原告涉有虛報進口貨物名稱，偷漏關稅，逃避管制之情事， 乃對第1項至第12項貨物，依海關緝私條例第37條第3項轉據 同條例第36條第1項及第44條規定，處以原告貨價2倍之罰鍰 計新台幣（下同）2,482,002元，並追徵所漏稅款26,061元 （包括進口稅24,820元、營業稅1,241元，貨物已放行）； 另對第13項貨物，依海關緝私條例第37條第1項及第44條規 定，處以漏稅額2倍之罰鍰計6,632元，並追徵所漏稅款 3,482元（包括進口稅3,316元、營業稅166元）。茲本件兩 造所爭執者厥為系爭進口貨物究應歸列為稅則號別第 8421.99目之FILTER ELEMENTS「過濾芯子」，抑稅則號別第 8421.23目之OIL OR PETROL FILTERS「內燃機用油或汽油過 濾器」？
四、按「海關進口稅則貨品之分類應依下列原則辦理：一、類、 章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依 照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之。‧‧‧」，為 海關進口稅則解釋準則第1條所明定。我國海關自79年起對 進口貨品之稅則分類，即採行「世界關務組織」（WCO，關 務合作理事會前身）編訂之「商品名稱及編號調和制度」（ THE HARMONIZED COMMODITY DESCRIPTION AND CODING SYSTEM）中文名稱定為「國際商品統一分類制度」（簡稱HS 註解），舉凡進口貨物之稅則分類悉參據該解釋準則、類、 章註及相關註解之規定辦理。次按海關進口稅則第 8421.23.20號為：「機動車輛內燃機用機油或汽油過濾器」 ，同稅則第8421.99.10號為：「過濾芯子（供立即使用者） 」，經查內燃機、工具機等用之濾油器，依照HS註解第1118 頁之詮釋，分為兩種類型：（1）含有過濾組成體，通常以 層疊之毛氈、金屬網、鋼絲等製成者，（2）含有永久磁鐵 或電磁鐵以抽除油中之鐵分子者；至過濾芯子為我國在HS第 8421.99目項下增訂之專號，核其立法意旨係為解決按材質 分類或按本體零件分類之爭議，並有被告提出之立法資料附 卷可稽。第以本件係採C1免審免驗方式通關放行致無扣樣， 然原告另案（94年度訴字第1698號，92年6月27日報關進口 報單號碼：第AW/BC/92/W170/7128號，貨物連同外包裝均扣 樣）進口貨物核定稅則號別事件同時申報進口「OIL FILTER 」、「FILTER ELEMENTS」，其中就與系爭來貨（即料號 15208）相同之進口貨物係申報貨名為「OIL FILTER」，有 該案進口報單影本在卷足憑，原告自承係按原廠型錄所載名 稱申報，而系爭來貨（即料號15208）在原廠型錄（附於原 告另案94年度訴字第1724號進口貨物核定稅則號別事件）即 係記載貨物名稱為「OIL FILTER」，亦為原告所不爭，是原
告主張本件來貨為「FILTER ELEMENTS」，非惟與原廠型錄 所載名稱不符，其前後就同一之進口貨物竟為相異名稱之申 報，自有可議。次自系爭料號15208來貨觀之，其外觀係完 整之鐵殼包裝，其上有螺牙（即以旋轉方式鎖上與引擎接合 ）、芯蓋、油封圈，其內則有芯子，徵之HS註解第1118頁內 燃機、工具機等用之濾油器之釋示，似較為相近；且系爭進 口貨物（即料號15208）乃專供裕隆公司勁旺CABSTAR型別 913車輛過濾系統專用（原告並非裕隆公司之供應商），而 經被告以95年3月22日基普進字第0951008806號函裕隆公司 查詢結果，該公司於95年4月13日出具說明書（包括背面1頁 機油濾網及濾清器OIL STRAINER&HOUSE分解圖示及名稱說明 ）略稱其所出版CABSTAR型別913之第PUB NO.PC-0000-000頁OIL STRAINER&HOUSE圖例中，PART CODE 15208（ELEMENT-OIL FLTR）屬於該過濾系統之主體過濾元 件（Filter Element）等語，因原告主張該說明書所稱「主 體過濾元件（Filter Element）」即係指料號15208為「 FILTER ELEMENTS」，被告乃再洽詢裕隆公司，嗣裕隆公司 於95年4月27日再次出具說明書覆稱略以「．．．．PART CODE 15208 ELEMENT-OIL FLTR濾芯，其品名全名應為機油 濾清器。」等語，被告則認該說明書所載「機油濾清器」字 樣即係「機油過濾器」，本院為明事實暨免兩造各取有利於 己之部分陳述據為主張而滋生爭議，於95年7月6日言詞辯論 時傳訊證人裕隆公司派員到庭，經查證人袁柏浩於裕隆公司 擔任技術中心引擎及底盤科設計工程師，其就審判長訊以過 濾器與過濾芯子如何區分時，具結證稱以渠等之認知，零件 之全名係稱機油濾清器，至濾芯或濾材則係指其內之過濾材 料，以車材而言，機油濾清器係指總成件，係由10個分件組 合而成，濾材僅係其中之分件（並庭提機油濾清器圖示1張 附卷），過濾芯子以車材講法稱為濾材，而單獨之濾芯係無 法直接裝置在汽車上，因濾材本身沒有固定之功用，必須有 外殼及其他元件結合，才能裝置在車上，汽油之過濾均在其 內完成者為濾清器，裕隆公司生產之所有車種（包括系爭勁 旺CABSTAR型別913車輛）均係更換機油過濾器，不會單獨更 換過濾芯子，車輛維護手冊上即係說明整個更換等語綦詳， 嗣於審判長提示原告訴訟代理人當庭所提出本件進口報單第 1項之貨物「MOTOR OIL FILTER 00000 00U00料號」（即料 號15208）實物（灰色外殼）時，證人袁柏浩亦認係機油過 濾器，並陳述該貨品包含過濾芯子、固定片等其他零件，目 前過濾器之設計通常包括固定片、下蓋、接著劑、內網、濾 材、外筒、上蓋、防逆片、厚薄板、迫緊等10個分件等語，
更於原告訴訟代理人庭呈機座含黑色外殼之機座整組（原告 訴訟代理人陳述：從裕隆汽車元件解說圖來看，整組稱為機 油濾清器總成－機油與過濾芯子的完成品）時，亦陳稱以成 車廠而言，上開灰色外殼之00000 00U00係過濾器，如包含 助件，則稱為過濾系統，原告訴代所提之圖解係以前之勝利 車型，目前已停產等語明確，嗣本院提示原告訴訟代理人在 95年6月5日於94年度訴字第1706號進口貨物核定稅則號別事 件準備書狀之附件－裕隆說明書附具之圖樣並予以訊問與今 日原告訴代所提之解說圖是否相同，證人袁柏浩復證稱：「 卷附的圖解是我們生產的貨車，原告訴代庭提的圖解是以前 的勝利車種。如果以卷附裕隆說明書附具之圖樣而言，整個 圖解全部稱為過濾系統，機油過濾器只是其中的一個零件， 原告剛才提出藍色的那個就是過濾器，如果連同鎖在上面的 助件，就應該稱為過濾系統。」等語在卷，迨審判長命被告 將當初送金屬中心鑑定之與本件有關之貨樣（料號編號為 00000 00U00、00000－00000、MD069782、ME013343、RF66 －14－V61V）帶至庭前加以提示後，證人袁柏浩證述該5件 貨樣均屬機油過濾器甚明，綜上可知，本件進口貨物係屬機 油過濾器，苟原告所主張連接於『過濾芯子』（原告稱系爭 進口貨物為過濾芯子）上之機座等件係屬過濾系統中之其他 元件一節屬實，其過濾芯子既無固定片、下蓋、接著劑、內 網、外筒、上蓋、防逆片、厚薄板、迫緊等其他分件，又何 發揮過濾機油之功用，遑論單獨之濾芯係無法直接裝置在汽 車上，足見系爭進口貨物確係過濾器無訛。工研院第2次鑑 定認「需與引擎之底座組合後，始構成為完整之過濾器」， 顯將過濾系統中之其他助件即其他元件與過濾器混為一談， 委無可採，原告自不得引為有利之引據。故被告以系爭來貨 係由外殼、芯子、芯蓋、油封圈等零件組成，外觀為鐵殼密 封包裝，具有可連接之接頭之完整貨品，參據HS註解第1118 頁之銓釋，將系爭來貨歸列稅則第8421.23.20：「機動車輛 內燃機用機油或汽油過濾器」項下，自非無據。五、又原告主張系爭來貨並非一完整之過濾器，僅係過濾器之一 部分，自應認定為過濾器之零件，即過濾芯子等語。惟自HS 註解第16類類註4「機器（包括機器組合）具有個別之構件 （不論單獨或以管線、傳動裝置、電纜或其他裝置連接者） 供發揮顯明之功能者，按其功能歸入適當之節（第84章或85 章）。」、類註5「各註所稱「機器」指第84章或85章所列 之機器、機械工廠、設備、器具或用具。」、總則（Ⅱ）零 件（類註2.）「就大體而言，凡零件可識別係專供或主要供 特定機器或用具之用者（包括歸入第84.79或85.43節者），
或供歸入同一節之一組機械或用具之用者，與此等機械或用 具一同歸入相同之節。．．」、（Ⅳ）不完整機器（見解釋 準則2（a）「凡本類所稱之機器或機具，不僅包括其完整者 亦包括其非完整者（即各部份零件組合之程度已具有該機器 之主要特性者）」、（Ⅶ）功能單元（類註4）機器（包括 組合機器）「由各別之組件所組成，而各該組件之設計係為 共同達成第84章尤其第85章中各節所述之明定功能者，可適 用本類註。此項整體機器應依其功能分類於適當之節，不論 此等組件（為便利等理由）仍屬分開及僅以管路相聯者（輸 送空氣、壓縮氣體，油等用）或以器械相聯以輸送動力者或 以電纜相聯者。至於本類註要旨中，前述謂「係共同達成明 定功能」乙節係僅包括對執行功能為必要之機器及組合機器 ，且該特定功能為一整體者，因此，其不包括以完成輔助性 功能之機器或器具，亦不包括未能達成整體功能者。」之註 解，可知該過濾器不僅包括其完整者亦包括其非完整者，即 各部份零件組合之程度已具有該機器之主要特性者，系爭來 貨係「由外殼、芯子、芯蓋及彈簧等零件組成，且鐵殼密封 完整」之貨品，其作用方法係將機油由其外殼中間之大孔打 入，再由外殼旁邊之小孔流出已過濾之機油，復為原告所不 爭執，足見原告進口之貨品具有過濾器之主要特性及功能， 而原告所稱「尚須有其他零件底座方能完成一完整之過濾器 」之其他零件底座、打油幫浦、管路等僅係供為完成輔助性 功能之機器或器具，就此等為完成輔助性功能之機器或器具 ，依HS註解，亦不得歸列為過濾器之稅則，故原告所稱需為 包含其他零件之過濾器總成，方得歸列為過濾器云云，要無 可取。
六、再原告雖曾檢附照片向經濟部工業局函詢照片之產品是否為 過濾芯子，該局並以於92年7月21日工金字第09200230010號 函復略以經洽國內機車製造廠認為應屬「過濾芯子」，而非 「機動車輛內燃機用機油或汽油過濾器」，如另有疑義請逕 洽本部國際貿易局貨品分類委員會等語，然該函係以「經洽 國內機車製造廠認為」為答覆，並非基於工業主管機關之專 有知識提供意見，此係因工業局並非稅則之主管機關所致， 上開函覆自不具鑑定力，原告亦不得資為何有利之證明。被 告固於92年8月20日以基普核密字第0920200394號函請經濟 部工業局鑑認該項貨品之貨名，該局於92年8月26日以工密 金字第09209003570號函復略以貴局對該項貨品之貨名認定 尚有疑義，可逕洽財團法人車輛研究測試中心或工業技術研 究院機械工業研究所，就檢附樣品之貨名予以鑑認等語。被 告乃檢送貨樣及型錄各一份，於92年9月4日以基普核密字第
0920200429號函請工研院機械工業研究所鑑認貨名，該院於 92年9月30日以（92）工研院技字第0012020號函復稱檢送之 樣品為用於車輛內燃機引擎之機油過濾器（OIL FILTER ） ；被告嗣又檢送貨樣及型錄各一份，於93年5月4日以基普核 密字第0930200203號函請工研院鑑認貨名，該院於93年6月 15日以（93）工研院字第07544號函復略稱經查檢送之樣品 （PART NUMBER 00000 00U00），比對隨文附上之型錄，該 零件明顯為適用於某款NISSAN汽車之「OIL FILTER」（中文 直譯為「機油過濾器」）。然就其於引擎上之實際使用狀況 ，較合適之描述應為「附帶外殼及洩壓裝置之過濾芯子」， 須與引擎上之底座組合後，始構成完整之過濾器；該零件屬 車輛定期或固定里程保養時須更換之消耗品，依其可供立即 使用之特質，認為該零件之類別較偏向「過濾芯子」等語， 足見工研院係以「依其可供立即使用之特質」認送鑑之貨物 類別較偏向「過濾芯子」，惟查稅則第8421.99.10號為：「 過濾芯子（供立即使用者）」固著重於『可供立即使用』之 特質，然機油過濾器亦具『可供立即使用』之特質，以是否 『可供立即使用』為區分過濾芯子或機油過濾器之標準殊屬 謬誤，遑論過濾芯子僅為過濾器中之濾材元件，單獨之過濾 芯子係無任何固定之功用（必須與其他元件結合），又如何 放置於車輛中（姑且不論單獨之濾芯係無法直接裝置在汽車 上）使用發揮過濾功能。又參以本院另案94年度簡字第485 號進口貨物核定稅則號別事件，被告訴訟代理人稅則處尤逸 祟陳述「目前的稅則是依照世界關務組織WCO 所制定的HS案 例，OIL FILETR應歸在8421.23 ，如果打孔的金屬板及芯子 按照零件8421.99 ，可以替換過濾芯。有打洞的金屬片或是 紙摺成的單獨形狀出來，可以按照零件，之前在69年有些廠 商，沒有摺的整卷，甚至整卷金屬片還沒有打洞，都想要走 零件，但此種都不能歸列零件，才會增列目前之規定。即進 口的時候雖要當作過濾器用，他還要經過裁切，所以才會增 列這個號碼出來。」等情甚明在卷，是以所謂「可供立即使 用」係指進口之已打洞之金屬板或紙板，業經裁切成「圓筒 狀」之零件「可供立即使用」而言，殆無疑義。再工研院為 工業機關，對於進口貨品之性質、使用方式、用途者，固可 謂為專業，惟稅則之歸類並非其業務範圍，所為意見尚難作 為稅則歸類之唯一依據，況其前後鑑定結果迥異，本令人對 其論據起疑，本院另案94年度訴字第1699、1702、1705、 1707、1712、1714、1716號，就其前述2次鑑定結果不同函 查結果，工研院於95年6月9日以（95）工研轉字第07942號 函稱「．．．．第二次鑑定時，因同時附上較完整之全案緣
由，茲考量該貨樣之機能並不足以構成完整之過濾器，且屬 須定期更換之消耗品，故認為該貨品之性質較偏向為"過濾 芯子"。．．．．」等語，仍未就送鑑貨樣之機能並不足以 構成完整之過濾器及前後鑑定差異性暨引據等節詳加說明， 原告自不能資為有利之引據。至原告另所提各縣市汽車材料 公會、汽車修理廠、台灣師範大學或相關書籍之名稱敘述及 REN鐵路局標購案之名稱、日產汽車等之包裝盒名稱等所謂 各界通用見解，並非得作為稅則分類之依據，法院自不受其 拘束，併予敘明。
七、第按「解釋人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法 律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其 責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為 義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失， 於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」，為 司法院大法官會議釋字第275號解釋所明示，是以關於行政 罰之處罰，並不以故意為必要。經查，包括和泰汽車股份有 限公司等知名公司申報「OIL FILTER」、「OIL FILTER ELEMENT」時均知悉與原告相同或相類似有附帶外殼者申報 為前者，無外殼者則申報為後者，亦經被告提出其他公司進 口報單及其型號之型錄影本多份可資參照，以同身為業者之 原告於本院另案94年度訴字第1698號（92年6月27日報關進 口報單號碼：第AW/BC/92/W170/ 7128號，貨物連同外包裝 均扣樣）虛報進口貨物事件同時申報進口「OIL FILTER」、 「FILTER ELEMENTS」，亦無混淆之情形，其於另案報單號 碼：第AW/93/2208/0032及AW/93/ 3864/0155號進口報單， 亦同時申報「OIL FILTER」及「OIL FILTER ELEMENT」二種 貨物進口並分別申報貨物名稱，復經被告提出上開各該進口 報單及型錄等影本在卷可佐，益徵原告對於「OIL FILTER」 、「FILTER ELEMENTS」之區別甚為明暸，所稱附帶外殼者 各界均通稱為「OIL FILTER ELEMENT」云云，顯係選擇性之 詞，殊無可採。另原告曾先後於93年5月3日（報單號碼：AW ／93／2208／0032）及93年7月20（AW／93／3864／0155 ） 分別進口兩批OIL FILTER＆FILTER ELEMENT，均核列稅則號 別8421.23.20.00-4及8421.99.10.00-5定案，原告並無異議 ；且參據行政法院70年判字第629 號判決所揭：「系爭貨品 海關所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨 品，或其他外人進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件 相同，既不在審究之列，原告自不能因海關本件以外之分類 有誤，而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤」之意旨，以往 相同貨品，縱有不同分類，對本件稅則之核定亦無拘束力，
原告所稱實無可取。本件原告自國外進口貨物，具有誠實申 報之義務，本案經被告事後審核結果，實際來貨第1 項至第 12 項 為OIL FILTER，稅則號別應為8421.23.20號，稅率5% ，輸入規定為MWO ，係非屬經濟部公告准許入之大陸物品， 原告明知OIL FILTER與OIL FILTER ELEMENT之區別所在，仍 冀圖少繳關稅，而將OIL FILTER申報為FILTER ELEMENTS ， 其縱無故意，亦難辭過失之責，揆諸前揭大法官會議解釋及 說明，自應受海關緝私條例規定之處罰。故被告以本件實到 貨物第1 項至第12項部分，原告涉有虛報進口貨物名稱、偷 漏關稅、逃避管制之情形，依海關緝私條例第37條第3 項轉 據同條例第36條第1 項及第44條規定，處以原告貨價2 倍之 罰鍰，並追徵所漏稅款（包括進口稅、營業稅，貨物已放行 ），依諸首揭法條規定及說明，並無違誤，復查決定及訴願 決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無 理由，應予駁回。至原告系爭進口貨物第13項原經被告事後 審核結果認係INTAKE AIR FILTER ，應歸列稅則第 8421.31.10號，稅率12.5% ，因被告於95年7 月6 日言詞辯 論時就此部分認諾，自應就該部分為被告敗訴之判決。至兩 造其餘之主張及陳述暨聲請傳訊證人、調查證據等，因與本 件判決結果不生影響，爰不予一一指駁論述，附此述明。據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。中 華 民 國 95 年 7 月 13 日 第四庭審判長法 官 鄭忠仁
法 官 畢乃俊
法 官 林育如
上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。中 華 民 國 95 年 7 月 13 日 書記官 林惠堉
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