臺北高等行政法院判決
92年度訴字第4767號
92年度訴字第4790號
105年11月17日辯論終結
原 告 林陳智雲
張陳春蓮
陳春鳳
陳雪嬌
共 同
訴訟代理人 張進德會計師
原 告 陳貴芳
訴訟代理人 陳貴芬
被 告 財政部北區國稅局
代 表 人 王綉忠（局長）
訴訟代理人 廖淑華
上列當事人間贈與稅事件，原告不服財政部中華民國92年8月29
日台財訴字第0920045000號（案號：第09202837號）訴願決定，
分別提起行政訴訟，本院合併判決如下：
主 文
原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：
㈠本件訴訟進行中，被告之代表人依序由林吉昌變更為許虞哲 、陳文宗、邱政茂、吳自心、李慶華、吳英世、王綉忠，茲 據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。 ㈡按「（第1項）分別提起之數宗訴訟係基於同一或同種類之 事實上或法律上之原因者，行政法院得命合併辯論。（第2 項）命合併辯論之數宗訴訟，得合併裁判之。」行政訴訟法 第127條定有明文。查本院92年度訴字第4767號（下稱本院 4767號）、本院92年度訴字第4790號（下稱本院4790號）贈 與稅事件之訴願決定及原處分（含復查決定）均相同，係基 於同一之事實上及法律上之原因而分別提起之數宗訴訟，爰 命合併辯論並合併判決之。
二、事實概要：
原告之父陳得源（民國90年12月30日死亡）生前將存款分別 於89年2月8日、同年9月13日、12月11日轉（匯）入羅文祥 、其女即原告陳貴芳、其子陳國明帳戶，各新臺幣（下同） 140萬元、140萬元、1500萬元，合計1780萬元（下合稱系爭 3筆移轉資金），被告認屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定
之贈與行為，因陳得源已死亡，除免依遺產及贈與稅法第44 條規定處罰外，並以91年8月23日贈與稅應稅案件核定通知 書，核定「納稅義務人陳得源、贈與總額1780萬元、應納贈 與稅額374萬7000元」，及以89年度贈與稅繳款書【上載「 納稅義務人：陳得源（歿）林陳智雲、陳○○、陳○○、陳 國明、張陳春蓮、陳春鳳、陳雪嬌、陳○○、陳貴芳、陳貴 芬」】發單補徵贈與稅374萬7000元。原告不服，申請復查 ，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起行政 訴訟。
三、原告陳貴芳主張略以：
訴外人羅文祥與原告陳貴芳均為陳得源之子女，羅文祥為照 顧陳得源之病體，而購買各種補品、藥品，陳得源移轉140 萬元入羅文祥帳戶，純係給付補品、藥品之費用，而非贈與 ，有多人可以證明。另陳得源移轉140萬元予原告陳貴芳， 純係父親照顧女兒的扶養費（家庭生活開支），因原告陳貴 芳患視網膜剝離而住院開刀，身體健康稍見好轉，又須補習 讀書及照顧身體，且須照顧生病之陳得源，故此亦非贈與。 陳得源的錢財都是自理，上開金額在陳得源的上億元財富中 所占比率甚微，被告除查知上開2筆資金流程外，並無直接 或間接證據證明係陳得源之贈與，被告稱有陳得源生前於90 年11月10日之說明書可證，惟與本案贈與之核定無關，被告 之課稅證據，顯屬不實。原告林陳智雲、張陳春蓮、陳春鳳 、陳雪嬌（下稱原告林陳智雲等4人）主張上開2筆款項，及 陳得源於89年12月11日轉入其子陳國明帳戶之1500萬元為挪 用、侵占而非贈與，被告稱刑事告訴案若經司法機關為有罪 確定判決，相關證據亦足資變更本案認定時，可循更正程序 辦理，此舉益徵本件課稅無證據及立場。況且臺灣高等法院 （下稱高院）100年度重上更（一）字第48號刑事判決（下 稱48號刑事判決），已對原告陳貴芳為無罪判決，陳國明及 羅文祥部分，於上開刑事判決亦有詳細說明。故本件羅文祥 與原告陳貴芳之資金移轉情形，實非贈與，被告認事用法違 誤等情。並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定 ）均撤銷。
四、原告林陳智雲等4人主張略以：
㈠贈與陳國明1500萬元部分：
⒈縱高院48號刑事判決認陳國明於89年9月11日將陳得源3張 500萬元可轉讓定期存單領出，再以伊名義續存，非偽造 文書之詐領行為，被告亦應依稅捐稽徵法第12條之1第2項 規定，以實質經濟利益之歸屬與享有，考量陳得源與陳國 明生意上資金流通往來，不得僅以曾在陳得源名義上之存
款或不動產，即認係陳得源之遺產或為其贈與。 ⒉陳國明91年7月7日致被告函，說明其原收取之合建保證金 以存單0000－0000號3張計1500萬元存入其帳戶，事後當 由其負責退還中基建設股份有限公司（下稱中基公司，負 責人為陳國明）；另依高院48號刑事判決足知，陳國明確 與陳得源共同出資經營中基公司、中詮建設股份有限公司 （下稱中詮公司），與地主合建分屋，金錢往來流通頻繁 ，乃生意場上之通常習性；再參酌相同被告與當事人間就 陳得源遺產稅案之最高行政法院100年度判字第933號判決 （下稱最高行933號判決）、本院100年度再字第165號判 決意旨，被告以中基公司88年度營利事業所得稅結算申報 書，並無記載有該筆存出保證金之外觀形式，而否認陳國 明與陳得源間確有資金往來之事實，即有「當事人否認課 稅事實所持之辯解，縱屬不能成立，亦不能因此即反推必 有課稅事實」之情況，被告僅憑陳得源之可轉讓定期存單 解約而轉入陳國明帳戶，即認1500萬元係陳得源贈與陳國 明，難謂無濫權之嫌，有違行政程序法第6條及第10條規 定。
⒊查確認（陳得源與葉○○）買賣契約無效等事件之高院94 年度上字第789號民事判決（下稱高院789號民事判決）， 已認高院48號刑事判決之相關事實及證據足供參酌並自行 調查認定，故本件應無俟高院789號民事判決確定而停止 訴訟程序之必要。
㈡贈與羅文祥及原告陳貴芳各140萬元部分： ⒈陳得源於合作金庫○○分行（下稱合庫）0000000000000 帳號之甲存帳戶（下稱陳得源之合庫帳戶），依其同居人 羅○自89年2月8日至91年1月5日於刑事庭自述，這期間所 提領款項筆跡皆為她本人及其子女填寫領取，實為侵占、 竊取及偽造文書，而非贈與。
⒉原告陳貴芳表示陳得源轉帳至陳國明及羅文祥之款項，係 購置補品，惟依經驗法則，於陳得源死亡前1年須購置1千 7百餘萬元之補品？又未提出證據證明，其不實陳述，僅 係欲圓「侵占」事實之謊。
⒊高院48號刑事判決已認定羅文祥有偽造有價證券等犯行， 雖查無具體實證得以判決原告陳貴芳有罪，然其侵占犯意 甚明，依改制前行政法院75年判字第309號判例意旨，刑 事判決與行政處分，原可各自認定事實不受拘束，被告未 考量陳得源之繼承人間關係複雜，陳得源之同居人羅○有 計畫性侵占陳得源之財產等情，逕核定為贈與，有違行政 程序法第9條、第36條規定及實質課稅原則。
⒋高院48號刑事判決亦認定陳得源存入羅文祥帳戶之140萬 元，係羅文祥代為採購燕窩、鮑魚等，羅文祥雖無法提出 採買之憑證，但有證人陳述事實，故不能因無法提出證明 而否定羅文祥代為採購。被告未依職權查明該資金流程之 實際用途與原因，僅因羅文祥與陳得源有二親等關係，且 無法提出具體代購證明文件，而認定為贈與行為，惟日常 生活採購物品，一般不會保留採買憑證，且時隔久遠，被 告之要求違反論理經驗法則。
㈢本案係陳得源之同居人羅○，趁陳得源年老體衰，有計畫侵 占陳得源財產，被告未依行政程序法第9條規定查明，逕核 定為贈與，不無違誤。又本案既係侵占，自應依所得稅法第 14條第1項第10類其他所得，及司法院釋字第420號解釋所揭 實質課稅原則，課徵侵占人之個人綜合所得稅。 ㈣雖高院48號刑事判決僅提及原告陳貴芳身有疾病而贈與財產 ，乃人之常情外，餘尚無贈與之認定。
㈤被繼承人陳得源死亡前2年贈與其子陳國明1500萬元、其女 陳貴芳及羅文祥各140萬元，經被告核定應納贈與稅額374萬 7000元，而以全體繼承人（林陳智雲等10人）為納稅義務人 ，依司法院釋字第622號解釋意旨，已屬違憲；況陳得源之 繼承人間有爭訟事實，情況特殊，尚不得一律以全體繼承人 為代繳義務人，應改以實際受贈人為納稅義務人，以昭公允 等情。並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定） 均撤銷。
五、被告則略以：
㈠贈與陳國明1500萬元部分：
⒈陳得源之安泰商業銀行○○分行（下稱安泰銀行）000000 00000000帳號帳戶（下稱陳得源之安泰銀行帳戶）於89年 2月3日提領2500萬元，其轉作NCD之流程（原處分卷第180 至188頁），與系爭贈與陳國明1500萬元之NCD，係屬不同 資金流程。系爭1500萬元乃陳得源於89年6月8日自其安泰 銀行帳戶另提領轉作，89年9月11日3筆面額500萬元存單 （存單編號分別為0000、0000、0000號），到期後由陳國 明於89年12月11日兌領，並以陳國明名義換單續存，合計 1500萬元，此資金流程乃原告所不爭，並有刑事庭委請製 作之會計師查核報告及交易流程圖等可證。
⒉原告稱1500萬元係陳國明等人侵占、竊取，非屬贈與，惟 依高院48號刑事判決所載理由，尚無足為原告主張之有利 證明。
⒊原告主張依稅捐稽徵法第12條之1第2項規定，以實質經濟 利益歸屬，認1500萬元屬陳得源與陳國明間生意上之資金
往來。惟陳國明為中基公司及中詮公司之負責人，法人、 負責人所為經濟活動之資金往來仍應個別獨立，縱負責人 與法人間有借貸或代墊情事，仍須依商業會計規定，將資 金關係之法律原因明確記載於公司帳務。陳國明91年7月7 日說明書雖主張1500萬元係合建保證金之返還，惟陳得源 與中基公司86年度合建案既於88年竣工，縱中基公司曾於 86年間給付合建保證金1000萬元，然中基公司88年度營利 事業所得稅結算申報之帳載存出保證金僅有1萬4800元， 無足證明陳得源有返還86年度合建保證金之事實；高院48 號刑事判決第45至46頁載明，陳得源與中基公司合建A地 部分，中基公司確有開立1000萬元（分3筆）保證金存入 陳得源之合庫帳戶，但另查明於A地竣工之88年間，陳得 源之安泰銀行帳戶已有款項（會計師查核報告查到700萬 元）自該帳戶匯還中基公司，有會計師查核報告（節錄） 可參。又依會計師查核報告所示，其調查時間係自86年6 月4日陳得源銀行存款帳戶開戶至90年12月21日止，陳得 源與中基公司間，除上開資金往返外，並無查得有其他鉅 額資金往來，陳國明91年7月7日說明書雖主張系爭1500萬 元係屬陳得源先行收取與中基公司88年度合建案B地保證 金2000萬元之返還，惟未舉證陳得源曾自中基公司收取合 建保證金之具體事證，無足證明返還保證金為真實。況縱 認陳得源確有收受保證金之事實，合建保證金也應返還中 基公司而非負責人陳國明個人。陳國明於刑庭亦辯稱該款 項業經被告認定為陳得源生前贈與（高院48號刑事判決第 44頁），被告既已查得陳得源名義之NCD移轉至陳國明名 義NCD之事實，且到期後仍續由陳國明以其名義續作NCD， 則在原告未能舉證證明該款項並非無償移轉之情形下，被 告認屬贈與，即無不合，且與刑事判決所論陳得源本有將 其所有之現金或不動產贈與其子嗣之習慣（高院48號刑事 判決第79頁）並無二致，原告尚不能僅以生意上資金往來 等片面之詞，即否認贈與情事。
⒋原告復稱最高行933號判決陳得源之遺產債權1850萬元， 係屬陳得源與非親屬關係第三人鄭○○間之資金往來關係 ，經本院採據鄭○○之證詞而為有利該案原告之判決。惟 本件係屬二親等親屬間之資金往來，兩者之客觀性及社會 常情並不相同，且最高行933號判決亦指出資金流動原因 不一而足，本件並非逕按資金流向即斷言贈與屬實，係依 查得事證，就資金往來雙方之親疏遠近關係、陳國明允受 款項後之運用情形及原告主張返還保證金之證據力加以調 查後所為綜合判斷，無違經驗法則。
㈡贈與羅文祥140萬元部分：
⒈陳得源之合庫帳戶於89年2月8日以支票提領現金140萬元 ，轉入羅文祥之合庫帳戶內，有合庫存款憑條可稽，並為 原告所是認。
⒉羅文祥89年2月8日取得140萬元，並非高院48號刑事判決 論罪所屬期間，且依高院48號刑事判決，羅文祥89年2月 8日取得140萬元時，陳得源顯仍意識清楚，原告猶指該款 項係遭侵占、竊取而非贈與，尚無足採。又原告迄未提示 羅文祥並非無償取得140萬元之有利事證，則被告依查得 資金流向之具體事證，認屬贈與，洵無不合。
⒊高院48號刑事判決僅就羅文祥於陳得源90年12月26日（即 重病期間）後所為之款項提領，認有偽造文書之實，另以 羅文祥有經常接送陳得源之事實，得心證認羅文祥主張其 代陳得源購買所需高消費物品，尚無違常情；惟高院並未 調查羅文祥是否確曾以自有資金先行代墊，故尚無足證明 系爭140萬元即係羅文祥先行代墊款項後之返還。況羅文 祥與陳得源既長期共同生活，又經常負責接送陳得源，以 陳得源長期有高消費之支出習慣，渠等欲隨時同往金融機 構提領現金或轉帳，顯無困難，何足須由羅文祥墊款代購 ？又倘墊款代購係渠等之生活常態（假設語），又何以僅 於89年2月8日結算1次，其餘期間則未見墊款結算？ ⒋羅文祥及其生母羅○分別於更名前臺灣板橋地方法院（下 稱板橋地院）檢察署（下稱板橋地檢署）94年度偵續字第 230號偽造文書案之94年9月26日庭訊中，證述陳得源係羅 文祥生父，只是羅文祥不願讓陳得源認領（詳庭訊筆錄第 13至14頁)，且外人對渠等2人間之關係也是以父子關係視 之，有證人許○○（陳得源友人）於板橋地院94年度訴字 第2249號偽造文書案之95年6月26日庭訊筆錄第48頁「… 有時候他的兒子羅文祥…」證詞可稽，故羅文祥與陳得源 親疏關係，與原告陳貴芳等繼承人無異，而二親等親屬間 贈與乃屬社會常態，遑論陳得源原本即有贈與其女兒及其 孫（高院48號刑事判決第49頁第7-8行）之舉，羅文祥既 無法提供具體證明文件以實其「代墊」之主張，即無足認 系爭140萬元屬陳得源返還代墊款，被告認屬贈與，符合 社會常情及論理經驗法則。
㈢贈與原告陳貴芳140萬元部分：
⒈陳得源之合庫帳戶於89年9月13日以支票提領現金140萬元 ，匯入原告陳貴芳銀行帳戶內，有陳得源之合庫帳戶分戶 交易明細表、支票影本等在卷可稽，並為原告所是認。且 板橋地院94年度訴字第2249號判決、高院48號刑事判決、
最高法院104年度台上字第3406號刑事判決（下合稱刑事 確定判決）雖以原告陳貴芳未涉及偽造有價證券犯行而為 無罪判決，然未否定陳得源資金流入原告陳貴芳非屬贈與 。
⒉原告林陳智雲等4人主張原告陳貴芳係侵占、竊取140萬元 ，既不為刑事確定判決所認定，原告林陳智雲等4人猶執 相同理由為爭執，實非可採，且其迄未提示原告陳貴芳非 無償取得140萬元之有利事證，則被告依查得資金流向之 具體事證，認屬贈與，洵無不合。況陳得源90年9月13日 以相同方式匯款原告陳貴芳60萬元，經被告另案核課贈與 稅，原告陳貴芳不服，提起行政訴訟，經最高行政法院95 年度裁字第1023號裁定（下稱最高行1023號裁定）上訴駁 回確定在案。
㈣原告主張被告以陳得源之全體繼承人為納稅義務人予以補徵 贈與稅，違反司法院釋字第622號解釋云云。惟司法院釋字 第622號解釋僅謂被繼承人死亡前所為贈與，如至繼承發生 日止，稽徵機關尚未發單課徵贈與稅者，不得逕以繼承人為 納稅義務人，非謂被繼承人死亡前所為贈與無庸負納稅義務 ，至稽徵機關是否以贈與人為納稅義務人之認定，應依核定 通知書及繳款書之記載綜合觀察認定。本件係司法院釋字第 622號解釋公布前，被告依據課稅處分作成時之有效法令， 於贈與稅繳款書載明納稅義務人「陳得源（歿)」，並記載 全體繼承人（含原告）之姓名，於核課期間內（91年9月間 ）合法送達陳得源之全體繼承人，雖未為「代繳義務人」之 記載，惟實以全體繼承人（含原告）為陳得源之代繳義務人 ，對其送達應屬陳得源稅捐義務之贈與稅繳款書之意旨。且 被告所屬○○稽徵所105年1月5日提供予陳得源之繼承人陳 ○○及原告張陳春蓮之贈與稅核定通知書上，已更正義務人 類別為代繳義務人。本件固因處分作成後，法律見解變更致 需將義務人之類別由納稅義務人變更為代繳義務人，義務人 之類別雖有差異，惟其為義務人之身分並無不同，被告既已 於核課期間內行使核課權，即無再重新核課之必要。又依司 法院釋字第622號解釋及財政部96年9月29日台財稅字第0960 4546720號函釋意旨，本件繳款書納稅義務人欄正確應為「 贈與人陳得源（歿）；代繳義務人：林陳智雲、張陳春蓮、 陳春鳳、陳雪嬌、陳○○、陳○○、陳國明、陳○○、陳貴 芳及陳貴芬」，並註明「依司法院釋字第622號解釋，以遺 產為執行標的」；被告所屬○○稽徵所已於105年2月1日以 北區國稅○○營字第1050361841號函通知贈與人（即被繼承 人陳得源）之全體繼承人，將納稅義務人欄位記載變更為「
代繳義務人」，並註明「依司法院釋字第622號解釋，以遺 產為執行標的」，且已合法送達全體繼承人。
㈤98年1月21日修正公布之遺產及贈與稅法第7條，增訂第1項 第3款規定「死亡時贈與稅尚未核課」之情形，得以受贈人 為納稅義務人，係規範納稅主體之實體事項，並非技術性、 程序性事項，且無追溯適用之規定，依實體從舊之原則，應 以修正生效日（98年1月23日）以後發生之贈與稅案件始有 適用。本件贈與稅係屬98年1月21日增訂公布遺產及贈與稅 法第7條第1項第3款以前之案件，且經被告依行為時有效之 法令核課在案，原告主張改以受贈人為實際納稅義務人乙節 ，於法尚屬無據等語，資為抗辯。並聲明求為判決：駁回原 告之訴。
六、本件如事實概要欄所載之事實，有91年8月23日贈與稅應稅 案件核定通知書（原處分卷第306頁）、89年度贈與稅繳款 書（原處分卷第307至309頁）、復查決定（原處分卷第348 至353頁）及訴願決定（原處分卷第358至364頁）等件影本 在卷可稽，洵堪認定。
七、本件爭點厥為：被告認定原告之父陳得源生前將存款分別於 89年2月8日、同年9月13日、12月11日轉（匯）入羅文祥、 其女即原告陳貴芳、其子陳國明帳戶，各140萬元、140萬元 、1500萬元，屬遺產及贈與稅法第4條第2項規定之贈與行為 ，乃發單補徵贈與稅374萬7000元，是否適法有據？ ㈠按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華 民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與 稅。」「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價 值之權利。」「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無 償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」及「除第20條 所規定之贈與外，贈與人在1年內贈與他人之財產總值超過 贈與稅免稅額時，應於超過免稅額之贈與行為發生後30日內 ，向主管稽徵機關依本法規定辦理贈與稅申報。」為遺產及 贈與稅法第3條第1項、第4條第1項、第2項及第24條第1項所 明定。
㈡司法院釋字第537號解釋明揭：「因租稅稽徵程序，稅捐稽 徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多 發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難 ，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力 義務。……」又依行政訴訟法第136條規定準用民事訴訟法 第277條前段規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其 事實有舉證之責任。」稅捐稽徵機關就課稅處分之要件事實 ，負有舉證之責任，惟稅捐稽徵機關並未直接參與當事人間
之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是稅捐稽徵 機關如已提出相當事證，客觀上已足能證明當事人之經濟活 動，應認稅捐稽徵機關業已證明稅捐債權之存在；如當事人 予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹公平合 法課稅之目的。而依遺產及贈與稅法第3條第1項、第4條第1 項及第2項之規定，財產所有人以自己之財產無償給予他人 ，經他人允受之行為，應依法課徵贈與稅。因此，財產所有 人將其財產片面移轉予他人，並經他人受領者，稅捐稽徵機 關即可作有將財產無償移轉予他人之認定，如該財產之所有 人或受領人主張該財產之移轉並非無償（如買賣、借貸、清 償或借名信託等法律關係），此項事實因屬其管領範圍內之 事實，其知之最稔，亦最容易為舉證行為，自應由其就該事 實為合理之說明及舉證，以動搖上開無償移轉財產予他人之 初步認定。如該財產之所有人或受領人就其所主張該財產之 移轉並非無償（如買賣、借貸、清償或借名信託等法律關係 ）之事實，無法為合理之說明及舉證，稅捐稽徵機關作有將 財產無償移轉予他人之終局認定，即無不合。
㈢復按「動產所有權之歸屬，原以占有為要件，此項存款既係 被繼承人之名義存入，其物權為存款人所有，在未提領以前 ，不能指為他人所有，否則權利義務之主體無從確定，物權 陷於紊亂。…」改制前行政法院著有62年判字第127號判例 可資參照。再者，稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人 所掌握，及大量性行政之事物本質，故稽徵機關欲完全調查 及取得相關資料，容有困難，是為貫徹課稅公平原則，自應 認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務 人應負有完全且真實陳述之協力義務（最高行政法院99年度 判字第832號判決參照）。而鑑於親子間財富資源之移動以 無償為常態，且有關財富資源移動之原因關係及證據資料， 主要掌握在親子內部間，及稅務案件具有大量性行政之事物 本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為 貫徹課稅公平原則，亦應認屬納稅義務人及財產受領人所得 支配或掌握之課稅要件事實，及原因關係證據資料，納稅義 務人及財產受領人應負有完全且真實陳述之協力義務（最高 行政法院98年度判字第923號判決意旨亦資參照）。是以， 稽徵機關就親屬間財產關係變動之原因事實，如已提出相當 事證（例如銀行存款憑條、匯款單、存摺、往來明細資料等 ），客觀上足以證明當事人之經濟活動，已可推知有贈與之 情事，而納稅義務人及財產受領人就財產關係變動之事實， 若無法清楚說明其原因事實並非無償之贈與，並提出足憑之 證據資料，則基於此種事實類型特徵基礎下之經驗法則，稽
徵機關自得依職權認定財產變動之原因關係為贈與，並據此 核課贈與稅。
㈣經查，原告之父陳得源生前將存款分別於89年2月8日、同年 9月13日、12月11日轉（匯）入羅文祥、其女即原告陳貴芳 、其子陳國明帳戶，各140萬元、140萬元、1500萬元【見原 處分卷第2至5、108至188、208、242至253、265頁；板橋地 檢署93年度偵續字第74號卷㈠第119、130、132頁；板橋地 檢署91年度偵字第16322號卷第94頁第1張照片及第97頁；板 橋地檢署94年度偵續字第281號卷㈣第339頁正面；本院4767 號卷一第19、21、24頁；本院4767號卷三第232至235頁】之 事實，為兩造所不爭執（見本院4767號卷三第331至333頁、 本院4790號卷三第146至148頁之準備程序筆錄），已具財產 由陳得源移轉至羅文祥、原告陳貴芳、陳國明之客觀事實， 發生物權移轉之效力，則稅捐稽徵機關之被告初步作陳得源 有將系爭3筆移轉資金無償移轉予他人之認定，依前揭規定 、大法官解釋、判例、判決意旨及說明，尚屬有據。倘原告 主張系爭3筆移轉資金並非無償移轉，自應就該事實為合理 之說明及舉證，以動搖上開無償移轉財產予他人之初步認定 。而依原告所提各項主張及證據資料，本院認尚不足以證明 系爭3筆移轉資金並非無償移轉之事實。茲說明如下： ⒈原告起訴主張陳得源移轉140萬元予羅文祥，係返還代購 補品、藥品之墊款；另陳得源移轉140萬元予原告陳貴芳 ，乃父親照顧女兒的扶養費及家庭生活開支，俾供其補習 讀書及照顧身體；又陳得源移轉1500萬元予陳國明，若非 陳國明挪用、侵占，即係合建保證金之返還云云。 ⒉系爭3筆移轉資金之所有人（陳得源）及受領人（羅文祥 、原告陳貴芳、陳國明），就資金移轉之原因事實，說明 如下：
⑴陳得源於90年11月10日出具說明書，表示：「一、本人 所有○○○段○○○小段63-2、64-19地號土地二筆於 八十九年五月五日出售於李○○、楊○○、葉○○三人 ，總價款新台幣柒仟伍佰萬元整均已存入本人安泰銀行 ○○分行活儲帳號：○○○○○○○○○號在案。二、 ○○○段○○小段1-18、1-47、2-6、2-14○○○小段 243-22、○○小段266-23、266-25等地號共七筆土地（ 合併後變更為○○小段1-18、○○○小段243-22、○○ 小段266-23地號共三筆）於八十六年四月九日與中基建 設股份有限公司訂立合建分售契約，土地出售收受之價 款亦分別存入本人上列銀行帳戶內有案可查。」等語（ 見原處分卷第193頁）。原告陳貴芳就上開陳得源90年
11月10日說明書，陳稱與本案贈與稅之核定無關（本院 4790號卷一第6頁）。本院亦認為陳得源90年11月10日 說明書，其內容核與系爭3筆移轉資金之財產移轉無關 ，不足以證明系爭3筆移轉資金並非無償移轉之事實。 ⑵羅文祥於91年7月23日申請書表示：「八十九年二月八 日陳得源君支付本人支票新台幣壹佰肆拾萬元，經查係 委託本人代購排翅燕窩等滋補食品無關贈與情事，惟有 關收據憑證因時日已久並無保存。」等語（見原處分卷 第257頁）。
⑶原告陳貴芳於91年7月23日申請書表示：「本人因眼疾 赴台大治療開刀及就學補習急需費用，89.09.13及90. 09.13有關收取陳得源君匯款係支助本人費用款項。」 等語（見原處分卷第256頁）。
⑷陳國明於91年7月7日出具說明書，表示：「本人與陳得 源先生88.09.15因共同提供○○○段○○○小段土地與 中基建設公司採合建分售建屋，當時共同收取中基公司 合建保證金貳仟萬元，惟八十九年間陳得源將其與中基 公司合建之土地持分出售他人，其原所收取之合建保證 金以存單0000~0000三張計壹仟伍佰萬元存入本人帳戶 ，事後自當由本人負責退還中基建設公司。」等語（見 原處分卷第258頁）。
⒊原告林陳智雲等4人則主張系爭3筆移轉資金，乃受領人及 陳得源之同居人羅○有計畫性侵占財產，應依所得稅法第 14條第1項第10類其他所得、稅捐稽徵法第12條之1第2項 及司法院釋字第420號解釋所揭實質課稅原則，課徵侵占 人之個人綜合所得稅；又倘若非挪用、侵占、竊取及偽造 文書，則高院48號刑事判決僅提及原告陳貴芳身有疾病而 贈與財產，餘尚無贈與之認定，應係陳得源返還代購補品 、藥品之墊款以及合建保證金，被告逕核定為贈與，有違 行政程序法第9條、第36條規定及實質課稅原則云云。 ⒋原告林陳智雲等4人前向板橋地檢署提出刑事告訴，經板 橋地檢署檢察官以94年度偵續字第230號、94年度偵續字 第281號及94年度偵字第15700號起訴書，認羅文祥、原告 陳貴芳、陳國明，及陳李○、羅○、陳○○、楊○○、李 ○○、葉○○、黃○○、李○○等人有犯罪嫌疑，乃提起 公訴（見本院4767號卷二第7至35頁、本院4790號卷二第 205至233頁）。案經刑事確定判決（見本院4767號卷二第 44至112、178至220、258至262、320至363、380至382頁 ；本院4790號卷二第12至80、162至204、242至246、302 至345、359至361頁）認定事實如下；而該事實並經本院
依職權調取上開刑事案卷（見本院4767號卷三第293至295 頁、本院4790號卷三第107至109頁）加以確認無訛，復經 兩造所是認（見本院4767號卷三第334至335頁、本院4790 號卷三第149至150頁）：
⑴陳得源與葉○○就高院48號刑事判決附表丙所示A土地 間，陳得源與楊○○、李○○、葉○○就高院48號刑事 判決附表丙所示B土地間，均無買賣之真意（高院48號 刑事判決第3至24頁）。
⑵陳得源在90年12月26日急救入院之前應意識清楚（高院 48號刑事判決第17至18頁）。
⑶陳得源之安泰銀行帳戶，係在陳得源本人親自辦理情況 下，因特殊情況而無法親自簽名或蓋章，遂由陳李○代 為簽名；並陳得源之安泰銀行帳戶之印章，係陳得源自 己所保管；且無積極證據足認陳得源之安泰銀行帳戶非 其本人親自開立，及該帳戶印章非陳得源自己保管，或 帳戶非其本人親自管理使用，刑事案件之告訴人指摘陳 國明、陳李○冒名開立、控制使用陳得源之安泰銀行帳 戶，尚屬無據（高院48號刑事判決第19至24頁）。 ⑷陳得源89年12月11日轉入其子陳國明帳戶1500萬元部分 ，經刑事確定判決認定乃89年9月11日陳得源到期之3張 500萬元可轉讓定期存單贈與陳國明；又陳國明雖曾回 覆被告有關89年9月11日3張500萬元之可轉讓定期存單 為陳得源返還保證金，與其後所辯「業經被告認定為陳 得源生前贈與」不符（高院48號刑事判決第43至47、79 頁）。
⑸由羅○代為簽發之發票日89年2月8日、支票號碼EH0000 000、票面金額140萬元之支票，無涉起訴書所載犯罪事 實（高院48號刑事判決第46頁）。
⑹陳得源之合庫帳戶於89年2月8日兌領票號EH0000000（ 140萬元）支票，另羅文祥之合作金庫○○分行0000000 000000號帳戶有於89年2月8日存入140萬元（高院48號 刑事判決第48頁）。
⑺陳得源之合庫帳戶有於89年9月13日因提示兌領而支付 票號EH0000000號支票面額140萬元，該140萬元款項匯 入原告陳貴芳銀行帳戶內，並為原告陳貴芳所是認，則 陳得源因原告陳貴芳身有疾病而贈與財產，亦無何悖於 人情之處（高院48號刑事判決第79至80頁）。 ⑻陳得源生前早自84年起，即見贈與其財產予其子孫，並 申報贈與稅之情形，可知陳得源本有將其所有之現金或 不動產贈與其子嗣之習慣（高院48號刑事判決第79頁）
。
⒌此外，兩造對於下列事實亦不爭執，或無意見或不再主張 （見本院4767號卷三第329至331、333至339頁；本院4790 號卷三第144至146、148至154頁），並有被告就原告陳貴 芳之89年度綜合所得稅核定通知書（見本院4790號卷三第 33至34頁）、91年8月23日贈與稅應稅案件核定通知書、 89年度贈與稅繳款書、贈與稅各項證明核（補）發申請書 、被告105年1月5日補發之贈與稅核定通知書、被告105年 2月1日北區國稅○○營字第1050361841號函、掛號郵件收 件回執及相關附件等影本在卷（見原處分卷第306至309頁 、本院4767號卷三第236至254頁）為憑： ⑴原告林陳智雲等4人原主張「陳得源之安泰銀行帳戶於 89年2月3日提領2500萬元，分成5筆各500萬元轉入不記 名可轉讓定期存單，分別存（轉）入李○○、楊○○、 葉○○之安泰銀行帳戶、陳李○之合庫帳戶及李○○名 下定存」乙節，與本件被告所認定陳得源生前將存款於 89年12月11日轉入其子陳國明帳戶1500萬元之事實無關 。
⑵原告陳貴芳89年度利息所得為51萬5167元。 ⑶被告（所屬○○稽徵所）105年1月5日提供予陳得源之
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