保險業務員自行吸收或負擔。本件系爭租金形式上雖由永達 公司給付予出租人，名義上該車輛係永達公司承租，惟每月 車輛租金卻由公司自再審原告應領薪資中扣取給付，嗣租賃 期滿再審原告直接取得承租車輛之所有權，系爭租賃車輛既 係由再審原告自行洽詢車商於確認車種、車價及分期付款期 數後，將保證金款項，匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關 文件，向永達公司申請保證金及每月租金給付，故本件實際 係再審原告租賃及購買車輛供再審原告自行使用，並非永達 公司租賃車輛供再審原告招攬業務使用，系爭租金自難認屬 永達公司之營業費用，再審原告主張適用上開函釋，實係對 該函釋誤解。
㈣、按行為時所得稅法第14條第1 項第2 類前段、第3 類第1 款 及第2 款前段之規定，執行業務者得減除必要費用，以其餘 額為所得額，而薪資所得者則無減除費用之規定，此乃二者 之重大區別，再審原告主張依公司內部薪酬制度，得將系爭 公務車租金自薪資所得中扣除，以其淨額列報乙節，實係對 現行執行業務所得及薪資所得者課稅規定之混淆，核不足採 。另永達公司租賃車輛供特定員工使用所支出之租金支出， 乃對該特定員工給予之交通津貼或交通補助費，依上開規定 ，亦屬薪資所得，故縱其主張為事實，原核定亦無不合。而 臺北市調處以永達公司負責人吳文永違反稅捐稽徵法及商業 會計法相關規定，將其移送北檢檢察官偵辦，雖經檢察官偵 結以不起訴處分，惟系爭事項既經查明已如前述，依改制前 行政法院75年判字第309 號判例，行政處分本應依查得之事 實認定，不受刑事判決之拘束；況該檢察署檢察官不起訴處 分採據諸多疑義，該偵查結果非無新事實、新證據，亦非無 有重啟偵查之可能（最高行政法院98年度訴字第1731號判決 參照），併予敘明。
㈤、再審原告之再審理由已於前起訴時主張其事由，依行政訴訟 法第273 條第1 項但書規定，自不得為再審理由，且再審理 由並無所涉及之法律見解具有原則性之情事，其再據為再審 事由，自非可採。而再審原告就其主張系爭車輛作為公務用 途，租金支出應認列營業費用部分，自應就其主張負舉證責 任，原判決以再審原告未能舉證以實其說，認其主張難以採 信，自無任意調整舉證責任情事。又北檢檢察官96年度偵字 第2347號不起訴處分書，與改制前行政法院32年判字第18號 判例係指司法機關之確定判決有所不同，且再審原告並非該 不起訴處分書之被告，原判決認本案不受該不起訴處分書拘 束，並無違誤。至財政部95年函釋僅係說明保險公司相關費 用應依查核準則相關規定列報，而北市國稅局96年6 月5 日
財北國稅審二字第0960201843號函係說明依查核準則相關規 定，在不同情形下應如何列報，並未認定系爭所得非薪資所 得；北市國稅局96年函係對於財政部95年函釋重為說明，並 未改變95年函釋之見解。至再審原告主張系爭車輛之租金究 屬永達公司營業費用，抑或應歸屬再審原告之薪資所得等語 ，對此原判決認系爭車輛租金支出非屬永達公司之營業費用 ，而為再審原告之薪資所得，其理由已於判決文中詳予論明 ，原判決認事用法並無違誤。綜上，再審原告以原判決有適 用行政訴訟法第273 條第1 項第1 款顯有錯誤之情事，無非 執其個人對法律之歧異見解而為指摘，其對財政部95年函釋 及北市國稅局96年函之不同認知、有關舉證責任分配及改制 前行政法院32年判字第18號判例適用之歧異見解、其與原判 決對系爭車輛租金支出究為公司營業費用抑員工薪資所得之 不同解析所為之各項指摘，自非屬適用法規顯有錯誤之範疇 ，其再審主張難認有理，應予駁回。
㈥、又綜合所得稅之課徵採自行申報制，乃重在誠實報繳為前提 ，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，是取有應稅所 得者即應誠實申報。本件查得永達公司短報員工薪資所得已 如前述，再審原告既有是項所得，依前開說明即應注意使之 符合稅法之強行規定，再審原告應注意而不注意，致短漏申 報，縱非故意，亦有過失，其短漏報自應論罰。再審被告於 97年6 月13日以財北國稅中南所綜一字第097213435 號函通 知永達公司補繳應扣未扣稅款並補報扣繳憑單，該公司雖已 補繳稅款並補報扣繳憑單，惟永達公司補辦扣繳稅款係於調 查基準日（96年4 月10日財北國稅審三字第0960217676號函 請公司提示相關資料）之後，於計算漏稅額時，依財政部賦 稅署96年12月18日台稅一發字第09604554530 號函釋意旨， 不得減除短報所得已繳納之扣繳稅款。至主張本件已處罰扣 繳義務人，基於一行為不二罰原則，不應再就扣繳稅額計算 罰鍰乙節，扣繳義務人未依規定扣繳稅款與所得人漏報所得 係屬二事，二者違章主體不同，另未依規定扣繳稅款係依所 得稅法第114 條規定處罰，而所得人漏報所得係依同法第11 0 條規定處罰，二者處罰之法律依據亦不同，本件核無違反 一行為不二罰原則情事等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁 回再審原告之訴。
五、按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判 決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不 為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤。…」、「再 審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」、「再審之訴顯無 再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」行政訴訟
法第273 條第1 項第1 款、第275 條第1 項、第278 條第2 項分別定有明文。核再審程序旨在補上訴制度之窮，而具有 補充性，如當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主 張者，依行政訴訟法第273 條第1 項但書規定，即不得提起 再審之訴；又該條第1 項第1 款所謂「適用法規顯有錯誤」 ，且係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違 背，或與解釋判例有所牴觸者而言，至於事實認定職權之正 當行使或法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂 為適用法規錯誤，而據為再審之理由，有改制前行政法院62 年判字第610 號判例意旨可資參照。
六、經查，原確定判決係以：「㈠取自永達公司薪資所得部分： …⒎次查，永達公司『公務車輛租賃作業流程』第1 條規定 ：『永達公司之MDRT資格者（公佈1 年內）或現任之處主管 ，均得申請公務車輛之租賃』第2 條規定：『符合第1 項資 格者，得向公司配合之租賃車商詢車、報價。』第3 條規定 ：『業務同仁與租賃車商確認價位無誤後，自行將保證金款 項，匯入公司指定帳戶，並填寫公司帳戶存款報告單。』第 4 條規定：『保證金匯入指定帳戶後，通知租賃車商進行簽 約（公務車輛申請暨扣薪同意書及公務車輛租賃附屬契約） 及對保等相關事宜。』第5 條規定：『租賃車商檢附公務車 輛申請暨扣薪同意書及第2 款之公司帳戶存款報告單，向總 公司財務部申請保證之支付』第6 條規定：『待租賃公司用 印、領牌完成後，遞送公務車輛租賃附屬契約，財務部將依 契約內容及租賃車商之租金發票予以撥補款項。』等項（見 本院卷第136 頁）。又永達公司（94）財會字第0005號公佈 之『公務車輛租賃作業流程』第2 條規定：『向租賃車商洽 詢車款之保證金及月租金。保證金：2 年租期－不得低於車 價之30% ，3 年租期－不得低於車價之20% ；月租金：副總 :$350,000 元/ 月，協理：$250,000元/ 月，處經理：$150 ,000元/ 月，3 倍（含）以上MDRT人員：$150,000元/ 月， 3 倍以下MDRT人員：$80,000 元/ 月』第3 條規定：『匯入 保證金並填寫公司帳戶存款報告單。銀行：彰化銀行總部分 行，帳號:00000000000000000。存入原因：*** 公務車保證 金』第4 條規定：『與租賃車商進行簽署申請書、同意書及 公務車輛租賃附屬契約等3 份文件。』第5 條規定：『將㈢ ㈣及保證票據等資料彙整後，送至財務部申請。』等事項（ 見本院卷第137 頁）可知，永達公司公務租賃車輛係由申請 人員工自行洽詢車商於確認車種、車價、保證金、月租金及 租期期數後，將保證金款項匯入公司指定帳戶，並完成公務 車輛申請暨扣薪同意書、公務車輛租賃附屬契約、保證票據
及對保等相關事宜後，車商再檢附相關文件，向永達公司申 請保證金及每月租金給付。⒏本件原告94年度任職於永達公 司，於93年6 月9 日，填具公務車輛申請暨扣薪同意書，以 符合處主管資格，向永達公司申請公務車乙台（見原處分卷 第95頁），同意採逐月扣薪方式，自6 月起逐月扣薪78,000 元，至95年5 月止，並簽發保證票2 張，金額各936,000 元 ，另將保證金金額600,000 元，於6 月9 日匯入永達公司指 定帳戶『彰銀總部分行：00000000000000000 』。永達公司 訓總部審核後填載：『查該員現任處經理』，財務部核實欄 填載：『一、保證金：600,000 元，93年6 月9 日匯款。二 、保證票：共貳張：93年6 月9 日/ 票號：CL0000000 ，金 額：936,000 ，94年6 月9 日/ 票號：CL0000000 ，金額： 936,000 ，三、月租金93年6 月11日－95年6 月10日）首次 扣款於7 月28日扣薪78,000』。永達公司及原告於同日與和 車公司簽訂『公務車輛租賃附屬契約』（見原處分卷第94頁 ），出租人為和車公司，承租人為永達公司，保管人為原告 ，租賃期間自93年6 月11日起至95年6 月11日止，約定由和 車公司出租汽車1 輛（廠牌型式：EXUS RX330、牌照號碼： EE-1207 、車身號碼：JTJHA31Z000000000 、排氣量3,300C .C. ），每月租金為78,000元，車輛保證金為600,000 元， 並由原告實際使用及保管系爭車輛。本件車輛保證金係原告 於申請時（即93年6 月9 日）匯款600,000 元至永達公司指 定之彰化銀行帳戶，再由永達公司將該保證金轉撥予和車公 司，永達公司僅於原告匯入保證金時帳列『存入保証金』， 於匯出保證金時帳列『存出保證金』，是系爭車輛保證金實 際上係由原告出資負擔，此為原告所不爭（見起訴狀第13頁 第1-3 行）。又原告於簽訂租約時，除同意每月租金自其薪 資中扣除外，另開立保證票據2 紙金額各936,000 元予永達 公司作為履約之保証（每月租金78,000元乘以租賃期數24期 共1,872,000 元）。是系爭租賃合約承租人之違約風險顯然 已完全由原告所負擔，永達公司雖形式上列名租賃契約之承 租人，惟並未承擔任何承租人違約風險。每月租金，則係由 永達公司先行墊付予車商，並以『營業費用－租金支出』科 目列帳後，再按月從原告薪資中扣取，並以應發放之薪資總 額扣除車輛租金後之淨額，列報原告之薪資費用。嗣原告於 95年2 月10日與和車公司訂定汽車買賣合約書，以880,963 元之價格買受系爭車輛，有汽車買賣合約書附卷可稽（見原 處分卷第93頁）。綜上各等情以觀，系爭車輛係由原告自行 與車商確認車種、車價及分期付款期數後，再由原告、永達 公司與和車公司共同簽訂租賃契約，車輛保證金係由原告支
付，原告在完成扣薪同意書後，永達公司按月從原告薪資中 扣取租金，並由原告實際使用及保管系爭車輛，嗣租賃期滿 時（本件於95年2 月10日提前終止租約），原告只需再給付 880,963 元，即由原告直接取得系爭車輛之所有權。則系爭 車輛實際係由原告支付租金及購買，由原告使用收益。揆諸 首揭關於租賃規定之說明，自租賃之效力觀察出租人及原告 之權利義務內容，和車公司負有租賃物交付用益義務及租金 支付請求權，原告負有租金支付義務、租賃物保管義務及租 賃債務擔保義務，原告雖於租賃契約列名保管人，實質上為 系爭車輛之承租人，並於租約期滿後，買受系爭車輛，永達 公司僅係租賃契約名義上之承租人，實際並未承租系爭車輛 ，堪以憑認。…從而，永達公司租賃系爭車輛實際上係原告 自行租賃供原告私人使用，並非供永達公司經營本業及附屬 業務所使用，揆諸首揭營業費用認列之相關規定及說明，系 爭車輛租金支出自不能認係永達公司之營業租金費用。…財 政部95年函釋係限於因招攬保險業務而發生的費用，如文具 用品費等等…本件系爭車輛租金支出不係永達公司之營業費 用，業經本院認定如前，自無財政部95年函釋之適用。是原 告主張依財政部95年函釋，系爭租金支出係屬任職公司非薪 資支出之營業費用，並非原告之薪資所得云云，亦無可採。 …原告另主張檢察官偵查後，認定永達公司負責人吳文永罪 嫌不足，作成不起訴處分，系爭公務車租金屬招攬保險業務 之必要費用，依財政部95年函釋規定，自不應歸入原告薪資 所得，原處分末依行政程序法第9 條對於當事人有利情形應 一律注意之規定，即有違誤云云。惟按『行政罰與刑罰之構 成要件雖有不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定 事實。』最高行政法院75年判字第309 號著有判例。查系爭 車輛租金支出不係永達公司之營業租金費用，已如前述，又 本件原告並非前開不起訴處分書之被告，北檢檢察官96年度 偵字第2347號不起訴處分書，自不能拘束本案。是原告此部 分之主張，並援用北檢檢察官不起訴處分書所載『永達公司 業務人員酬庸，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資所 得而非執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業務發展費 用理應列報公司營業費用，永達公司自業務人員薪資中調整 ，亦即車輛租金由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發 票向永達公司請款，由永達公司統一支付車輛租金。難認被 告有因此而使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜 合所得稅情事。…』云云，尚難據為有利於原告之認定。… ⒕從而本件原告94年度綜合所得稅結算申報，原列報取自永 達公司薪資所得330,212 元，經被告依據臺北市調處及北市
國稅局通報資料，查獲原告尚漏報取自該公司薪資所得936, 000 元，乃歸課核定原告94年度取自永達公司薪資所得為1, 266,212 元，揆諸首揭規定，尚無不合。㈡罰鍰部分：…綜 合所得稅係採自行申報制，有所得即應申報，人民有依法律 納稅之義務自應注意使之符合稅法之強行規定。本件原告94 年度既有領受系爭所得，即應依所得稅法第71條規定辦理申 報，茲原告未就實際所得申報，已構成客觀之違章事實，原 告列名系爭車輛租賃合約之保管人，並於合約上簽名用印， 系爭薪資所得金額936,000 元，數目頗鉅，原告不能諉為不 知，觀其執為漏報之理由，尚非不可避免，又原告上開所得 之申報，法律已明定其構成要件，原告於申報94年度綜合所 得稅時，對應如何申報，理應參照該法律規定辦理；若對法 律之適用及解釋產生疑義時，原告亦非不可向相關專業機構 及人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報；且原告因適 用法令錯誤或計算錯誤而有溢繳稅款之情形，亦可依稅捐稽 徵法第28條規定，自繳納之日起5 年內提出具體證明，申請 退還，然原告捨此不為，猶有前揭漏報所得額之情形，從納 稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，難謂其主觀上 無違反上開所得稅法第110 條第1 項規定之過失責任，是縱 原告主張其並無漏稅之故意，亦難卸免其未善盡申報應注意 義務之違失。⒋原告另主張縱如被告核定有短報薪資所得之 情，須依所得稅法第110 條第1 項規定處罰，亦應按財政部 73年9 月3 日台財稅字第59051 號函釋意旨，計算漏稅額， 亦即系爭所得已依法繳納之扣繳稅款元，應予減除云云。惟 按納稅義務人經檢舉或有權處理機關進行調查發現短漏報所 得者，其違章是事實即已存在，故不論納稅義務人於調查基 準日後係以扣繳或自繳方式補報並補繳所漏稅款，均無免罰 規定之適用，否則現行所得稅法第110 條及稅捐稽徵法第48 條之1 規定，將形同虛文。查北市國稅局於97年6 月13日以 財北國稅中南綜所一字第0970213435號函通知永達公司補繳 應扣未扣稅款並補報扣繳憑單（見本院卷第120 頁），該公 司雖已補繳稅款並補報扣繳憑單，惟係於調查基準日（北市 國稅局96年4 月10日財北國稅審三字第0960217676號函請公 司提示相關資料，見本院卷第117 頁）之後，依財政部賦稅 署96年12月18日台稅一發字第09604554530 號函…意旨…本 件計算漏稅額時，自不得減除短報所得已繳納之扣繳稅款。 原告此部分之主張，尚非可採。⒌原告另主張本件扣繳義務 人永達公司業依北市國稅局97年6 月13日財北國稅中南綜所 一字第0970213435號函規定（見本院卷第120 頁），補繳稅 款並補報扣繳憑單，且經北市國稅局依法就應補繳稅款處1
倍罰鍰在案，是依一行為不二罰原則，本件自不應再就扣繳 稅額計算罰鍰云云。惟按行政罰法針對『行政罰與行政罰』 間，以及『行政罰與刑罰間』，如何適用一行為不二罰原則 ，予以法律明文規定（行政罰法第24條及第26條）。原告起 訴狀所引行政罰法第24條，係有關同一行為違反數法律所規 定之數個行政法義務，發生行政罰與行政罰間之競合，究竟 如何適用之規定，而北市國稅局係依所得稅法第114 條第1 項第1 款規定，對永達公司按應補繳稅款處1 倍罰鍰，受處 罰者係永達公司，故本件原告並無同一行為違反數法律所規 定之數個行政法義務，發生行政罰與行政罰間之競合之問題 ，原處分自無違反行政罰法第24條規定可言……一行為不二 罰係針對同一行為主體而言，如係不同主體則無其適用。查 永達公司負責人吳文永經北市國稅局依所得稅法第114 條第 1 項第1 款規定，就應補繳稅款處1 倍罰鍰，與被告依所得 稅法第11 0條第1 項規定處原告罰鍰，受處罰之主體一為『 永達公司負責人吳文永』、一為『原告』，二者處罰主體並 不相同，違章之行為及處罰之法律依據亦不相同，自無違反 行政罰法第26條所揭同一人不能以同一行為而受二次以上處 罰之『一行為不二罰』原則之適用…」等所查得之客觀事證 ，衡酌永達公司系爭租金名目之給付，經濟實質上係屬應列 入行為時所得稅法第14條第1 項第3 類之再審原告薪資所得 ，因未據再審原告據實申報，已具責任條件，認再審被告除 予補徵系爭稅額外，並裁處系爭罰鍰，均屬適法，遂駁回再 審原告之訴，有本院98年度簡字第488 號判決在卷可考（見 本院卷第12-23 頁）。
七、再審原告指摘原確定判決有行政訴訟法第273 條第1 項第1 款「適用法規顯有錯誤」之再審事由，無非係以㈠、原確定 判決憑上述證據認定其實質上為系爭車輛承租人，有違改制 前行政法院61年判字第70號判例：「認定事實，須憑證據， 不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」又 認應由再審原告舉證系爭車輛用途，有違稅捐請求發生事實 係由稽徵機關舉證之舉證責任分配理論。㈡、原確定判決僅 以前揭不起訴處分書被告非再審原告為由，認不能拘束本案 ，即逕予判決駁回，有違改制前行政法院32年判字第18號判 例及司法院釋字第392 號解釋。㈢、系爭租金支出係自組織 報酬下扣除，認定非屬永達公司營業費用，影響該公司制訂 之獎金制度，原判決違反租稅法律主義之精神，並與租稅中 立原則相悖。㈣、再審原告並未實際取得系爭租金，依綜合 所得稅之收付實現原則，不應歸屬為其薪資所得，原確定判 決未依該原則審理，乃違背法令。㈤、再審原告申請使用及
保管系爭公務車輛，係為推展公司業務，依實質課稅原則及 平等原則，不應歸屬再審原告薪資所得，原確定判決未依上 述原則審理，違反平等原則，及經驗、論理法則，而違背法 令。㈥、原確定判決認系爭公務車租金非交通費，而為再審 原告之薪資所得，有悖財政部95年6 月28日台財稅字第0950 4063430 號函釋及最高行政法院89年判字第699 號裁判要旨 ，且與稅捐稽徵機關認定矛盾。㈦、原確定判決未釐清系爭 租賃車輛用途，即推定再審原告有過失責任，顯違背法令。 ㈧、原確定判決逕適用財政部96年12月18日台稅一發字第09 604554530 號函釋，而未依同部73年9 月3 日台財稅第5905 1 號函釋規定，將系爭補扣繳稅額自漏稅額中減除，有違法 律保留及平等原則。㈨、系爭車輛租金，扣繳義務人（即永 達公司之負責人）業經北市國稅局裁處罰鍰，再審被告再對 再審原告裁罰，有違行政罰法第24條規定之「一行為不二罰 」原則等為據。然此等再審理由業經再審原告依上訴而為主 張，並經最高行政法院詳予指明彼所指摘者，或屬事實認定 事項，或係誤解原確定判決之法律判斷，均無涉法律見解之 原則性，而予駁回，有再審原告行政訴訟上訴狀及最高行政 法院99年度裁字第965 號裁定可參（見該卷第28-63 、105- 113 、119-121 頁），是再審原告自不得執此再提起本件再 審之訴。
八、且查：
㈠、原確定判決認定「再審原告為上開車輛實際承租人」，故永 達公司支付之車租，其經濟實質乃係給付再審原告薪資之心 證，係憑上述永達公司之公務車輛租賃作業流程、公務車輛 申請暨扣薪同意書、公務車輛租賃附屬契約、汽車買賣合約 書等書證，綜合判斷；並非徒憑臆測或僅因不採再審原告所 提出之不起訴處分書內容所形成。且刑事案件與行政案件之 事實認定本可各自獨立，縱令二者有出入，也不能任意指摘 2 個案件之事實認定，其中必有一為「適用法規顯有錯誤」 ；況再審原告所舉北檢檢察官96年度偵字第2347號不起訴處 分審查之事實範圍，與本案不盡一致（一為永達公司負責人 吳文永涉及之幫助逃漏稅捐犯罪事實，一為再審原告是否短 報薪資所得），檢察官不起訴處分書亦非改制前行政法院32 年判字第18號判例意旨所稱之司法機關所為之「確定判決」 。而原確定判決於上述證據業足以憑認系爭車輛乃再審原告 實際承租之情形下，認再審原告未能就該車係全用於招攬保 險業務之有利於己事實舉證以實其說，亦符舉證責任法則。 就此等證據資料取捨範疇事項，要無「適用法規顯有錯誤」 情事可言。再審原告僅因原確定判決就證據之取捨，與其所
希冀者不同，致為異其主張之事實認定，即指摘原確定判決 有關其有系爭薪資所得之認定（即不認屬永達公司薪資以外 之營業費用）違反改制前行政法院61年判字第70號判例、32 年判字第18號判例、司法院釋字第392 號解釋，及平等、經 驗、論理、舉證責任分配法則云云，洵屬無據，要無可採。㈡、又原確定判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，依論理及 經驗法則認定系爭車輛之租金實質上為再審原告取自永達公 司之薪資所得，則永達公司之計薪方式如何，核與此認定不 生影響；且就永達公司而言，亦僅是營業費用科目之變更， 並不影響其所列報營業費用之總額，故再審原告以系爭車輛 之租金應歸屬永達公司利潤中心之各項必要營業費用為前提 ，主張再審原告薪資所得為個人薪酬及組織報酬減除支應歸 屬利潤中心之各項必要費用後餘額之合計數，進而指摘原判 決將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業務費用， 認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司制訂之獎金制度 ，違反租稅法律主張及租稅中立原則云云，自無可採；而原 確定判決因認再審原告為系爭車輛之實質承租人，使用收益 系爭車輛，是永達公司給付系爭車輛之租金即為再審原告取 自永達公司之薪資所得，乃核定再審原告有系爭薪資所得， 亦無違反收付實現原則，是均不生「適用法規顯有錯誤」情 事。
㈢、復按「保險業務員因為所屬公司招攬保險業務而發生之文具 用品費、差旅費、郵電費、印刷費及廣告費、交際費、訓練 費、交通及油料費等，依據現行所得稅法規定，其屬保險公 司之營業費用者，可由保險公司依營利事業所得稅查核準則 有關規定檢據依費用性質核實列報，不宜約定由保險業務員 自行吸收或負擔，並併同薪資給付，成為業務員薪資之一部 分，而由保險公司逕以『薪資支出』科目列支。」固經上揭 財政部95年函釋在案。惟該函釋係以該等支出確屬保險業務 員因為所屬公司招攬保險業務而發生之營業費用為前提，乃 釋示「不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔，並併同薪資 給付」；然原確定判決既認定系爭車輛之租金實質上為再審 原告之薪資所得，並非保險業務員因為所屬公司招攬保險業 務而發生之營業費用，是原確定判決認定本件無該函釋之適 用，自無不合。核無再審原告主張之嗣後課稅事實資料未變 ，再審被告憑藉新見解重為認定，而與改制前行政法院89年 度判字第699 號個案判決所揭示，不得就業經查定確定之案 件，憑藉新見解重為較不利於當事人之查定處分，或違反上 述函釋情事。況在自動報繳稅制下，再審被告本可依再審原 告之申報先為形式外觀之審查，以節約稽徵成本，但一旦發
現再審原告有漏報事實後，再啟動實質調查程序，重為事實 認定；北市國稅局96年6 月5 日財北國稅審二字第09602018 43號函，旨在說明保險公司相關費用應依查核準則相關規定 列報，並就不同情形說明所應適用之相關法令，尚非就業經 實質認定後之個案而為判斷，與原確定判決之認定要無何矛 盾情事，均不生適用法規有無錯誤之問題。
㈣、再按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予 處罰。」為行政罰法第7 條所規定，此係行政罰之主觀責任 條件，固不採推定過失。而原確定判決係在確認系爭車輛為 再審原告自用之基礎下，認定再審原告就系爭年度綜合所得 稅結算申報，有漏報系爭薪資所得及其漏報有應注意、能注 意而疏未注意之過失責任等情，已如前述，並非以推定過失 責任方式認定再審原告有違反所得稅法第110 條第1 項規定 之過失責任，是再審原告主張原確定判決有未釐清系爭車輛 之用途，即推定再審原告有應申報之所得而不為申報之過失 責任之違法云云，即無可採，而無「適用法規顯有錯誤」可 言。
㈤、另依稅捐稽徵法第48條之1 規定：「納稅義務人自動向稅捐 稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵 機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰 一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第 41條至第45條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。 」核納稅義務人因短、漏報課稅之所得額，而構成所得稅法 第110 條第1 項規定之違章者，雖因扣繳義務人嗣後之補報 扣繳憑單及補繳扣繳稅款，於計算應補徵之所得稅額時，應 減除該補扣繳之稅款。惟作為所得稅法第110 條第1 項罰鍰 處分基礎之漏稅額應否減除扣繳義務人嗣後補扣繳之稅款， 因該「減除」實質上係該減除金額之「免罰」，故依稅捐稽 徵法第48條之1 規定，自應以該補報扣繳憑單及補繳扣繳稅 款究係在稅捐稽徵法第48條之1 規定之調查基準日前後判斷 之。是原確定判決計算作為所得稅法第110 條第1 項罰鍰處 分基礎之漏稅額時，因補繳扣繳稅款係在本件之調查基準日 後始補扣繳，無從改變再審原告已漏稅額之客觀事實，乃援 引財政部賦稅署96年函釋意旨，認定不應減除，即無不合； 要無再審原告指摘之違反法律保留及平等原則，仍不生「適 用法規顯有錯誤」情事。
㈥、末按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依 法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該 規定之罰鍰最低額。」及「數行為違反同一或不同行政法上 義務之規定者，分別處罰之。」分別為行政罰法第24條第1
項及第25條所規定。準此，若係數個違反行政法上義務之行 為，自應分別處罰，不生是否一行為不二罰之問題；而稅捐 規範下之不同客體，本於各該客體之行政法上義務，應分別 就其違反行政法上之作為或不作為義務負其行為責任，是以 就各稅捐主體之處罰，亦無一事不二罰原則適用餘地。核再 審原告與永達公司乃規範下之不同客體，而永達公司負責人 係因違反扣繳義務遭依所得稅法第114 條規定處罰；再審原 告則係因漏報課稅之所得額遭依所得稅法第110 條第1 項規 定處罰乙節，業經原確定判決認定甚明，是二者為各別客體 不同之違章行為，揆諸上開說明，自不生一行為二罰情事， 故原確定判決認本件無違一行為不二罰原則，自無不合。至 於稅捐稽徵法第44條第1 項但書規定則是立法者針對特定之 行為事實所為之免罰規定，核與一行為不二罰之原則有別， 且本件之行為事實核非稅捐稽徵法第44條第1 項但書所規範 之事項，尚難執該規定遽謂原確定判決有適用法規錯誤不當 情事。
九、綜上所述，本件本院98年度簡字第488 號確定判決並無再審 原告所指摘之行政訴訟法第273 條第1 項第1 款再審事由， 是其提起本件再審之訴，顯無理由，爰不經言詞辯論，逕以 判決駁回之。
十、據上論結，本件再審原告之訴顯無再審理由，爰依行政訴訟 法第278 條第2 項、第98條第1 項前段，判決如主文。中 華 民 國 100 年 7 月 20 日 臺北高等行政法院第三庭
法 官 林玫君
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 100 年 7 月 27 日 書記官 黃玉鈴
, 台灣公司情報網
, 台灣公司情報網