。前述傳真資料上沒有繳交回收物的社員姓名，伊確定沒 有看過回收站送交貨社員的資料等語（原處分卷3第473、 475、483頁）。綜上足認三資社各回收站站長並未將實際 交貨社員姓名、品名、單價、數量、日期及金額等資料交 給三資社，而僅係將資源回收站站別、品名、數量、單價 及日期等資料交給三資社開立統一發票而已。是以衡酌原 告為實際收到系爭銷售貨款之人，且三資社依第3站銷售 金額35,654,349元統一發票隨機拆解分配第3回收站高達 306位社員之「個人一時貿易資料申報表」，以及三資社 依其他回收站統一發票銷售金額隨機拆解分配給原告及駱 武雄等9人之「個人一時貿易資料申報表」均非真實。 5.原告雖主張銷售額已分配給實際運銷之駱武雄等8人，但 於本院審理時詢問其可否提出任何憑證可資證明，原告僅 泛以資源回收事業是靠大家的力量不是其一個人可以把錢 拿走一詞回應，並聲稱已將除駱武雄以外之個別交貨社員 資料彙報給三資社，駱武雄因交易量大而由其自行向三資 社申報，故其與駱武雄等9人之一時貿易所得表所列的金 額均為真實云云。惟依證人石嘉禎及許倍綺上開於刑事案 件所為證述內容可知，該2人於渠等任職三資社期間（該2 人任職期間均包含96年度）確實沒有看過各回收站站長回 報實際交貨社員姓名資料，足證原告主張其已將個別交貨 社員資料交給三資社人員，已難採信。至於三資社總經理 許昆煌雖於本院證稱社員個人一時貿易資料係依站長報給 伊的資料開立等語。然查，證人許昆煌前開所稱，核與三 資社職員石嘉禎、許倍綺前揭所述各情不符，且稽之許昆 煌因犯有行使業務登載不實罪，已經法院判處罪刑確定在 案，故其證詞，洵難採信。是以，原告為三資社社員兼第 3回收站站長，得透過三資社以合作社運銷制度辦理廢棄 物共同運銷，而免辦營業登記，並由三資社代表社員開立 銷貨憑證之統一發票。又原告於96年度業已如數收受三資 社取自再生廠商安麒公司等所支付之系爭銷售貨款，且三 資社開立之「個人一時貿易資料申報表」均非真實，而係 由三資社上開人員與原告共同行使業務登載不實之文書， 此外，原告雖主張第3回收站實際共同運銷社員尚有駱武 雄等8人，然迄未具體敘明資金流向並提出相關憑證以資 審認，原告主張之真實性顯有疑慮，而本件亦查無第3回 收站有實際共同運銷社員。是綜合上開調查事實及證據之 結果，足認系爭銷售額係屬原告個人從事買賣資源回收物 ，透過三資社共同運銷銷售予再生廠商安麒公司等之收入 ，自應依法繳納綜合所得稅。因之，被告以原告於96年度
大量收購資源回收物，且系爭銷售額之貨款皆已匯入原告 之上開銀行帳戶，乃歸屬原告個人從事買賣資源回收物之 收入，按三資社96年度開立予安麒公司等之統一發票銷售 額35,654,349元（未稅），認定屬原告96年度運銷資源回 收物之銷售收入，依一時貿易盈餘純益率6﹪，計算其96 年度一時貿易之營利所得2,139,260元（35,654,349元6 %），復查階段減除原告配偶已列報並經核定原告取自三 資社之營利所得208,034元，歸併核定原告配偶96年度綜 合所得總額2,521,754元，所得淨額2,138,458元，核定應 納稅額329,197元，再依財政部97年1月16日函釋：計算分 散所得人應補稅額時，應扣除以各受利用分散人名義溢繳 之稅額等意旨，將應補稅額扣除經彙整查得之96年度溢繳 稅額22,140元（詳見原處分卷1第563至571頁），重行核 定應補稅額為294,623元（329,197元-自繳稅額8,648元- 扣繳稅額及可扣抵稅額3,786元-受利用人溢繳稅款22,140 元＝本次應補稅額為294,623元，詳見原處分卷1第574頁 核定通知書），核被告已盡職權調查之能事。且被告並非 依據三資社任意攤提不實之「個人一時貿易資料申報表」 及「三資社第3回收站96年度利用他人分散所得明細表」 （該分散所得明細表之作用，僅係採為有利原告之扣除溢 繳稅款之計算依據）之分散所得資料重新歸課，而係基於 上述調查所得之三資社章程規定、三資社開立發票金額、 原告、三資社與再生廠商安麒公司等資金流向、原告與三 資社任意攤提不實之「個人一時貿易資料申報表」分散所 得及原告未能提出第3回收站共同運銷真實社員等資料綜 合判斷，而據以作成核課處分，自無不合。
6.被告已就原告銷售貨物之資金流向提出發票明細、資金流 向明細表及給付三資社營業稅及手續費資金流程明細表說 明其課稅之基礎，且原告所有之臺企銀行新屋簡易分行及 臺企銀行建國分行銀行帳戶確有收到如發票金額合計35,6 54,349元之貨款，足信全部貨款確有進帳由原告支配管領 。原告雖主張上開臺企銀行建國分行銀行帳戶名義上雖為 其所有，然實係由其與許昆煌及駱武雄3人共同使用，因 三資社有時會以匯錯為由提領金錢云云。然查，原告於上 述合計35,654,349元貨款匯入後，於營業稅報繳前數日即 以第3回收站名義為匯款人將前揭貨款應繳之營業稅及應 負擔之手續費共計1,923,165元匯款至三資社之三信商銀 營業部帳戶（見原處分卷1第629頁），足見系爭合計35, 654,349元貨款均屬第3回收站之銷售額而與他人無涉，否 則第3回收站當無負擔系爭銷售額之營業稅及手續費之理
。至原告主張三資社開立給其與駱武雄等9人之個人一時 貿易表屬渠等於第3回收站共同運銷為真實云云。惟經本 院傳訊原告所主張分擔第3回收站經銷額之系爭8名社員其 中4人為證，參諸證人駱武雄證稱：他們那些社員才有拿 這些錢。一時貿易所得每張金額不一定，大概是低於5萬 元以下（本院卷第116頁背面）；證人黃元得證稱：我不 知道原告是不是第3回收站站長。賣回收物總共多少錢忘 記了，因為要貼油錢好像多收到一點點（本院卷第118、 119頁）；證人李彥杉證述：一時貿易所得每筆金額應該 是都低於5萬元以下，只記得金額都不大（本院卷第121頁 ）等情，依上開3證人陳述交易情形之銷售金額，核與原 告主張其與駱武雄等9人分配有3百多萬、4百多萬、5百多 萬及7百多萬，兩者金額顯不相當，足見原告所主張因共 同運銷關係而有金錢交付之事實，並不存在。而另一證人 邱奕方證稱：不確定有無加入三資社，但有從事資源回收 買賣業務。不記得96年度賣回收物收到貨款共有多少錢（ 本院卷第121頁背面及122頁背面）等語，然原告主張其與 邱奕方共同運銷金額高達3百萬元以上，果若真實，則邱 奕方豈有對銷售金額全無印象之理，又加入社員係參與三 資社共同運銷業務所必須具備之條件，然邱奕方竟對於其 是否具有三資社社員身分竟無法肯定答覆，更遑論其交付 與原告資源回收物係屬與原告從事共同運銷關係，足證原 告前開主張，顯難採信。況縱上開證人確有回收物交付原 告，亦屬賣斷關係，而非共同運銷關係。是以，原告收取 三資社交付如發票總金額之銷售貨款後，既無轉交付由其 他社員取得，自應全部歸屬原告之營利所得，則原告利用 他人名義分散取自三資社之營利所得，應可認定。 7.綜上，足見本件三資社人員與原告即第3回收站站長所為 ，與財政部針對廢合社（本件三資社性質上即屬廢合社） 之法制設計（由拾荒之個人直接對再生工廠出售廢棄物之 二層級一階段買賣關係，銷貨發票由合作社開立），不盡 相符。甚且三資社人員與資源回收站站長所為係利用合作 社共同運銷機制，逃漏稅捐。按廢合社有其產生之規範背 景及其實然面之運作機制，但二者並不契合。因此回收站 站長雖然在法制之原始設計中，只是出面代廣大社員出售 廢棄物之人（各站長「應僅立於代收代付之地位），但實 然面的演變卻變成各回收站站長才是真正出售廢棄物予再 生工廠之人。因此在實務上三資社之各回收站站長，實質 上都是實際出售廢棄物之中間貿易者。在三資社中，渠等 名下之交易收入，實際上也由渠等取得，渠等名下之社員
實質上均為「人頭」（最高行政法院97年度裁字第4223號 裁定意旨參照）。稽之原告於上開刑事案件調查及偵查時 所述第3回收站業務之運作及維持方式略以：大部分的社 員交付資源回收物給第3回收站時，我都是在現場將貨款 代墊結清給社員，所以許昆煌給我的貨款，扣除我事先代 墊給社員的貨款外，其他就做為回收站的場租及水、電等 各項開銷支出，第3回收站所承租空地做為回收站之場租 費用是由許昆煌交給我的現金貨款中扣除所負擔等語（原 處分卷3第589至603頁）。由上述第3回收站營運開銷係由 原告所負擔之情，足徵原告就個人交付給第3回收站之資 源回收物所支付貨款以及其自許昆煌所取得貨款間係存有 價差利潤而屬營利行為，核與三資社（及依業務需要所組 織之各地回收站）就社員所交付之資源回收物應立於代收 代付地位之共同運銷關係實屬不同。又上開駱武雄、李彥 杉、黃元得、邱奕方等證人於本院審理均證稱，就其回收 物係於當場秤重後以現金計價交付，足見其交易流程已異 於社員共同運銷之模式，實質上係由站長向其等購得資源 回收物，再立於三資社社員地位轉售予再生廠商並收取貨 款之交易模式，應屬站長之一時貿易產生之收入。是故， 徵諸第3回收站96年度銷售貨款均已如數透過三資社轉付 原告，而為原告所取用支配，又原告雖提出其所稱參與共 同運銷共計8名社員姓名，然本院依調查事實及證據之結 果，亦無從採認系爭銷售額為共同運銷所產生之交易所得 ，則被告以系爭銷售額為基礎而核算原告之營利所得，難 謂有何違誤。從而，被告認定三資社代第3回收站開立統 一發票，並由原告依此取得再生廠商安麒公司等給付之銷 售金額35,654,349元，均屬原告個人之交易，並無不合， 又原告未提示帳證以供核實認定成本費用，為維護課稅公 平原則，得推計課稅。再按本件原告從事廢電池等買賣， 以其交易數額及指示三資社開立發票之頻繁程度，已類同 經常反覆之營利事業行為。查96年度資源回收或一般廢棄 物處理業者等之平均同業淨利率達15%至17%之間（見本院 卷第214頁），則被告本件以較低之純益率6%核定原告之 營利所得，與納稅者權利保護法第14條所定以適切方法推 計課稅之意旨，尚無不合。
8.原告又主張其96年度之營利所得，被告係依臺中高分院10 2年度上訴字1810號刑事判決為虛偽不實「個人一時貿易 資料所得」之錯誤資料計算所得云云。然查，被告係斟酌 三資社代表第3回收站開立給安麒公司等之統一發票金額 與原告確實收到該等公司所支付與發票同額之貨款，據以
綜合判斷原告乃系爭一時貿易所得之真實歸屬享有者，已 如上述。且因三資社人員利用社員名冊任意攤提一時貿易 所得，而致生各受利用分散人於不同回收站有同時列計溢 繳稅額之情形，被告乃依財政部97年1月16日函釋之意旨 ，依據上述刑事判決認定為偽造之個人一時貿易資料申報 表彙整為第3回收站分散所得資料（即原處分卷1第563至5 72頁之明細表），憑以做為計算原告取自三資社之營利所 得，核定補徵應納稅額時，扣除以各受利用分散人名義溢 繳（例如自繳或核定補繳）之稅額，而減除溢繳稅額22,1 40元，且係對於原告有利之認定。原告主張被告依錯誤資 料計算其營利所得云云，自無足採。
9.又另案刑事判決雖就原告被訴涉犯稅捐稽徵法第41條以不 正當方法逃漏稅捐罪部分，不另為無罪之諭知。惟依行政 訴訟法第176條規定，行政訴訟關於證據事項，係準用民 事訴訟法之相關規定，並無刑事訴訟法關於證據能力規定 之適用，且刑事責任之認定須受罪疑惟輕原則及嚴格證據 法則之限制，始得為犯罪事實成立與否之認定，非當然可 作為行政訴訟認定事實之依據。由於行政責任與刑事責任 之基礎互殊，且責任要件、事實認定及證據取捨之法則亦 未盡一致，故成立行政責任者並不當然構成刑事犯罪，自 不能以刑事責任不成立，反推其行政責任亦屬不成立。況 且，稅捐債務係於合致稅捐法之課稅要件事實時即已發生 ，而刑事判決所判斷之事實，行政機關從事行政調查或行 政法院審理行政爭訟事件，固可予以參酌，但不當然受其 拘束，仍得本於職權為相異之認定（最高行政法院44年判 字第48號、59年判字第410號判例參照）。是以細究另案 刑事判決係以「人頭社員雖遭冒用，惟亦有真實社員及個 人一時貿易所得存在，無法認同檢察官推論全部為不實， 並以本件檢察官所指之各站長逃漏稅金額，乃依扣案電腦 內之各回收站年度發票總金額乘以百分之6計算各站長逃 漏稅金額，並未查明人頭為何人及依法應扣除實際社員、 實際交易情形，其所憑即有所偏差，在稅捐機關無法判斷 有無逃漏稅捐，及檢察官未舉出上開情況是否致生逃漏稅 捐之結果，自無從遽以認定上開各站長逃漏稅捐金額。」 為由（見原處分卷1第638至639頁），而就原告被訴逃漏 稅捐罪部分作成不另為無罪之諭知。因此，另案刑事判決 就原告被訴逃漏稅捐罪部分，係因檢察官未盡舉證責任， 故不另為無罪之諭知，此與本件被告係基於職權調查所得 結果，認定原告有系爭一時貿易所得，乃據以核課稅捐， 顯有不同。是以，被告與職司刑事審判事務之法院基於法
定職權，各自本於調查事實及證據之結果，分別就課稅構 成要件事實、犯罪構成要件事實為認定，乃行政權與司法 權依法運作之結果，並無違法之處。
㈢罰鍰部分
1.應適用的法令︰
⑴行為時所得稅法第110條第1項：「納稅義務人已依本法 規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰 。」
⑵行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為 非出於故意或過失者，不予處罰。」又裁處時稅務違章 案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）所 得稅法（綜合所得稅）第110條第1項部分規定：「…… 。四、有下列情形之一者:……。（三）以他人名義分 散所得。處所漏稅額1倍之罰鍰。」上開裁罰倍數參考 表業就短漏報所得是否屬已填報扣免繳憑單及股利憑單 、是否虛報免稅額或扣除額、是否以他人名義分散所得 等不同之違章情節，訂定不同之裁罰倍數，已有考量違 章行為應受責難程度、所生影響等情狀，無違法律授權 裁量之目的，自得為所屬稅捐稽徵機關援引為裁罰之準 據；稽徵機關依據該標準所為之裁罰決定，應認屬於合 法之裁量決定。
⑶按「法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或 地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、 管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人 或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過 失。」為行政罰法第7條第2項所明定。又人民參與行政 程序，就行政法上義務之履行，類於私法上債務關係之 履行。人民由其使用人或委任代理人參與行政程序，擴 大其活動領域，享受使用使用人或代理人之利益，亦應 負擔使用人或代理人之參與行政程序行為所致之不利益 ，與行政罰法第7條第2項規定具有類似性。是人民以第 三人為使用人或委任其為代理人參與行政程序，應類推 適用行政罰法第7條第2項規定，即人民就該使用人或代 理人之故意、過失負推定故意、過失責任；此經最高行 政法院100年度8月份第2次庭長法官聯席會議作成決議 。循此，夫妻於日常家務，互為代理人，且就其婚後財 產互負報告義務（民法第1003條第1項、第1022條參照 ），是夫妻選定其中一人為形式納稅義務人，為家戶此 一「課稅單位」報繳全部之應納所得稅額，該課稅單位
之配偶彼此就所得稅之申報及繳納當互具有代理關係。 從而，夫妻其中1人就所得稅之短漏報有故意或過失， 配偶亦應負推定故意、過失責任，惟此責任尚非不得反 證以推翻之（最高行政法院105年度判字第67號判決意 旨參照）。
⑷再按行為時所得稅法第15條第1項前段規定：「納稅義 務人之配偶……有前條各類所得者，應由納稅義務人合 併報繳。」是納稅義務人之配偶，若有所得稅法第14條 所示各類所得者，應由納稅義務人合併報繳，此除為稅 捐稽徵程序之規範，並為稅捐實體法上關於稅基之規定 。亦即，經夫妻自行選定形式納稅義務人後，該形式納 稅義務人須將其與配偶各該「稅捐主體（實質納稅義務 人）」之全部應稅所得合併計算後，再由形式納稅義務 人以「課稅單位」之身分，報繳全部之應納所得稅額。 此種制度適用之際，必須注意，單一課稅單位（家戶） 中，其實包含數個獨立具有權利能力之稅捐主體，並不 因課稅單位此種稽徵程序上之技術性設計，而減損其在 稅捐法上享受權利，負擔義務之能力。因此，夫妻自行 選定家戶所得之形式納稅義務人後，未經選定者並不失 為稅捐主體地位，仍應盡其稅捐法上之義務，除就所得 稅捐應與配偶連帶負擔外，亦無可避免於稅捐法上協力 義務。
2.經查，原告與其配偶楊青沁（原名李楊梅枔）自行選定楊 青沁為家戶所得之形式納稅義務人，並辦理96年度綜合所 得稅結算申報，原告雖非被選定之人，但依前揭說明，仍 不失為稅捐主體地位，應善盡其稅捐法上之義務，除就所 得稅捐應與其配偶負連帶責任之外，亦應承擔稅捐法上之 協力義務。而原告於96年擔任三資社第3回收站站長兼三 資社理事期間，其配偶並為回收廠商安麒公司負責人，每 於收購資源回收物後，未提出實際資源回收物交易資料予 三資社，僅通知三資社已交易之銷售金額、種類，由三資 社開立統一發票後，並使不知情之會計人員將發票資料鍵 入三資社電腦會計系統內，嗣三資社總經理許昆煌再指示 其他從業人員將電腦會計系統內之發票明細金額，隨機拆 解成發票回收金額5萬元以下，調整並帶入未實際從事各 該資源回收行為之社員編號與人名，在個人一時貿易資料 申報表上虛偽記載資料，並持向稅捐稽徵機關申報，而就 其96年度運銷資源回收物之銷售收入35,654,349元，漏報 取自三資社之營利所得1,931,226元（35,654,349元6%= 2,139,260元減除經核定之原告配偶已申報取自三資社營
利所得208,034元），業如前述。本件原告為取得三資社 開立之統一發票，任由三資社以人頭社員方式申報個人一 時貿易所得，因而損害稅捐機關對個人綜合所得稅課徵管 理之正確性（刑案判決見原處分卷1第687頁），業經有罪 判決確定。又原告經營第3回收站對外收購廢棄物，再轉 手出售予再生廠商等買受人，因而獲有價差利潤及銷售貨 款等情，亦如前述。則原告於96年度居中買賣廢棄物獲有 收入且賺取利潤，卻以他人名義分散所得方式，故意漏報 個人貿易之所得，原告之配偶又為回收廠商安麒公司負責 人，自難諉為不知。
3.按綜合所得稅制係採自行申報制，納稅義務人須誠實報繳 ，有所得即應申報，乃所得稅制之基本原則，原告配偶未 於申報時揭露原告前開營利所得，未盡其協力義務，且原 告利用人頭社員分散所得方式，將自己本應誠實申報之所 得隱藏於他人所得內，係屬「隱瞞」或「掩飾」課稅所得 存在之積極違章行為，其營利所得，復經被告依法核定， 則本件原告配偶具有掩飾、隱瞞與正確核定稅捐相關法律 事實之意圖，對於此分散所得之行為造成自己短漏所得之 結果，具有故意。依106年12月28日施行之納稅者權利保 護法第14條第4項規定：「納稅者已依稅法規定履行協力 義務者，稅捐稽徵機關不得依推計結果處罰。」是依反面 解釋，在納稅者未申報且未揭露所得，違反協力義務之情 形，仍得處罰。本件被告對於原告配偶依所得稅法規定應 申報課稅之所得額有漏報並造成漏稅結果等違法情事之構 成要件該當、違法且有責，已確實證明，自得依所得稅法 第110條第1項規定對之處以罰鍰。從而，被告推定原告配 偶違反誠實申報納稅之義務，係故意且有責，有漏報系爭 所得之情形，並發生短漏稅額之結果，乃依前揭所得稅法 第110條第1項，並參裁罰倍數參考表關於「所得稅法（綜 合所得稅稅目）第110條第1項」部分之規定，審酌原告配 偶違章情節，按所漏稅額291,075元，裁處1倍之罰鍰291, 075元。衡諸原告持續利用他人名義，攤提其售予資源回 收廠商安麒公司等之一時貿易盈餘，且其故意違反上開規 定，違章情節自非輕微，不符裁罰倍數參考表使用須知第 4點規定在表定倍數以下酌減其罰之情形，並審酌原告配 偶違反本件行政法上義務行為應受責難程度、所生影響， 按其所漏稅額處1倍罰鍰，揆諸首揭規定並無違誤，亦無 裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，更與行政罰 法第18條第1項之規定相符，均屬合法，原告就此部分主 張本件不應裁罰等情，自無可採。
4.又原告利用非實際交易社員虛偽填載不實之「個人一時貿 易所得申報表」行為，經臺中高分院102年度上訴字第1810 號刑事判決認定其有觸犯刑法第215條業務登載不實文書罪 及第216條行使業務登載不實文書罪，上述犯行係指從事業 務之人，明知為不實之事項，而登載於業務上作成之文書 ，並據以行使，核與原告配偶未依規定申報原告營利所得 ，致違反所得稅法第110條漏報或短報所得規定之行為，係 屬二種不同之行為態樣，並非同一行為。且原告被訴涉犯 稅捐稽徵法第41條以不正當方法逃漏稅捐罪部分，業經另 案刑事判決不另為無罪之諭知，已告確定，業如前述，被 告就原告配偶所為予以裁處罰鍰，自無違行政罰法第26條 第1項之規定。
5.又行政罰法第26條採一事不二罰之理由，旨在避免重複處 罰，乃比照想像競合理論，擇一重論處，學者固有認為當 一行為同時受到行政罰與刑罰之處罰時，依行政罰法第26 條第1項規定，只能依刑事法律處罰之，此種情形應由司法 機關享有優先管轄，行政機關即應將有涉及刑事部分移送 到司法機關。而行政罰法第26條第2項並規定，經移送到司 法機關之行為，如經不起訴處分或為無罪等裁判確定者， 仍得依違反行政法上義務規定裁處之。故此時行政機關重 新獲得裁處之權限（洪家殷，行政罰法論，2006年11月二 版一刷，第305頁）。然行政機關究非司法機關，當行政機 關處理其事務管轄權限範圍內之行政秩序罰事件時，在司 法介入判斷前，實無法確定該事件是否同時涉及刑事責任 而有行政罰法第26條之適用，故學者亦認行政機關對某一 行為是否同時觸犯刑事法律尚有疑義時，宜先移請司法機 關依其法定程序處理（林錫堯，行政罰法，2005年10月初 版第3刷，第137頁）。蓋行政機關無法事先判斷該行為是 否會該當刑事處罰構成要件，僅能依其經驗判斷該行為可 能涉及刑事而先予移送司法機關而已，故倘行政機關依過 往經驗認定系爭違反行政秩序罰行為應不涉及刑事處罰， 即無移送之必要，此時行政機關逕予裁處行政罰，難謂有 違一事不二罰之規定。縱司法機關就同一事項於裁罰前， 或裁罰後開始偵查，只要未經有罪判決確定，應認原作成 處分時暫時喪失之裁處權限已獲補正，避免撤銷後仍須作 成相同罰鍰處分，徒增訟累。亦有學者認為行政罰法第32 條規定係行政機關的義務，一事不二罰原則並不排除行政 罰及刑事罰的同時併罰，此時行政機關有義務就該案件應 先予裁罰後，將刑事部分依職權移送檢察署。如果該行為 經判決有罪，並處以有期徒刑或罰金之刑，依行政罰法第
26條第1項之規定，原行政罰之罰鍰部分，應予廢止（李惠 宗，行政法要義，2008年9月四版第1刷，第504頁至第505 頁）。且行政罰法第26條刑事優先原則，其結果係採吸收 主義，亦即刑罰吸收罰鍰部分，但此之不另處以罰鍰之前 提，係「依刑事法律處罰確定」，亦即同一行為必須經過 司法判決「有罪」確定，始能吸收罰鍰。惟實際執行層面 ，由於刑事案件程序曠日廢時，而行政機關可以迅時赴事 ，立即作成相關處分，俟刑事有罪判決確定後，再行廢止 原罰鍰處分。但行政機關凜於「刑事優先原則」，畏乎事 後冗長廢止程序，故往往案件一經移送檢察官偵辦，即不 再另處以行政罰，殊屬前後倒置的作法。其結果是一旦移 送司法機關偵辦，事隔多年獲不起訴或無罪確定，當事人 多已脫產完畢，縱行政機關再裁處罰鍰，亦已無效果，應 非正確處理方式（李惠宗，行政法要義，2008年9月四版第 1刷，第499頁至第500頁）。是行政罰法第26條適用時，行 政機關並非不得先行裁罰，縱程序上有違反刑事優先原則 之虞，但只要原裁罰處分最終可獲得正當性，解釋上應維 持該處分之合法性。以稅捐案件而言，依稅捐稽徵法第35 條、第39條及第49條等規定，罰鍰可俟行政救濟程序終結 再行繳納，對當事人財產權尚無不利；又倘當事人先行繳 納罰鍰，於將來依法廢止時，可給予其利息補償，以填補 資金受限所損失之時間利益，非謂同一事件一經偵查，稅 捐機關即終局地無管轄權；至經司法機關偵查之事項若與 核課處分並非同一事件，就該非同一事件，更難謂稅捐機 關無管轄權。
6.本件被告於104年2月25日送達原告配偶系爭96年度罰鍰處 分時，雖刑事判決尚未確定，然於最高法院104年9月23日 以104年度台上字第2851號刑事判決駁回上訴，原告涉及稅 捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪部分「未經判刑(因與論罪科刑 犯行部分，有裁判上一罪之想像競合犯之關係，而不另為 無罪諭知)」已告確定，是本件原處罰鍰即屬合法有效，且 行政罰法第26條刑事優先原則，須同一行為經過司法判決 「有罪」確定，始能吸收罰鍰，則本件既確定為無罪判決 ，原處罰鍰亦無違反行政罰法第26條規定而無庸變更。本 件原告刑事逃漏稅捐罪部分，既經確定為無罪判決，鑑於 行政罰法第26條之核心價值在於一事不兩罰之實體法面向 要求，系爭罰鍰處分自無違反行政罰法第26條規定刑事處 罰優先之可言，應認原作成處分時之裁處權限已獲補正， 而無庸撤銷原處分後再作成相同罰鍰處分，以免徒增當事 人訟累。
7.另查，稅捐稽徵法第21條第1項第3款關於納稅義務人故意 違反協力義務，而延長核課期間為7年之規定，於家戶所得 稅申報制下，不僅及於形式納稅義務人，亦及於實質納稅 義務人。本件原告雖經家戶選定其配偶為96年度綜合所得 稅形式納稅義務人，原告仍不失實質納稅義務人身分。原 告利用分散所得方式，故意漏報個人一時貿易之所得，而 未透過其配偶為綜合所得稅之申報，揆諸前揭說明，自屬 實質納稅義務人故意未申報所得稅，同樣妨礙稽徵機關查 明稅捐構成要件內容，其核課期間乃為7年。本件96年綜合 所得稅之核課及裁罰處分於104年2月25日送達（見原處分 卷1第630至631頁），並未逾越核課期間。七、綜上所述，原告所訴各節，均非可採。原處分（即復查決定 ）關於補徵原告配偶96年度綜合所得稅額294,623元，及裁 處罰鍰291,075元，認事用法，並無違誤。訴願決定予以維 持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予 駁回。
八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料 經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要 ，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中 華 民 國 107 年 8 月 23 日 臺北高等行政法院第四庭 審判長法 官 李 玉 卿
法 官 高 愈 杰
法 官 王 俊 雄
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項）
┌─────────┬────────────────┐
│得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │
│代理人之情形 │ │
├─────────┼────────────────┤
│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│
│ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│
│ 為訴訟代理人 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │
│ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備會計師資格者。 │
│ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│
│ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│
│ │ 利代理人者。 │
├─────────┼────────────────┤
│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│
│ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│
│ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│
│ ，亦得為上訴審訴│ 。 │
│ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│
│ │ 依法得為專利代理人者。 │
│ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│
│ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│
│ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│
│ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │
├─────────┴────────────────┤
│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│
│人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│
│文書影本及委任書。 │
└──────────────────────────┘
中 華 民 國 107 年 8 月 23 日 書記官 鄭 聚 恩
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網