再審原告任職之永達公司為協助再審原告為公司業務招攬保 險使用，除陸續招攬新業務，此有再審原告彙整再審原告經 手之要保書明細表供核，亦需服務原有保戶，包括通知繳交 及收取保費、處理保戶理賠等問題，此等營業活動均有使用 車輛或其他交通工具之需，是依上開事實，再再證明系爭租 賃車輛確屬公務用途，且為永達公司經營本業之必要營業工 具，依司法院95年9月18日院台廳行一字第0950020772號函 釋（以下簡稱司法院95年9月18日函），足為核認系爭車輛 租金為永達公司經營本業有關費用之參採。基於實質課稅原 則，永達公司負責人及業務同仁租賃公司車輛之經濟用途相 同，應課以相同租稅。稅捐稽徵機關對相同經濟活動卻認定 不同經濟利益，課處不同租稅方式，顯違反實質課稅原則及 平等原則。原判決對永達公司負責人吳文永以永達公司名義 承租汽車之租金，未予視屬吳文永之薪資所得，卻僅稱：「 車輛租金，係由永達公司先行墊付予普羅公司，並以『營業 費用－租金支出』科目列帳後，再按月從原告薪資中扣取， 並以應發放之薪資總額扣除車輛租金後之淨額，列報原告之 薪資費用。」等支付形式，臆測係私人支出，而推論與業務 無關，且對相同經濟活動卻認定不同經濟利益，課處不同租 稅方式，亦未說明理由，顯違反行政程序法第6條規定之平 等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背，自屬違背法令， 應予廢棄。
⒋查系爭租賃車所發生之油料、修繕及保養等費用，均認定屬 永達公司經營本業及附屬業務有關之費用者，惟卻就發生該 油科、修繕或保養費用相同之主體之系爭租賃車，否認非屬 永達公司經營本業或附屬業務使用，顯有分割取捨之違背法 令，並違反一般經驗法則，應予廢棄。
㈧本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實證，前經稅捐稽徵 機關核認屬交通費，依財政部95年6月28日函釋，應由任職 公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔， 嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為認定 ，與行政法院89年度判字第699號判決要旨相互牴觸，亦屬 違背法令。原判決認屬再審原告之薪資所得，亦與財政部95 年6月28日函釋規定及稅捐稽徵機關認定矛盾，均屬違背法 令，應予廢棄：
⒈按「納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該管稅捐 稽徵機關調查核定之案件，如經法定期間而納稅義務人未申 請復查或行政爭訟，其查定處分即告確定。嗣稽徵機關如發 見原處分確有錯誤短徵情事，為維持課稅公平原則，並基於 公益上之理由，雖非不可自行變更原確定之查定處分，而補
徵其應徵稅額，然此之所謂發見確有錯誤短徵，應係指原處 分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證明原處分確有錯 誤短徵情形者而言。如其課稅事實資料未變，僅因嗣後法律 見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18 條從新從優原則之法理，即不得就業經查定確定之案件，憑 藉新見解重為較原處分不利於當事人之查定處分。」，為行 政法院89年度判字第699號裁判要旨，即其課稅事實資料未 變，要難憑藉新見解重為處分。
2.臺北地檢署就系爭公務車租金之租稅法律適用及實務，業於 96年3月9日以北檢大歲96偵2347字第16209號函（以下簡稱 臺北地檢署96年3月9日函）詢再審被告意見，並經再審被告 研議後，於96年6月5日以財北國稅審二字第09602018 43號 函（以下簡稱再審被告96年6月5日函）復：「前揭財政部 95年函釋規定，保險公司之保險業務員為所屬公司招攬保險 業務而發生之必要費用，可由保險公司依營利事業所得稅查 核準則（以下簡稱查核準則）有關規定依其費用性質檢據核 實列報。……另該員工如係以公司名義租賃車輛，其分期給 付車商之租金（不含保證金），得依查核準則第74條第3款 第2目之5規定認屬為交通費，依首揭財政部95年函釋規定， 應由保險經紀公司檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員 自行吸收或負擔。至員工如以員工自己名義租購車輛，則該 扣付款應視為員工基於僱傭關係而取得之各種補助費或給與 ，故保險經紀公司應以薪資支出列支，並依法併同員工薪資 所得依率扣繳稅款。」，足資說明稽徵機關實證上係以公司 名義租賃車輛，或係以員工自己名義租購車輛為據，認定租 賃車輛是否確實供公司業務使用。
3.本件既以公司名義租賃車輛，其分期給付車商之租金（不含 保證金），得依查核準則第74條第3款第2目之5規定認屬交 通費，依財政部95年6月28日函釋規定，應由保險經紀公司 檢據核實列報，尚不宜約定由保險業務員自行吸收或負擔， 且再審被告係依臺北地檢署就系爭公務車租金之租稅法律適 用及實證回覆，應有拘束本件之效力。嗣後課稅事實資料未 變，再審被告憑藉新見解重為認定，與行政法院89年度判字 第699號判決要旨相互牴觸。原判決所稱「永達公司員工自 始自行出資租車，屆期或未屆期而提前買回車輛，乃立於權 利義務之當事人所為之經濟安排，永達公司僅出面充任為承 租人並辦理名義上應經手之事務，且參與之員工多達302人 ，顯係一計畫性事務。本件原告亦為永達公司之一員，其於 本件車輛之租賃關係中，實際承擔承租人之權利義務，卻由 不使用車輛、不支付租金、保證金之永達公司為承租人，自
屬不合常規之經濟安排，其中因永達公司藉租賃車輛之名義 ，將扣取薪資改以租金費用列報，以薪資淨額列報員工所得 ，對公司整體費用並不影響，惟其列報薪資之結果使原告逃 漏相當於租金金額之薪資所得，自屬租稅規避，被告依實質 課稅原則，以本件實質之經濟關係，核定原告短報94年度薪 資所得696,000元，並無違誤」云云，與財政部95年6月28日 函釋意旨相悖，又與前揭稅捐稽徵機關認定矛盾，均屬違背 法令；並聲明求為判決鈞院98年度簡字第683號判決廢棄； 訴願決定不利於再審原告部分及原處分（含復查決定）均撤 銷。
四、再審被告則以：
㈠按當事人對於大院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法 第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適 用法規顯有錯誤者」，係指該判決所適用之法規與該案應適 用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。惟 核其再審理由，並無所涉及原判決所適用之法規與本件應適 用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸之情事，再 審原告提起再審，依上揭規定及說明，其再審難謂合法，應 予駁回。
㈡次按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計 算之：……第3類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事 業職工薪資及提供勞務者之所得：薪資所得之計算，以在 職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。前項薪資 包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種 補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支 費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規定免稅之項目 ，不在此限。」，為行為時所得稅法第14條第1項第3類第1 款及第2款所明定。
㈢又有關租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上應採法律要件 說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉 證責任；至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消 滅要件事實，既為有利於人民之事實，且其相關資料均由人 民所控制掌握，自應由納稅義務人負舉證責任。本件再審原 告主張系爭車輛租金係永達公司經營本業及附屬業務所使用 之營業費用，而應認列為營業費用，係屬對人民有利之事實 ，自應由再審原告負舉證責任，惟再審原告未能舉證證明系 爭車輛之用途係用於永達公司之公務。又行政法院32年判字 第18號判例係謂：「司法機關所為之確定判決，其判決中已 定事項，若在行政上發生問題時，行政官署不可不以之為既 判事項而從其判決處理，此為行政權與司法權分立之國家一
般通例。」。是以，法院確定判決所認定之事實，在行政訴 訟事件，如經調查認定並無錯誤時，得以之作為判決依據。 本件再審原告主張臺北地檢署檢察官96年度偵字第2347號不 起訴處分書中，已認定系爭車輛租金屬招攬保險業務之必要 費用，而應以之為判決依據。惟查前開判例係指司法機關之 確定判決始有適用，本件再審原告主張者係檢察官之不起訴 處分書，與判例所指自有不同，自無適用前開判例之餘地， 原判決認不受該不起訴處分書認定事實之拘束，自無違誤。 另財政部95年6月28日函釋，僅係說明保險公司相關費用應 依查核準則相關規定列報，而再審被告96年6月5日函說明依 查核準則相關規定，在不同情形下應如何列報，並未認定系 爭所得非薪資所得。本件係永達公司由員工自行洽詢租賃車 商確認車種及車價後，再由車商按月向永達公司申請每月租 金給付，車輛每月租金則由員工薪資扣款，此種以再審原告 服務公司為名義承租人，掩蓋員工為實際承租人之事實，並 將每月租車租金於員工薪資扣除後，以淨額低報員工薪資所 得，幫助員工逃漏個人綜合所得稅之情事，與一般案件迥異 ，難謂再審被告之核定有違行政法院89年度判字第699號判 決要旨及行政程序法之平等原則，又原判決所適用之法規， 並無與本案應適用之現行法規相違背，自難謂原判決有行政 訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審 事由。
㈣本件系爭薪資所得業經再審被告逐一審酌，並敘明否准認列 之理由，且亦為原判決所確定之事實，再審原告執為再審理 由，於法自屬有違。準上之言，再審原告為本件之爭執，顯 無存在任何法定事由，再審難謂合法；並聲明求為判決駁回 再審原告之訴。
五、本院經查：
㈠按「有左列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判 決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不 為主張者，不在此限：一、適用法規顯有錯誤者。．．．」 ，行政訴訟法第273條第1項第1款定有明文。次按「．．． 對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴 為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之 訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法 院管轄。．．．」，為最高行政法院95年8月份庭長法官聯 席會議（一）決議所明示。又按行政訴訟法第273條第1項第 1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該 案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言 ，至於事實認定職權之正當行使或法律上見解歧異，再審原
告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理 由。行政法院62年判字第610號著有判決可資參照。另再審 之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之，行 政訴訟法第278條第2項規定甚明。
㈡本件再審原告因綜合所得稅事件，不服本院98年度簡字第 683號判決，主張該判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之 再審事由，提起再審之訴。經查：
⑴按證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異 於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。 本件再審原告指摘原審判決，無非以該判決任意調整舉證責 任，稱「況原告亦未能證明系爭車輛租金為永達公司經營本 業及附屬業務有關之費用」，與行政訴訟之舉證責任分配理 論相悖云云，惟查：
①按「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不 足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」 ，行政法院36年判字第16號判例要旨可資參照；次按「行 政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。」，行政訴訟法第 133條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為 公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力 關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技 性，難為人民所瞭解，復每涉公務機密，人民取得相關資 料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而 有上述規定。是以，於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之 責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂 主觀之舉證責任；然職權調查證據有其限度，仍不免有要 件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟 法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其 事實有舉證之責任。」，於上述範圍依行政訴訟法第136 條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。
②又有關租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上就課稅要件 事實之存否及課稅標準，應歸稅捐機關負擔；至於租稅之 免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實，既 為有利於人民之事實，且其相關資料均由人民所控制掌握 ，自應歸納稅義務人負擔。是以，本件再審原告既主張系 爭車輛租金係永達公司經營本業及附屬業務所使用之營業 費用，而應認列營業費用，係屬對人民有利之事實，自應 由再審原告負舉證責任。然查再審原告未能舉證證明系爭 車輛之用途係用於永達公司之公務，則原審判決以其未能 舉證以實其說，認其主張難以採信，並無任意調整舉證責 任情事，亦與舉證責任分配法則無違，自與行政訴訟法第
273條第1項各款所定再審事由無涉，再審原告所稱委無可 採。
⑵茲再審原告復主張臺北地檢署96年度偵字第2347號不起訴處 分書，已認定系爭車輛租金屬招攬保險業務之必要費用，應 以之為判決依據，是原審判決未依職權審酌上開案件檢察官 偵查事證及不起訴處分書之認定，僅以該不起訴處分書之被 告非再審原告為由，認不能拘束該案，有違行政法院32年判 字第18號判例及司法院大法官會議釋字第392號解釋，自有 適用法規顯有錯誤之再審事由云云。然查：
①按行政法院32年判字第18號判例係指司法機關之「確定判 決」始有適用；本件再審原告所主張者乃臺北地檢署96年 度偵字第2347號不起訴處分書，與該判例所指截然不同， 本無適用上開判例之餘地。
②又按行政罰法第26條明定，一行為同時觸犯刑事法律及違 反行政法上義務規定，如經不起訴處分者，得依違反行政 法上義務規定裁處之。經查永達公司負責人吳文永涉嫌違 反稅捐稽徵法第41條、第43條第1項及商業會計法第71條 第5款等規定一案，雖經臺北地檢署偵查終結予以不起訴 處分在案。惟查吳文永之行為，如同時有違反所得稅法或 其他稅法上義務之情形，稅捐稽徵機關本得依稅法規定裁 處之。
③且本件再審原告並非前開不起訴處分書之被告，其是否有 違章漏稅之事實，而該當於所得稅法等相關法規規範之要 件，本與吳文永所涉上開刑責係屬二事，再審被告自得依 職權調查認定，尚不受該不起訴處分書之拘束，自無行政 罰法第24條所謂「一行為不二罰」之問題。再審原告所稱 本件應以不起訴處分書為據，原審判決有違司法院大法官 會議釋字第392號解釋，自有適用法規顯有錯誤之再審事 由云云，殊無足取。
⑶再審原告又主張原審判決認定其取得之所得，非屬永達公司 之營業費用，違反租稅中立性原則；且該判決將永達公司支 付予租車公司之租金，而未實際支付予再審原告之金錢，認 定係屬再審原告之所得，有違收付實現原則；又原審判決將 再審原告用以推廣業務而取得之車輛使用權，解為再審原告 取得之薪資所得，違反平等原則、一般經驗法則與論理法則 ，而違背法令，亦屬適用法規顯有錯誤之再審事由云云。然 而：
①抽象之法理原則並無實證法之堅實基礎，其規範內涵及適用 界限在學理上亦有討論空間，法院也未必形成共識，甚至當 事人所言之「法理原則」，是否與個案事實相符，亦非無疑
：況稅捐法定原則祇要求國家稅捐債權之成立生效，需有法 規範之明文規定，但各個稅法法規範在對個案事實進行涵攝 時，其構成要件要素應如何來加以詮釋，實應依稅捐法定原 則之精神為之；參以再審制度之嚴謹性要求，自不得執取空 泛而未經實證處理之法理原則，妄加指摘「原判決適用法規 顯有錯誤」，至為灼然。
②故本件再審原告泛以原審判決違反「租稅中立性原則」、「 收付實現原則」、「平等原則」、「一般經驗法則」與「論 理法則」，自屬違背法令云云，要屬其個人意見，核與首開 所謂「適用法規顯有錯誤」之要件不符，本無可採；且其指 摘原審判決，無非一再說明其對於前訴訟程序確定裁判不服 之理由，然此係其法律上見解之歧異，原審判決所適用之法 規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例亦無牴觸 ，並無所謂原判決有違背法令之情形，自不合於行政訴訟法 第273條第1項第1款規定「適用法規顯有錯誤」之要件甚明 。
⑷再本件再審原告所稱原審判決認屬其之薪資所得，與財政部 95年6月28日函釋及再審被告96年6月5日函認定矛盾，再審 被告於課稅事實資料未變之情況下，憑藉新見解重為認定， 自有違背法令之情形等節。經查：
①究之財政部95年6月28日函釋，僅係就保險公司相關費用應 依查核準則相關規定列報予以說明；而再審被告96年6月5日 函，則係進一步指出，依查核準則相關規定，在不同情形下 應如何列報予以闡述，並未認定系爭所得並非薪資所得，此 對照上開2函即明。
②是再審被告96年6月5日函既係針對財政部95年6月28日函釋 重為說明，並未改變財政部95年6月28日函釋之見解，再審 原告主張再審被告憑藉新見解重為認定，乃其個自主觀之認 知，本難採據；況此部分，再審原告因不服原審判決，提起 上訴時即對之加以指摘，亦經最高行政法院核認與本件原審 判決認定之事實均不相同，自不生其上訴意旨所援引該院89 年度判字第699 號判決所揭示不得就業經查定確定之案件， 憑藉新見解重為較不利於當事人之查定處分情事，復有最高 行政法院99年度裁字第1522號裁定正本在卷可稽，自屬對於 業經上訴審酌後未予採信之理由再事爭執，本與行政訴訟法 第273 條第1 項第1 款規定「適用法規顯有錯誤」之要件相 間。
③第以證據資料方法之評價，本屬自由心證之範圍，縱令法院 之認定結果與當事人（再審原告）主觀之期待不符，亦難謂 此等心證形成有「適用法規顯有錯誤」之情事存在可言。本
件再審原告執取對於前訴訟程序確定裁判不服之理由，一再 主張業經上訴審酌後未予採信之上開理由，然此係其法律上 見解之歧異，所稱原審判決適用法規顯有錯誤云云，要無可 採。
⑸綜上，本件原審判決（即98年度簡字第683號判決）駁回再 審原告於前程序之訴，認定系爭車輛租金支出非屬永達公司 之營業費用，而係屬再審原告之薪資所得等兩造爭點，已於 判決理由中詳予論明交代，其認事用法並無違誤；且再審原 告因不服原審判決，提起上訴，經最高行政法院以其無非就 重述其在原審業經主張而為原審判決摒棄不採之陳詞，所提 及之法律見解，非具有原則性之重要情事，所提上訴不合行 政訴訟法第235條規定，亦即對於適用簡易程序之裁判提起 上訴經許可者，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者 為限，而認其上訴為不合法予以裁定駁回在案，亦有最高行 政法院99年度裁字第1522號裁定正本在卷足佐，自與行政訴 訟法第273條第1項第1款之再審事由不該當。 ⑹經查再審原告指摘原審判決，無非一再說明其對於前訴訟程 序確定裁判不服之理由，然此係其法律上見解之歧異，原審 判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，亦無 牴觸解釋、判例，並無所謂「適用法規顯有錯誤」之違背法 令情形。是本件再審原告之主張係對原審判決及原確定裁定 之法律見解爭執，要難謂原確定裁判適用法規錯誤，核與行 政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之要件 不合。故再審原告所提本件再審之訴，揆諸首揭說明，並不 符行政訴訟法第273條第1項第1款之要件，殊難執為再審事 由而得提起再審之訴。
從而本件依再審原告起訴之事實，原審判決並無再審原告所主 張得提起再審之訴之事由，再審原告提起再審之訴，顯無理由 ，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。至再審原告訴之聲明第2 項請求撤銷訴願決定不利於再審原告部分及原處分（含復查決 定）部分，因所提廢棄原審確定判決之請求既遭駁回，亦失所 附麗，即無論究之必要，自應併予駁回。另兩造其餘之陳述及 主張，於本件判決之結果無影響，爰不予一一審究、斟酌，併 此述明。
據上論結，本件再審原告之訴顯無理由，依行政訴訟法第236條、第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。中 華 民 國 100 年 7 月 20 日 臺北高等行政法院第六庭
法 官 林 育 如
上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中 華 民 國 100 年 7 月 20 日 書記官 劉 育 伶
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