稅審三字第0970206101號函認定「主旨：貴處函詢永達保 險經紀人股份有限公司負責人吳文永有無違反稅捐稽徵法 或所得稅法等相關規定案，復如說明二、三，請查照。說 明三、惟本案依現有事證尚難認定吳文永有利用租賃車輛 逃漏個人綜合所得稅情事，故未將其臚列於元家雄等302 人名單中；……」。此外，一般商業情況，營利事業均有 租賃車輛供經常外出業務或同仁使用，亦有做為上下班之 交通工具，參諸財政部79年7 月4 日台財稅第790178955 號函釋：「至營業人租用汽車載運員工上下班，係屬購買 供本業或附屬業務使用之勞務，其有關之進項稅額，除依 上開規定不得扣抵外，應准予扣抵。」及財政部54台財稅 發第0190號函釋：「××公司因未備交通工具，經購買車 票交由通勤員工搭乘交通工具之用，此種情形係因執行工 作必須支付按實報銷之費用，免予合併薪資所得扣繳稅款 。」規定亦是證。另按執行業務所得查核辦法第15 條 第 2 項「執行業務者在其住所裝置之電話，或執行業務者之 汽車，如係執行業務與家庭合用者，其相關費用以二分之 一認列。」規定亦可資參採。
3、次查永達公司車輛使用辦法第1 條規定：「為協助同仁執 行業務，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公務用之 租賃車輛及公務用之私人車輛。」（請詳偵查卷證據目錄 二、永達公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流程」 ），依據永達公司車輛使用辦法第一條規定：「為協助同 仁執行業務，特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公務 用之租賃車輛及公務用之私人車輛。」（請詳偵查卷證據 目錄二、永達公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流 程」），系爭租賃公務車係再審原告配偶任職之永達公司 為協助再審原告配偶為公司業務招攬保險使用，除陸續招 攬新業務（彙整再審原告經手之要保書明細表供核，同原 證十二），亦需服務原有保戶，包括通知繳交及收取保費 、處理保戶理賠等問題，此等營業活動均有使用車輛或其 他交通工具之需，是依上開事實，再再證明系爭租賃車輛 確屬公務用途，且為永達公司經營本業之必要營業工具， 依司法院95年9 月18日院台廳行一字第0950020772號函釋 ，足為核認系爭車輛租金為永達公司經營本業有關費用之 參採。基於前揭實質課稅原則，永達公司負責人及業務同 仁租賃公司車輛之經濟用途相同，應課以相同租稅。稅捐 稽徵機關對相同經濟活動卻認定不同經濟利益，課處不同 租稅方式，顯違反該實質課稅原則及行政程序法之平等原 則。原確定簡易判決對永達公司負責人吳文永以永達公司
名義承租汽車之租金，未予視屬吳文永之薪資所得，卻認 系爭租金為再審原告配偶之薪資所得，顯違反行政程序法 第6 條規定之平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背 ，自屬違背法令，應予廢棄。
4、查系爭租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用，均認定 屬永達公司經營本業及附屬業務有關之費用者，惟卻就發 生該油科、修繕或保養費用相同之主體之系爭租賃車，否 認非屬永達公司經營本業或附屬業務使用，顯有分割取捨 之違背法令，並違反一般經驗法則，應予廢棄。（七）本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實證，前經稅捐稽 徵機關認屬為交通費，依財政部95年函釋規定，應由任職 公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔 ，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為 認定，與行政法院89年度判字第699 號判決要旨相互牴觸 ，亦屬違背法令。原確定簡易判決認屬再審原告配偶之薪 資所得，亦與財政部95年函釋規定及稅捐稽徵機關認定矛 盾，均屬違背法令之情，應予廢棄。
1、按「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅 捐稽徵機關調查核定之案件，如經法定期間而納稅義務人 未申請復查或行政爭訟，其查定處分即告確定。嗣稽徵機 關如發見原處分確有錯誤短徵情事，為維持課稅公平原則 ，並基於公益上之理由，雖非不可自行變更原確定之查定 處分，而補徵其應徵稅額，然此之所謂發見確有錯誤短徵 ，應係指原處分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證 明原處分確有錯誤短徵情形者而言。如其課稅事實資料未 變，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸 中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業 經查定確定之案件，憑藉新見解重為較原處分不利於當事 人之查定處分。」為行政法院89年判字第699 號裁判要旨 ，即其課稅事實資料未變，要難憑藉新見解重為處分。 2、如前所述，臺北地檢署就系爭公務車租金之租稅法律適用 及實務，業以96年3 月9 日北檢大歲96偵2347字第16209 號函詢財政部台北市國稅局意見，並經財政部台北市國稅 局研議後，以96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843 號函復：「三、前揭財政部95年函釋規定，保險公司之保 險業務員為所屬公司招攬保險業務而發生之必要費用，可 由保險公司依查核準則有關規定依其費用性質檢據核實列 報。…另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給付車 商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3 款第 2 目之5 規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定
，應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業 務員自行吸收或負擔。至員工如以員工自己名義租購車輛 ，則該扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助 費或給與，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併 同員工薪資所得依率扣繳稅款。」，足資說明稽徵機關實 證上係以公司名義租賃車輛，或係以員工自己名義租購車 輛為據，認定租賃車輛是否確實供公司業務使用。 3、本件既以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不 含保證金），得依查核準則第74條第3 款第2 目之5 規定 認屬為交通費，依前揭財政部95年函釋規定，應由保險經 紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收 或負擔，且臺北市國稅局係依臺北地檢署就系爭公務車租 金之租稅法律適用及實證回覆，應有拘束本件之效力。嗣 後課稅事實資料未變，再審被告憑藉新見解重為認定，與 前揭行政法院89年度判字第699 號判決要旨相互牴觸，即 其課稅事實資料未變，再審被告憑藉新見解重為認定。二、 核定罰鍰57,425元部分：
（一）依行政罰法第7 條規定，違反行政法上義務之行為，有出 於故意或過失者，始得處罰，且應由行政機關就行為人之 故意或過失負舉證責任，不採推定過失責任，原確定簡易 判決未釐清系爭租賃車輛之用途，即推定再審原告配偶有 應申報之所得而不為申報之過失責任，顯違背法令，應予 廢棄。
1、按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予 處罰。」及「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明 其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰 即不能認為合法。」分別為行政罰法第7 條明定及行政法 院39年度判字第2 號及32年度判字第16號分別著有判例， 揆其立意，係基於有責任始有處罰之原則，為提昇人權之 保障，國家欲處罰行為人者，應由行政機關就行為人之故 意或過失負舉證責任，不採推定過失責任。易言之，稅捐 稽徵機關對行為人課處罰鍰之處分時，須具體舉證其違章 之故意或過失，倘無法舉證，依法即不得對其課處罰鍰。 2、查本件有關再審被告核定再審原告配偶短報之薪資所得， 係永達公司為協助再審原告配偶等業務員利於執行業務推 展，提供再審原告配偶使用及保管公務租賃車輛，而支付 之租金費用，惟其應歸屬永達公司之營業費用，抑或再審 原告配偶之薪資所得，繫屬系爭租賃車輛之用途，原確定 簡易判決所稱「原告配偶為系爭車輛之實質承租人，全程 參與相關之契約訂定，並出具員工還款同意書同意租金自
其每月應領薪資中扣除，明瞭該租金原屬其薪資之一部， 而永達公司以扣除該部分之淨額列報原告配偶當年度薪資 所得係有短報，亦為原告配偶所明知，為盡誠實申報納稅 之義務，原告自應注意於申報前，向其配偶查詢並申報， 且無不能注意情事，竟短報其配偶此部分薪資所得，是原 告縱非故意，亦難辭其過失之責。」（原確定簡易判決第 26頁第13行以下），既認定系爭租賃車輛具支援勞務之服 務，除執行業務者於其查核辦法中規定推計申報方式外， 對於非執行業務者如何核實或推計申報，租稅法律均無規 定，卻推定再審原告配偶存在應注意並能注意而不注意之 過失責任，自屬違背法令，應予廢棄。
（二）再審被告以系爭短漏報所得屬已填報扣繳憑單，而按0.2 倍科處罰鍰，惟於計算漏稅額時，卻否准將該已依法繳納 之扣繳稅額減除，顯有矛盾之情。原確定簡易判決未予論 述，僅以所得稅報繳時點，永達公司並未扣繳，同意再審 被告未將系爭補扣繳稅款自漏稅額中減除，自屬違背法令 ，應予廢棄。
1、按「違章情形：短漏報所得屬已填報扣免繳憑單、股利憑 單及緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且無第三點情形 者。裁罰金額或倍數：處所漏稅額0.2 倍之罰鍰。」為稅 務違章案件裁罰金額或倍數參考表有關違反所得稅法第11 0 條第1 項之相關規定，茲此，本件違章經再審原告處所 漏稅額0.2 倍之罰鍰，足證再審被告核認系爭短報之薪資 所得屬已填報扣繳憑單，是按財政部73年09月03日台財稅 第59051 號函釋規定：「（一）已依法辦理結算申報者： （1）｛〔（申報所得額+ 核定應稅免罰所得額+ 短漏報所 得額） - （免稅額 + 扣除額）〕 × 稅率 - 累進差額｝ - 抵稅額 = 全部應納稅額
（2）｛〔（申報所得額+ 核定應稅免罰所得額）- （免稅 額 + 扣除額）〕 × 稅率 - 累進差額｝ - 抵稅額 = 申 報及核定應稅免罰部分應納稅額
（3）全部應納稅額- 申報及核定應稅免罰部分應納稅額- 短漏報所得額之扣繳稅額 - 申報部分經核定之退稅額（ 不分已否退還）= 漏稅額」其「漏稅額」之計算，應得減 除「短漏報所得額之扣繳稅額」。
2、另依「五、綜上，納稅義務人經發現短漏報屬應扣繳之課 稅所得並應依規定裁罰之案件，其漏稅額計算之基準，應 以財政部82年11月3 日台財稅第821501458 號函規定之調 查基準日短漏報之所得，及已繳納之稅款為計算漏稅額之 基準。如納稅義務人短漏報之所得於調查基準日前，業經
扣繳義務人辦理扣繳者，於計算漏稅額時，自得減除系爭 短漏報所得已繳納之扣繳稅款；否則即不得減除。」固為 財政部賦稅署96年12月18日台稅一發字第09604554530 號 函（下稱財政部96年函釋）規定，惟按「左列事項應以法 律定之：一、憲法或法律有明文規定，應以法律定之者。 二、關於人民之權利、義務者。三、關於國家各機關之組 織者。四、其他重要事項之應以法律定之者。」、「應以 法律規定之事項，不得以命令定之。」及「本法所稱行政 規則，係指上級機關對下級機關，或長官對屬官，依其權 限或職權為規範機關內部秩序及運作，所為非直接對外發 生法規範效力之一般、抽象之規定。（第1 項）行政規則 包括下列各款之規定：一、關於機關內部組織、事務之分 配、業務處理方式、人事管理等一般性規定。二、為協助 下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實、及行政裁量權 ，而訂頒之解釋性規定及裁量基準。（第2 項）」分別為 中央法規標準法第4 條、同法第5 條及行政程序法第159 條規定，是以行政規則不應就人民權利義務加以規定，否 則即有違法律保留原則。
3、再按「本法施行前，行政機關依中央法規標準法第7 條訂 定之命令，須以法律規定或以法律明列其授權依據者，應 於本法施行後2 年內，以法律規定或以法律明列其授權依 據後修正或訂定；逾期失效。」為行政程序法第174 條之 1 定有明文，凡規範內容涉及人民之權利義務者，不論係 職權命令或法規命令，均須依前揭行政程序法第174 條之 1 規定，於施行後2 年內改以法律規定，或於法律中增列 其授權依據後修正或重新訂定之，逾期即失其效力，以符 租稅法律主義，倘行政機關僅以行政命令添加法律所無之 限制，即違反租稅法律主義，此參諸關稅法於93年5 月5 日修正公布之增列第18條（原第14條）第4 項規定：「依 法得減免關稅之進口貨物，未依前項第1 款規定申請繳納 保證金而繳稅者，得於貨物進口放行前或放行後4 個月內 ，檢具減、免關稅證明文件申請補正及退還其應退之關稅 。」之立法理由所載：「第4 項新增。財政部86年4 月17 日台財關第862000293 號函之內容，涉及人民權利義務之 免稅規定，爰提升法律位階，於本法中訂定，以符租稅法 定主義。」即明。復揆諸本院94年度簡字第01023 號判決 ：「理由二（三）亦足證被告據以駁回原告申請所引之財 政部上開函令，已涉及人民權利義務，依行政程序法第17 4 條之1 規定，應以法律或法律明列授權而訂定命令而行 之，財政部於行政程序法90年1 月1 日施行後2 年內，未
改以法律規定，或於法律中增列其授權依據後修正或重新 訂定之，則自92年1 月1 日以後，該函令即已失其效力， 被告亦不得加以適用。」亦有相同見解。
4、況查所得稅法第110 條第1 項規定：「納稅義務人已依本 法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得 額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。 」之「漏稅額」計算，揆諸同法條第2 項規定：「納稅義 務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查 ，發現有依本法規定課稅之所得稅者，除依法核定補徵應 納稅額外，應照補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」已依所 得稅法第110 條第1 項規定辦理結算申報者，其「漏稅額 」應不高於該法條第2 項未依規定辦理結算申報所核定之 「補徵應納稅額」，始符憲法之比例原則。另查第2 項核 定之「補徵應納稅額」，係依所得稅法第71條第1 項前段 規定：「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止， 填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構 成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及 有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳 稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之 結算稅額，於申報前自行繳納。」計算，得減除尚未抵繳 之扣繳稅額，是依前揭論理原則，本件係已依法辦理結算 申報，其漏稅額應參照第2 項之計算，准予減除應扣繳稅 額。惟前揭財政部96年函釋規定將致已申報者計算之「漏 稅額」大於未申報者計算之「補徵應納稅額」，與憲法之 比例原則有悖，依憲法第172 條命令不能牴觸憲法或法律 原則之法令位階規定，應屬無效。
5、末按「行政行為，非有正當理由，不得為差別待遇。」乃 行政程序法第6 條所明定行政法之平等原則，此平等原則 係自憲法第7 條規定而來，即禁止差別待遇原則，換言之 ，行政權之行使，不論在實體上或程序上，相同事件應為 相同處理，非有合理之正當理由，不得為差別待遇；是對 於案情相同之案件，應為相同之行政處分，方符行政程序 法之要求，有最高行政法院93年判字第1611號判決：「事 物的本質相同者，應作相同的處理，但事物的本質不同時 ，則應作不同的處理，方符合平等原則」益證。經查與本 件相同案情，稽徵機關等再審被告於計算漏稅額之處理方 式不同，難謂無差別待遇。
6、惟原確定簡易判決未究及前揭財政部96年函釋程序之正當 性，卻僅以「復未逾越母法之限度，自得為辦理相關案件 者所援用」為由，核認再審被告辦理相關案件，得以援用
，卻否准再審原告平等處理，顯違反前揭法律保留原則及 平等原則，自屬違背法令，應予廢棄。
（三）末按行政罰法第24條規定「一行為不二罰」原則，有關系 爭車輛租金，扣繳義務人（永達公司之負責人）業經臺北 市國稅局依法科處罰鍰，自不應再對納稅義務人（再審原 告）予以處罰，且參諸稅捐稽徵法第44條但書規定，難謂 主體不同則無其適用，原確定簡易判決認定須為同一行為 主體始得適用，顯有適用法規不當，自顯屬違背法令，應 予廢棄。
1、按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依 法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各 該規定之罰鍰最低額。前項違反行法上義務行為，除應處 罰鍰外，另有沒入或其他種類行政罰之處罰者，得依該規 定併為裁處。但其處罰種類相同，如從一重處罰已足以達 成行政目的者，不得重複裁處。一行為違反社會秩序維護 法及其他行政法上義務規定而應受處罰，如已裁處拘留者 ，不再受罰鍰之處罰。」為行政罰法第24條所規定數行政 罰競合之一行為不二罰原則，且其應具憲法位階。（參諸 司法院釋字第604 號解釋協同意見書「『一行為不二罰原 則』又稱『禁止雙重處罰原則』，顧名思義，指就人民同 一違法行為，禁止國家為多次之處罰，其不僅禁止於一行 為已受到處罰後，對同一行為再行追訴、處罰，也禁止對 同一行為同時作多次的處罰。我國憲法固然沒有『一行為 不二罰原則』的明文，但是從法治國家所要求的法安定原 則、信賴保護原則以及比例原則均可以得出同一行為不能 重複處罰的要求。因而，『一行為不二罰原則』是一具有 憲法位階的原理原則。」）
2、另就系爭車輛租金，如應歸屬為薪資所得者，則按所得稅 法第114 條規定：「扣繳義務人有左列情事之一者，分別 依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣繳 稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣 繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下之罰鍰 ；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補 報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處3 倍以下之 罰鍰。二、扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第92條 規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報 或填發外，應按扣繳稅額處20% 之罰鍰。但最高不得超過 2 萬元，最低不得少於1,500 元；逾期自動申報或填發者 ，減半處罰。經稽徵機關限期責令補報或填發扣繳憑單， 扣繳義務人未依限按實補報或填發者，應按扣繳稅額處3
倍以下之罰鍰。但最高不得超過4 萬5 千元，最低不得少 於3 千元。三、扣繳義務人逾第92條規定期限繳納所扣稅 款者，每逾2 日加徵1%滯納金。」對扣繳義務人予以處罰 ，則納稅義務人已依扣繳憑單申報，自不宜再對納稅義務 人予以處罰，以符前揭一行為不二罰原則規定。 3、再參諸稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應給 與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應 保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或 未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。但營利事業 取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事 實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷 貨之營利事業已依法處罰者，免以處罰。」足證縱違章主 體不同，仍應有一行為不二罰之適用。
4、惟原確定簡易判決卻以「顯將永達公司扣繳義務人漏未扣 繳稅款之行為與原告短報系爭薪資所得之行為，混為一談 ，要無可取。」（請詳原審判決第31頁第11行以下），顯 屬適用法規不當，有違背法令之情，應予廢棄等情。並聲 明求為判決廢棄原確定簡易判決、撤銷訴願決定及原處分 （含復查決定）。
參、再審被告則以：
一、按「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提 供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作 上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金 、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。」 為行為時所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及第2 款前段 所明定。次按「行政罰與刑罰之構成要件雖有不同，而刑事 判決與行政處分，亦原可各自認定事實。」行政法院75年度 判字第309 號著有判例。
二、查永達公司明知再審原告配偶賴國興購買車輛係私人支出， 與公司業務無關，卻自94年起向格上公司租賃車輛，由格上 公司（出租人）、永達公司（承租人）及賴國興（保管人） 於94年4 月16日共同簽署「車輛租賃契約」，租賃期間自94 年4 月16日起至96年4 月15日止，俟賴國興與格上公司辦妥 簽約及對保等事宜後，格上公司即檢附相關文件向永達公司 財務部申請給付租賃車輛之保證金600,000 元及每月之租金 74,600元，名義上該車輛係永達公司承租，惟每月車輛租金 卻由公司自賴國興薪資中扣取給付。嗣租賃期滿時賴國興直 接取得承租車輛之所有權，故本件實際係賴國興租賃及購買 車輛，並非永達公司租賃車輛供賴國興使用。永達公司藉租 賃車輛之名義，將扣取薪資改以租金費用列報，以薪資淨額
列報員工所得，對公司整體費用並不影響，以扣取薪資之方 式幫助賴國興逃漏94年度綜合所得稅，經臺北市調查處及臺 北市國稅局查獲，並經臺北市國稅局以永達公司填製之員工 支付車輛租金薪資扣款彙整表核定再審原告短報配偶94年度 薪資所得1,790,400 元，有臺北市調查處96年1 月31日肆字 第09643004620 號函、公務車輛申請書、公務車輛租賃附屬 契約、員工還款同意書及員工支付車輛租金薪資扣款彙整表 影本等資料（詳如答辯卷第12頁至第17頁及第43頁至第49頁 ）可稽。
三、次查永達公司負責人吳文永，因違反稅捐稽徵法案件，被臺 北市調查處移送，經臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號 不起訴處分，該不起訴處分書認定永達公司92至95 年 期間 ，公司員工使用公務車輛僅有余葡月、李峰寶、陳玉英、陳 玉真及田敏薰等5 人於租期滿後買回車輛，比例極低。惟查 永達公司該年期間計有302 名員工依公務車輛使用辦法申請 汽車租賃368 輛中，扣除未到期車輛35輛後，計有270 輛係 由員工本人或關係人（配偶、父母、兄弟、姊妹等）買回， 其比例高達占已到期車輛的81.08%，本件再審原告配偶即屬 本人買回，有臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴 處分書及臺北市國稅局編製之永達公司92至95年間員工租車 到期移轉統計表可稽，則該不起訴處分書所認定之事實即屬 有誤。又系爭租賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車 價及分期付款期數後，將保證金款項（車價20% 或30 %等） ，匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申 請保證金及每月租金給付，有該公司公務車輛使用辦法、公 務車輛租賃作業流程及公務汽車申請暨使用切結書可稽，如 永達公司所言，公司先將業務拓展費併同薪資發放後，再於 支付營業費用時自業務拓展費中扣除，則扣除業務拓展費用 後之金額即為原應發放之薪資為真，則該公司即可直接就員 工薪資調整，何需要員工另書立還款同意書，況該公司業務 拓展費性質依該公司公務車輛使用辦法第7 條所載：「因使 用公務車輛所衍生之油料、修繕或保養等費用，得由使用人 檢具合於營業稅法之單據報支業務發展費用。」該公司負責 人吳文永證稱：「業務員以業務拓展費的名目報支交通費， 先前是用業務員加油的發票為依據報支。」及該公司財務部 經理李忠約證稱：「永達公司業務拓展費之發放，係依員工 業績計算……業務拓展費由員工檢具單據向公司申報後才發 放。」其該公司將公務車輛所衍生之油料、修繕或保養及交 通費依財政部95年函規定核屬為該公司因招攬保險業務而發 生之必要費用，公司可依規定檢據依費用性質核實列報，不
宜逕予計入保險業務員之薪資所得，概以薪資支出列報，惟 若依再審原告所稱，公司於系爭年度將業務拓展費併同薪資 發放，則本件自員工薪資項目扣除之車輛租金即為其所稱之 公司業務拓展費（公司可核實認列之營業費用），依一般經 驗法則，員工申請公務車輛，應會以最高等級之車輛承租， 況且該公司公務車輛使用辦法也並無限制其員工之資格應申 請何等級之車輛，惟查該公司92至95年期間，其員工依公務 車輛使用辦法申請汽車租賃之車輛等級均有所不同，顯與常 情不符，又查永達公司支付員工車輛費用，係列在「營業費 用- 租金支出」科目項下，既然每期租金支出金額係由員工 自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期數，在員工簽 立公務車輛租賃契約當下即確定，公司如認其車輛租金非員 工之薪資，則又何以將租賃期間每月之租金併同薪資發放， 再每月由員工薪資項目扣款，其主張顯有違常情。綜上，原 查查得系爭車輛雖係以永達公司名義承租，惟該車輛租金卻 由公司自再審原告配偶薪資中1 次全額扣取，由再審原告配 偶直接取得承租車輛之所有權，故本件實際係再審原告配偶 租賃及購買車輛供私人使用，自難認屬公司業務拓展費，以 永達公司填製之員工支付車輛租金薪資扣款彙整表，核定再 審原告短報配偶94年度薪資所得1,790,400 元並無不合。四、有關再審原告援引財政部95年函釋及臺北市國稅局96年6 月 5 日財北國稅審二字第0960201843號函主張本件可比照適用 乙節，查上開函釋及臺北市國稅局函意旨乃闡明：保險業務 員為公司招攬保險業務發生之營業費用文具用品、差旅費、 郵電費、印刷費及廣告費、交際費、訓練費、交通及油料費 等，依據現行所得稅法規定，其屬保險公司之營業費用者， 可由保險公司依查核準則有關規定檢據依費用性質核實列報 ，不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔。次查本件系爭租 金形式上雖由永達公司給付予出租人，名義上該車輛係永達 公司承租，惟每月車輛租金卻由公司自再審原告配偶應領薪 資中扣取給付，嗣租賃期滿再審原告配偶直接取得承租車輛 之所有權，系爭租賃車輛既係由再審原告配偶自行洽詢車商 於確認車種、車價及分期付款期數後，將保證金款項，匯入 公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申請保證 金及每月租金給付，故本件實際係再審原告配偶租賃及購買 車輛供再審原告配偶自行使用，並非永達公司租賃車輛供再 審原告配偶招攬業務使用，系爭租金自難認屬永達公司之營 業費用，再審原告主張適用上開函釋，實係對該函釋誤解。五、再按「執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減 除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費
，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上 雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之 餘額為所得額。」「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事 業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以 在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項 薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及 各種補助費。」為行為時所得稅法第14條第1 項第2 類前段 、第3 類第1 款及第2 款前段所明定。依上開規定，執行業 務者得減除必要費用，以其餘額為所得額，而薪資所得者則 無減除費用之規定，此乃二者之重大區別，再審原告主張依 公司內部薪酬制度，得將系爭公務車租金自薪資所得中扣除 ，以其淨額列報乙節，實係對現行執行業務所得及薪資所得 者課稅規定之混淆，核不足採。另永達公司租賃車輛供特定 員工使用所支出之租金支出，乃對該特定員工給予之交通津 貼或交通補助費，依上開規定，亦屬薪資所得，故縱其主張 為事實，原核定亦無不合。
六、有關再審原告主張本件相關事實業經臺北地檢署檢察官偵查 終結認定不處分，系爭費用自不應歸入再審原告配偶薪資所 得，及臺北地檢署檢察官對系爭事項之認定與臺北市調查處 不同，請依臺北地檢署檢察官不起訴處分書審理並撤銷原核 定乙節，查臺北市調查處以永達公司負責人吳文永違反稅捐 稽徵法及商業會計法相關規定，將其移送檢察署檢察官偵辦 ，雖經檢察署檢察官偵結以不起訴處分，惟系爭事項既經查 明已如前述，依首揭行政法院判例，行政處分本應依查得之 事實認定，不受刑事判決之拘束；況該檢察署檢察官不起訴 處分採據諸多疑義，該偵查結果非無新事實、新證據，亦非 無有重啟偵查之可能參本院98年度訴字第1731號判決事實及 理由，併予敘明。
七、再審原告之再審理由已於前起訴時主張其事由，依行政訴訟 法第273 條第1 項但書規定，自不得為再審理由，且再審理 由並無所涉及之法律見解具有原則性之情事，其再據為再審 事由，自非可採。另有關再審原告主張原確定簡易判決任意 調整舉證責任部分，查再審原告就其主張系爭車輛作為公務 用途，租金支出應認列營業費用部分，再審原告自應就其主 張負舉證責任，原確定簡易判決以再審原告未能舉證以實其 說，認其主張難以採信，原確定簡易判決自無任意調整舉證 責任情事。又再審原告主張原確定簡易判決未依職權審酌地 檢署檢察官偵查事證及其不起訴處分書之認定部分，查臺北 地檢署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書，與行政法 院32年判字第18號判例係指司法機關之確定判決有所不同，
且再審原告並非該不起訴處分書之被告，原確定簡易判決認 本案不受該不起訴處分書拘束，並無違誤。至主張原確定簡 易判決認屬再審原告配偶之薪資所得，與財政部95年函釋及 臺北市國稅局96年6 月5 日財北國稅審二字第0960201843號 函認定矛盾乙節，查財政部95年函釋僅係說明保險公司相關 費用應依查核準則相關規定列報，而臺北市國稅局上開函係 說明依營利事業所得稅查核準則相關規定，在不同情形下應 如何列報，並未認定系爭所得非薪資所得；臺北市國稅局96 年函係對於財政部95年函釋重為說明，並未改變財政部95年 函釋之見解。至再審原告主張系爭車輛之租金究屬永達公司 營業費用，抑或應歸屬再審原告配偶之薪資所得等語，對此 原確定簡易判決認系爭車輛租金支出非屬永達公司之營業費 用，而為再審原告配偶之薪資所得，其理由已於判決文中詳 予論明，原確定簡易判決認事用法並無違誤。綜上，再審原 告以原確定簡易判決有適用行政訴訟法第273 條第1 項第1 款顯有錯誤之情事，無非執其個人對法律之歧異見解而為指 摘，其對財政部95年函釋及臺北市國稅局96年函之不同認知 、有關舉證責任分配及行政法院32年判字第18號判例適用之 歧異見解、其與原確定簡易判決對系爭車輛租金支出究為公 司營業費用抑員工薪資所得之不同解析所為之各項指摘，自 非屬適用法規顯有錯誤之範疇，其再審主張難認有理，請予 駁回。
八、至本件罰鍰部分，按「納稅義務人應於每年5 月1 日起至5 月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一 年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免 、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及 可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。 」「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報， 而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者， 處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條 第1 項前段及98年5 月27日修正公布之同法第110 條第1 項 所明定。次按「五、納稅義務人經發現短漏報屬應扣繳之課 稅所得並應依規定裁罰之案件，其漏稅額計算之基準，應以 財政部82年11月3 日台財稅第821501458 號函規定之調查基 準日短漏報之所得，及已繳納之稅款為計算漏稅額之基準， 如納稅義務人短漏報之所得於調查基準日前，業經扣繳義務 人辦理扣繳者，自得減除系爭短漏報所得已繳納之扣繳稅款 ；否則即不得減除。」為財政部賦稅署96年12月18日台稅一 發字第09604554530 號函所明釋。再審原告94年度短漏報配 偶及扶養親屬營利、薪資、利息所得合計1,803,217 元，原
查按所漏稅額287,129 元處0.2 倍罰鍰57,425元。再審被告 復查決定略以，系爭薪資所得既經維持已如前述，原處罰鍰 並無違誤，應予維持。再審原告主張行政罰法第7 條規定， 違反行政法上義務之行為，有出於故意或過失者，始得處罰 ，且應由行政機關就行為人之故意或過失負舉證責任，不採 推定過失責任。另漏稅額之計算仍應依財政部73年9 月3 日 台財稅第59051 號函釋之規定計算，亦即系爭所得已依法繳 納之扣繳稅款179,040 元應予減除。又本件已處罰扣繳義務 人，基於一行為不二罰原則，不應再就扣繳稅額計算罰鍰云 云，查綜合所得稅之課徵採自行申報制，乃重在誠實報繳為 前提，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，是取有應 稅所得者即應誠實申報。本件查得永達公司短報員工薪資所 得已如前述，再審原告配偶既有是項所得，依前開說明即應 注意使之符合稅法之強行規定，再審原告應注意而不注意， 致短漏申報，縱非故意，亦有過失，其短漏報自應論罰。次 查本件原查於97年6 月13日以財北國稅中南綜所一字第0970 213435號函通知永達公司補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單 ，該公司雖已補繳稅款並補報扣繳憑單，惟永達公司補辦扣 繳稅款係於調查基準日（96年4 月10日財北國稅審三字第09 60217676號函請公司提示相關資料）之後，於計算漏稅額時
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