONIZED COMMDITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM COMPENDIUM OF CLASSIFICATION OPINIONS」第十四E頁對稅 則第三九二一．九０目「SHEET」之說明「CONSISTING OF PAPER HEAVILY IMPREGNATED WITH MELAMINE RESIN, WHICH FRACTURE ON FOLDING DUE TO
THEIR BRITTLE NATURE AND WHICH HAVE LOST THE ESSENTIAL CHARACTER OF PAPER,USED IN THE MANUFACTURE OF LAMINATES」。由上述稅則說明可 知本件進口貨物原紙外面包覆有尿素樹脂及MALAMINE者，在表面上可歸列於 第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」或第四十八章含浸紙之兩 個稅則號別，依上開進口稅則解釋準則三（甲）之規定，應以「稅則號別所 列之具有特殊性者較僅具一般性者優先適用」。是本件進口貨物如果其保有 塑膠製品主要之特性，即應歸入第三十九章，反之，如具有較多的紙之特性 ，則應視情況歸入第四十八章或第七十章，殆無疑義。 （二）又本件進口貨物係以原紙經尿素樹脂表面塗佈略微吹乾，再以MALAMINE含浸 ，其後經烤箱烘乾而成，主要用於貼合木材表面做裝飾用途，其貼合方式為 利用高溫、高壓使木材和樹脂黏合後硬化而成，毋須再塗抹其他黏著劑即可 黏合覆面，此為原告等所不爭，顯見系爭貨物之主要特性為樹脂而非紙。所 謂紙，除非另添加其他黏著劑，否則未具有直接經高溫、高壓即可和木材緊 密貼合在一起之特性；另查紙之特性，依據林業試驗所木材纖維系主任蘇裕 昌先生編篡之「特殊紙之研發與用途」及台灣省林業試驗所林業叢刊－特殊 紙均載明紙張具有（１）平面性（２）薄膜性（３）多孔性（４）具高表面 積（５）為纖維的集合體（６）易配合性（７）可重覆回收使用（８）容易 多次加工等特性；而尿素樹脂係屬熱固性樹脂，參據高立圖書有限公司出版 「聚合物物性」一書第九頁倒數第八行「一般而言，熱固性樹脂的聚合（硬 化）反應可以分為三個階段（或兩個階段）：A階段（ASTAGE）：反應初期 稱為A階段，此時樹脂為黏稠液體，或可熔化的固體，可溶於某些溶劑中。B 階段（BSTAGE）：反應中期稱為B階段，此時樹脂分子間已輕微交連。可受 熱而軟化，但不能完全熔融。C階段（C STAGE）：反應後期稱為C階段，此 時樹脂分子間已充分交連，所以不能熔融。」，及科學技術叢書/三民書局 印行「聚合體學」一書第二七一頁倒數第十一行亦有相同之說明；再依工研 院化工所網路資料有關複合材料之說明中：「４．１．２中游半成品：FRP 或熱固性複合材料的中游半成品主要包括預浸材料（PREPERG）及預混材料 （SMC/CMC）。預浸材料是將強化纖維紗束或其編織物預先以熱固性樹脂含 浸，再經適當的加熱處理，使樹脂達到部分聚合階段（B STAGE）‧‧‧。 」及科學技術叢書/三民書局印行「聚合體學」第十二章聚合體技藝（聚合 體加工）第二九０頁第七行：「由紙片與各種樹脂製成的積層品可應用於電 器材料及作為飾面板如佛邁加（FORMICA）板等。通常令牛皮紙經過三聚胺 ─甲醛樹脂溶液‧‧‧將此積成品置於表面光滑的高壓壓力中加熱以進行熱 硬化反應‧‧‧此種面板可粘合於合板或粒片板之上作為桌面或櫃台面，積 層品中的片狀物屬於加強料，而所用樹脂屬於膠合劑。」系爭貨物既係以原 紙經塗佈尿素及含浸美耐皿而成，貼合方式為利用高溫、高壓使木材和樹脂 粘合後硬化而成，為原告所不爭，而紙本身依上述說明，並不具經高溫、高 壓後，能與木材黏合之特性；而樹脂在上述之B階段，因此時樹脂可受熱而 軟化，經高溫、高壓能使木材和樹脂粘合，足見系爭產品之主要特性為樹脂 而非紙甚明。至原告所稱依H.S註解略以浸漬紙具有抗水、抗油，有時使之
成半透明或透明之『特殊之性質』，以別於傳統紙類一節，惟查「抗水、抗 油，半透明或透明」，並非紙之特性所可及，而係為樹脂所具有之性質，參 照上述 H.S註解中文版第五０五、五０六頁對稅則第三十九章總則「塑膠與 其他非紡織品類的組合」之詮釋，需產品具有較多的紙之特性，方有歸入第 四十八章之餘地之解釋，原告所稱系爭成品「浸漬紙」之性質為「較多的紙 之特性」云云，要無可採。
（三）再系爭貨物經被告委託工業技術研究院化學工業研究所鑑定，其分析檢驗報 告為：「Modified Melamine Impregnated Paper 100%」，業經本院八十九 年度訴字第四０七號東科工業有限公司等與財政部關稅總局間進口貨物核定 稅則號別事件，於九十年四月十八日傳訊該所鑑定證人林進益就系爭貨物之 分析檢驗結果證述「系爭貨品經本所以專業分析儀器作成分析檢驗報告之內 容，因被告當初送請鑑定之公函係請求鑑定系爭貨品之（一）組成份百分比 （二）是否為樹脂預浸材料，因此本所係針對送驗貨品中之樹脂成份實施檢 驗，依本所檢驗結果，其主要成份為樹脂（Melamine），屬於一種改質樹脂 （Modified Melamine）預浸材料（Impregnated Paper）無誤，其中所含 Melamine樹脂成份百分比為１００％，因樹脂型態各異，有片狀、粉體狀、 纖維狀等，因系爭樹脂預浸材料係呈現『片狀型態』，故以『Paper』稱之 ，惟其本質仍屬樹脂，只是因呈現紙的型態，故業界有俗稱為含浸紙者，惟 並不代表該預浸材料係一般紙漿作成含木質纖維的紙類產品。所謂預浸材料 （Impregnated Paper）即所謂半熟成化材料，仍須透過加溫、加壓等加工 程序使之硬化熟成，進而成為產品使用。」等語在卷，是系爭貨物內所含之 紙僅具裝飾和支撐之功能，其主要之特性仍為樹脂，應屬預浸材料甚明，縱 原告所稱來貨於進口時仍捲成筒狀，並非一折即斷一節屬實，仍無解於其特 性之認定。況退步言，果係如原告所言系爭貨物符合一般紙之性質，惟依上 開進口稅則解釋準則三（甲）之規定，亦應歸列稅則號別所列之具有特殊性 之樹脂即第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」，而非原告所主 張之第四十八章浸漬紙與紙板，故本件進口貨物應認其保有塑膠製品主要之 特性，而不具有較多的紙之特性，應可確定。
（四）另原告所稱適用第三十九章稅則之產品必需有積層（LAMINATES）之結構及 作用，即因層層素材之緊壓或積層而產生強化之結構，並有剛、硬之特性， 且為可獨立使用之產品，毋庸依附其他物品，諸如「美耐板」即屬本章之適 用範圍，被告所描述之飾面板如佛邁加（FORMICA）即屬前述美耐板之一種 ，且其亦描述該等產品係「積層品」，顯見其所稱者乃屬稅則第三十九章所 稱之需積層作用之產品，此與系爭貨品僅需一張原紙含浸樹脂（未經任何積 層）即可完成（因此不具結構性或可單獨使用，以及「剛、硬之特性」）之 情形截然不同，被告錯將不同產品混淆而錯誤認定稅則一節。經查依上開聚 合體學第十二章聚合體技藝第二八九、二九０頁記載「所謂積層品或積層板 （LAMINATE）是由數層材料相同或不同的平板或片狀物所構成。．．（三夾 板）製作時先以酚-甲醛樹脂膠黏木片，然後在壓力機中加熱使樹脂交連硬 化。由『紙片與各種樹脂製成的積層品』．．通常令牛皮紙經過三聚胺─甲
醛樹脂溶液．．將此積成品置於表面光滑的高壓壓力機中加熱以進行熱硬化 反應．．此種面板可粘合於合板或粒片板之上作為桌面或櫃台面，積層品中 的片狀物屬於加強料，而所用樹脂屬於膠合劑。」等字樣，參以原告所稱「 系爭貨物係以原紙經尿素樹脂表面塗佈略微吹乾，再以MALAMINE含浸，其後 經烤箱烘乾而成」之製造方法，系爭貨品即係由MALAMINE、樹脂及原紙所構 成之「積層品」甚明，原告所稱如「美耐板」等積層品僅係支撐材料為木片 及其層數之多寡不同而已，並非支撐材料以木片為限，是原告所謂之「積層 品」範圍為其主觀之見解，即堪確定。況系爭貨品以原紙經尿素及MALAMINE 之積層後，已具有一定程度之「硬」度，並非如原紙可任意搓柔，亦有樣品 附於該案件可資參照，是原告所稱系爭貨物具有硬度云云委無可採。 （五）至原告主張系爭貨物曾送經濟部標準檢驗局鑑定驗明符合『浸漬紙』之特性 一節，姑不論原告係自行檢樣送請經濟部標準檢驗局鑑定，即使依該局試驗 紀錄表所載申請號碼00000000000僅試驗耐電壓，申請號碼00000000000亦僅 試驗乙醚萃取物含量及其物質含量，其試驗並無法認定系爭貨物即為含浸紙 甚明；且原告係自行檢送樣品送經濟部標準檢驗局鑑定，該樣品並非被告取 自系爭進口貨品之採樣，其鑑定結果自不具證據力，並不足以為有利之證明 ，是自仍應以被告所屬台中關稅局自實際到貨中所取具之代表性樣品，送請 財政部核定之鑑定機關鑑定之結果為據。況系爭貨物經本院九十二年度訴更 一字第一五號（即八十九年度訴字第四０七號東科工業有限公司等與財政部 關稅總局間進口貨物核定稅則號別事件經最高行政法院廢棄發回審理）案件 於審理中，依兩造提供之資料函請國立台灣大學農學院森林學系及國立中興 大學森林學系鑑定無結果後，再送請國立台灣大學農學院森林學研究所鑑定 ，其鑑定結果略以「（一）鑑定物品成分為紙與樹脂，成份比例無法鑑定； （二）具有表面抗水與抗油之特性；（三）屬紙類含浸樹脂之加工產品；檢 送附件「樹脂化粧（膠）板與樹脂含浸紙貼面合板之區別」，有該所九十三 年八月二日校生農字第○九三○○二一五一六號函影本一份在卷可佐，第以 該鑑定就本院依最高行政法院指示之將系爭貨物再囑託專業機構人員鑑定是 否與稅則第四十八章總則所述相同一節並未答覆，顯係因其並非進口稅則使 用之專責機關所致，自應由本院斟酌兩造主張予以判斷，爰無再送其他機關 鑑定之必要；次就其所稱系爭貨品「具有表面抗水與抗油之特性」，乃就系 爭貨品之「特殊性質」而言，惟參照上述H.S註解中文版第五０五、五０六 頁對稅則第三十九章總則「塑膠與其他非紡織品類的組合」之詮釋，需產品 具有較多的紙之特性，始有歸入第四十八章之餘地，準此，並非「具有抗水 、抗油，有時使之成半透明或透明之特殊之性質」，即當然而歸列於第四十 八章甚明，被告以系爭貨品內所含之『紙』係為加強材料，具有支撐材料及 裝飾之功能，其主要之特性仍為利用樹脂受熱軟化（Ｂ階段之熱硬性樹脂） 後再與粒片板等粘合，達到Ｃ階段樹脂硬化之狀態，足見被告所稱系爭貨物 放置經過一段時間後會硬化，即由半熟料變為熟料，與紙之特性無關，應屬 樹脂之特性所致，因而依H.S註解認定並不具有較多的紙之特性，不予歸入 第四十八章，即非無據。至該鑑定復函所附附件係關於「樹脂化粧（膠）板
與樹脂含浸紙貼面合板之區別」之資料，因與本件無涉，爰不予論究，併此 敘明。
綜上所述，本件被告所為處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告起 訴意旨難謂有理由，自應予以駁回。末以兩造其餘之主張，因與本件判決結果不 生影響，爰不予一一論述審酌，附此陳明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中 華 民 國 九十三 年 十二 月 三十 日 臺 北 高 等 行 政 法 院 第 三 庭
審 判 長 法 官 鄭忠仁
法 官 楊莉莉
法 官 林育如
右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中 華 民 國 九十三 年 十二 月 三十 日 書 記 官 林惠堉
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