或其關係人買回，亦證系爭租賃行為與租期屆滿之 銷售行為不同，被告僅以81.08%推論渠等租賃行為 與銷售行為即為保管人之租購行為，嫌顯率斷。 ④另有關被告質疑原告等未依常情，以最高等級之車輛 承租部分：
經查永達公司公務車輛租賃作業流程第2 款規定：「 向租賃車商洽詢車款之保證金及月租金。…月租金限 額：副總：租金350,000 元/ 月。協理：租金250, 000 元/ 月。處經理：租金150,000 元/ 月。3 倍（ 含）以上MDRT人員：150,000 元/ 月。3 倍以下MDRT 人員：80,000元/ 月。」（請詳鈞院卷第245 頁證物 二十一），是永達公司以每月租金限額控管租賃公務 車輛等級，且查本件原告於申請年度係符合3 倍以下 MDRT人員，申請每月68,565元之公務車租金，亦符合 永達公司規定，被告所稱是項事實及推論，應有誤解 。
⒊綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則， 亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅， 對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際 領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。 ⑴按「我國營利事業所得稅，除非公司組織之營利事業外 ，原則上均應採權責發生制；但綜合所得稅原則上則採 現金收付制，稱為收付實現原則。亦即綜合所得稅之核 課，應僅對已實現之實際所得課稅。……。是本件行為 時之增資緩課股票於轉讓時，原則上應就面額部分作為 轉讓時所屬年度之所得，申報課稅；但實際轉讓價格低 於面額時，則以實際轉讓價格申報所得；此乃我國稅制 對於個人綜合所得稅之課徵，係採收付實現原則之明證 ，不容稅捐稽徵機關依據不實記載資料或臆測之詞，濫 行課稅。」為最高行政法院93年判字第966 號裁判要旨 ，準此，綜合所得稅之現金收付原則應僅對已實現之實 際所得課稅，縱計算所得時係按員工擬制收入減除擬制 費用支出方式表達，仍應以實際獲取金額認列為員工薪 資所得，而非以擬制收入為員工薪資所得，參諸財政部 對靠行制度之相關函釋（67年3 月25日台財稅第31997 號函、71年12月10日台財稅第38935 號函、74年6 月21 日台財稅第17954 號函、76年3 月2 日台財稅第757678 5 號函、79年4 月3 日台財稅第790021143 號函、84年 7 月20日台財稅第841636379 號函）規定，將靠行車主 創造之營業收入擬制為車行之收入，又將靠行車主之費
用支出擬制為車行之費用支出，而以靠行車主實際獲利 擬制為車行給付予靠行車主之薪資所得，另最高行政法 院97年判字第34號判決：「另外該合約書還同時約定， 費用應交由志明公司報銷，而上訴人在原審法院提出之 費用單據，被上訴人雖謂：『該等費用為志明公司報， 上訴人不得主張』云云，但依上開函釋所示，若志明公 司有申報上開費用，則在計算其支付予上訴人之擬制『 薪資所得』時，仍應予以扣除。而此等費用申報之有無 及金額多寡等事實，原審法院整以上二點，均未加以調 查，即謂上訴人不得主張此等費用支出，同樣有判決不 備理由之違法。」益證。
⑵經查永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦 法，原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公司申 請保管公務租賃車輛，由永達公司（承租人）、原告（ 保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務車輛租賃 契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營業費用之 車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之收付實現 原則及財政部95年函釋規定，系爭車輛租金不應再歸併 核定為原告之薪資所得。換言之，原告系爭年度薪資所 得包括（一）個人薪酬393,444 元，及（二）組織激勵 酬勞3,905,743 元，故結算後薪資所得為4,299,187 元 ，此乃原告實際取自永達公司之薪資所得，依前揭收付 實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非 屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所 得中。
⒋惟被告以每月租金由原告薪資中支付等情，認定系爭租賃 關係實質為原告私人租賃，似嫌速斷，有關該部分原告業 於前述說明在案，且該等原由臺北市調查處函送認定之事 項，經臺北地方法院檢察署檢察官偵查後，依前揭財政部 95年函釋規定，認定「原移送意旨認被告丙○○以永達公 司租用租賃車之名，掩飾員工私人購車與業務無關，以達 幫助員工逃漏個人綜合所得稅及逃漏永達公司營業所得稅 之目的，顯有誤會。……永達公司業務人員傭酬，已包含 所有業務拓展費用，全額列入薪資所得而非執行業務所得 ，因招攬保險業務而發生之業務發展費用理應列報公司營 業費用，永達公司自業務人員薪資中調整，亦即車輛租金 由員工傭酬中扣除，由租賃車商提供租金發票向永達公司 請款，由永達公司統一支付車輛租金。難認被告有因此而 使員工薪資名目減少而幫助該等員工逃漏個人綜合所得稅 情事。」（請詳鈞院卷第161 頁證物七），敬請諒察，並
就被告誤解之情，說明如后：
⑴有關永達公司要求原告（保管人）書立員工還款同意書 乙節，即行政訴訟答辯狀第6 頁第1 行以下所稱「又系 爭租賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分 期付款期數後，將保證金款項（車價20% 或30% 等）， 匯入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司 申請保證金及每月租金給付，有該公司公務車輛使用辦 法、公務車輛租賃作業流程可稽，系爭租賃車租金金額 既然於簽立公務車輛租賃附屬契約書當下即確定，則該 公司既可直接就員工薪資調整，何需要原告同意自應領 薪資中扣取給付，並簽立分期付款總額之保證票據」 ①查永達公司對原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度， 薪酬計算連結利潤中心制，有關推展業務所發生之佣 金支出及公務車租金等營業費用，分別自服務報酬（ 包括初年度服務報酬及續年度服務報酬）及組織報酬 中扣除後，以計算個人薪酬及組織激勵酬勞，其合計 數即為原告申報之薪資所得，請詳前述之說明，有鈞 院卷第53頁證物二所附之各月份業務津貼表足證，系 爭公務車租金及業務拓展費等營業費用係自組織報酬 中減除，為計算原告之組織激勵酬勞，是被告應依行 政程序法平等原則，核定系爭公務車租金及業務拓展 費，即油料、車輛修繕費等業務拓展費核認屬永達公 司營業費用者，公務車租金應亦屬其營業費用。 ②次查系爭車輛租金由永達公司支付予租賃車商取得相 關憑證時，即以「營業費用- 租金支出」科目列帳， 並非先計入薪資費用後，再自薪資費用中沖轉「營業 費用-租 金支出」科目，益證系爭車輛租金從組織報 酬中扣除，僅為計算組織激勵酬勞，與業務拓展費用 自組織報酬中扣除相同。被告以業務津貼表中組織報 酬之計算方式，即核認車輛租金係從薪資所得中扣除 ，而歸屬原告之薪資所得，顯未究明原告之應得薪資 係依計算之結果始獲致，而錯置其因果關係，更違反 前揭禁止差別待遇原則。
③至與永達公司簽立還款同意書，係因組織激勵酬勞計 算過程中，其每月計算組織報酬之業績消長不一，以 及業務發展費用（除系爭車輛租金外），亦非每月相 同，因此永達公司考量如按業績計算之組織報酬不足 支付業務拓展費及系爭車輛租金時，則有自個人薪酬 中扣除之情形，故要求原告簽立該同意書，以免歧見 ，以原告系爭年度6 月為例，組織報酬703 元不足原
申請之車輛租金150,440 元，永達公司始得依該同意 書自原告個人薪酬中扣除。
⑵有關不起訴處分書所認定之事實有誤部分，即行政訴訟 答辯狀第5 頁倒數第7 行以下所稱「惟查永達公司該年 期間計有302 名員工依公務車輛使用辦法申請汽車租賃 368 輛中，扣除未到期車輛35輛後，計有270 輛係由員 工本人或關係人（配偶、父母、兄弟、姊妹等）買回， 其比例高達占已到期車輛的81.08%，有地檢署檢察官96 年度偵字第2347號不起訴處分書、臺北市國稅局編製之 永達公司92至95年間員工租車到期移轉統計表可稽」 ①經查系爭公務車於租期屆滿時，保管人基於對車況及 性能之瞭解，及其價格略低於中古車行情，而向租賃 公司購買，與一般常情無違。另該等車輛租賃期滿買 賣之情形亦經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官於不起 訴處分書載明，並無被告所稱事實不同之情形。被告 要難僅以購回比例達81.08%，遽認不起訴處分書認定 事實有誤或租賃關係存在於原告與汽車租賃公司，甚 否認該租賃關係，臺北地方法院檢察署檢察官係因原 告任職公司承租租賃車係供員工業務使用，參酌前揭 財政部95年函釋規定，核認「永達公司業務人員傭酬 ，已包含所有業務拓展費用，全額列入薪資所得而非 執行業務所得，因招攬保險業務而發生之業務發展費 用理應列報公司營業費用，……」（請詳鈞院卷第16 1 頁證物七），而此經刑事司法機關調查證據程序認 定之事實，依財政部61年函釋（請詳鈞院卷第169 頁 證物八）規定，被告應受拘束。惟被告僅以租期屆滿 直接購回及購回後售出佔全部案件比例高達81.08%為 由，否認不起訴書內經司法機關調查證據程序認定有 利於原告部分之事實，已違反行政程序法第9 條「行 政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情 形，一律注意。」規定之注意義務，敬請撤銷原核定 。
②另依車輛租賃契約第3 條保證金之約定：「承租人應 於簽約時支付出租人各租賃附屬契約所示之保證金金 額，租賃期滿後經出租人驗收取回租賃車輛，保證金 應扣除承租人與保管人應付而未付之費用後無息退還 。」（請詳鈞院卷第171 頁證物九），即知租賃期滿 或提前終止租賃契約時，永達公司將車輛交還租賃公 司，租賃公司退還保證金，且查永達公司並無買回車 輛，是與一般租賃情形無異。至租賃期滿後出租人如
何處理租賃車輛係屬另一交易，要難僅以由保管人或 其關係人買回比例81.08%為由，推論臺北市調查處移 送函原認定之事實：「丙○○係永達保險經紀人股份 有限公司（下稱永達公司，址設臺北市○○區○○○ 路2 段79號5 樓）負責人，明知員工購車係私人支出 ，與業務無關，竟基於幫助自己及他人逃漏稅捐之概 括犯意，自民國（下同）92年起，規定公司業績達 MDRT （ 百萬圓桌會員，年薪至少新台幣『下同』 250 萬元）者或處經理級以上人員（以下統稱員工） ，每人每年可以『公務車租賃』方式與和車公司或格 上公司等租賃車商配合，申請租賃車輛1 輛以上，業 務員與租賃車商確認車價無誤後，先繳交車價20% 或 30% 公務車輛保證金，匯入永達公司於彰化銀行總部 分行所開設00000000000000000 號帳戶，並要求業務 員與租賃車商簽署『公務車輛申請暨扣薪同意書』、 『公務車輛租賃附屬契約』等文件，俟業務員與車商 辦妥簽約及對保等相關事宜後，車商即檢附前述文件 ，向永達公司財務部申請保證金及每月車輛租金給付 ，名義上該車輛係屬永達公司所有，惟每月租金卻由 永達公司業務員個人薪資所得中直接扣取，使業務員 薪資所得相對減少。至租賃期滿（租賃期限為1 至2 年），永達公司便無條件將前述承租車輛所有權移轉 給業務員，幫助業務員逃漏個人綜合所得稅」成立。 ③再者，被告未說明系爭租賃車輛到期由父母或兄弟姊 妹等買回，與由原告買回對臺北市調查處前揭事實認 定結果何以相同。縱由父母或兄弟姊妹等買回，與由 原告買回之認定結果相同，被告所稱81.08%之比例買 回，意謂尚有近20% 之比例並未由保管人或其關係人 買回，亦證系爭租賃行為與租期屆滿之銷售行為不同 ，被告僅以81.08%推論渠等租賃行為與銷售行為即為 保管人之租購行為，嫌顯率斷。
⒌另有關系爭租賃車之用途說明如后：
⑴依車輛使用辦法第1 條規定：「為協助同仁執行業務， 特訂本辦法。本辦法所指『車輛』係指公務用之租賃車 輛及公務用之私人車輛。」（請詳偵查卷證據目錄二、 永達公司「修訂車輛使用辦法及公佈相關作業流程」） ，系爭租賃公務車係原告為永達公司招攬保險業務使用 ，除陸續招攬新業務，此彙整原告經手之要保書明細請 詳證物十供核，獲取初年度服務報酬外，亦需服務原有 保戶，包括通知繳交及收取保費、處理保戶理賠等問題
，以繼續獲取續年度服務報酬，此等活動均有使用車輛 或其他交通工具之需，是依上開事實，再再證明系爭租 賃車輛之公務用途，此參諸司法院95年9 月18日院台廳 行一字第0950020772號函：「肆、調查證據十九、無庸 舉證之事實（三）擬制或推定之事實：3.事實上之推定 ：行政法院得依已明瞭之事實，推定應證事實之真偽， 應證之事實雖無直接證據足資證明，但可應用經驗法則 ，依已明確之間接事實，推定其真偽。有間接證據證明 間接事實者，即得據以推定應證事實之真偽。惟仍應令 當事人就該推定之事實為辯論。」益證。另查永達公司 自96年度起建置工作日誌系統，業務同仁得於該系統紀 錄每日外勤事項，謹檢附原告活動紀錄表（請詳鈞院卷 第195 頁證物十一）供參。
⑵有關系爭車輛因使用產生之相關費用，經查原告系爭年 度有車輛修繕費用及回數票等，謹提供入帳之傳票如鈞 院卷第203 頁證物十二，且該等費用業經臺北市國稅局 核認永達公司營業費用在案，是發生該等費用之主體（ 系爭公務車）亦應認屬為經營本業或附屬業務使用無疑 。
⒍綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則， 亦即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅， 對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際 領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中。 ⑴按「我國營利事業所得稅，除非公司組織之營利事業外 ，原則上均應採權責發生制；但綜合所得稅原則上則採 現金收付制，稱為收付實現原則。亦即綜合所得稅之核 課，應僅對已實現之實際所得課稅。……。是本件行為 時之增資緩課股票於轉讓時，原則上應就面額部分作為 轉讓時所屬年度之所得，申報課稅；但實際轉讓價格低 於面額時，則以實際轉讓價格申報所得；此乃我國稅制 對於個人綜合所得稅之課徵，係採收付實現原則之明證 ，不容稅捐稽徵機關依據不實記載資料或臆測之詞，濫 行課稅。」為最高行政法院93年判字第966 號裁判要旨 （鈞院卷第177 頁證物十七），準此，綜合所得稅之現 金收付原則應僅對已實現之實際所得課稅，縱計算所得 時係按員工擬制收入減除擬制費用支出方式表達，仍應 以實際獲取金額認列為員工薪資所得，而非以擬制收入 為員工薪資所得，參諸財政部對靠行制度之相關函釋（ 67 年3月25日台財稅第31997 號函、71年12月10日台財 稅第38935 號函、74年6 月21日台財稅第17954 號函、
76 年3月2 日台財稅第757678 5號函、79年4 月3 日台 財稅第790021143 號函、84年7 月20日台財稅第841636 379 號函）規定，將靠行車主創造之營業收入擬制為車 行之收入，又將靠行車主之費用支出擬制為車行之費用 支出，而以靠行車主實際獲利擬制為車行給付予靠行車 主之薪資所得，另最高行政法院97年判字第34號判決： 「另外該合約書還同時約定，費用應交由志明公司報銷 ，而上訴人在原審法院提出之費用單據，被上訴人雖謂 ：『該等費用為志明公司報，上訴人不得主張』云云， 但依上開函釋所示，若志明公司有申報上開費用，則在 計算其支付予上訴人之擬制『薪資所得』時，仍應予以 扣除。而此等費用申報之有無及金額多寡等事實，原審 法院整以上二點，均未加以調查，即謂上訴人不得主張 此等費用支出，同樣有判決不備理由之違法。」（鈞院 卷第179 頁證物十八）益證。
⑵經查永達公司為協助同仁執行業務，特訂定車輛使用辦 法，原告乃依該規定及公務車輛租賃作業流程向公司申 請保管公務租賃車輛，由永達公司（承租人）、原告（ 保管人）及租賃車商（出租人）共同簽訂公務車輛租賃 契約，由永達公司按期支付車輛租金，認列營業費用之 車輛租金，依前揭綜合所得稅現金收付基礎之收付實現 原則及財政部95年函釋規定，系爭車輛租金不應再歸併 核定為原告之薪資所得。換言之，原告系爭年度薪資所 得包括（一）個人薪酬1,404,780 元，及（二）組織激 勵酬勞1,288,516 元，故結算後薪資所得為2,693,296 元，此乃原告實際取自永達公司之薪資所得，依前揭收 付實現原則，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且 非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之 所得中。
㈣有關罰鍰24,203元部分：
⒈依行政罰法第7 條規定，違反行政法上義務之行為，有出 於故意或過失者，始得處罰，原告依永達公司開立之扣繳 憑單申報，且以給付總額悉數列報，難謂有過失之情，應 予撤銷。
⑴按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本 法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以 所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」固為所得稅法第110 條第 1 項規定，惟按行政罰法第7 條第1 項規定，倘違反行 政法上義務之行為，有出於故意或過失者，始應處罰， 此參諸司法院釋字第275 號解釋文「人民違反法律上之
義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以 出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行 政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發 生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不 能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」益證。 ⑵次按「納稅義務人有左列各項所得者，應由扣繳義務人 於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並 依第92條規定繳納之：二、機關、團體、事業或執行業 務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技 、競賽或機會中獎之獎金或給與、退休金、資遣費、退 職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行 業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所 及營業代理人之國外營利事業之所得。」為所得稅法第 88條第1 項第2 類規定。據此，如納稅義務人因職務上 或工作上自機關、團體、事業或執行業務者取得之薪資 所得，應由該機關、團體、事業或執行業務者依相關規 定扣繳並通知納稅義務人薪資總額，以利納稅義務人申 報綜合所得稅，縱自薪資所得中有扣付款項之情，應以 扣付前之金額通知納稅義務人當年度之薪資所得金額， 此參諸財政部68年05月24日台財稅第33363 號函釋「勞 工薪資所得每月扣繳稅款之計算，係以每月在職務上或 工作上取得之各種收入為所得額，亦即扣繳憑單中應填 載之（薪資所得）給付總額。其由雇主自上項薪資所得 中扣付之工會會費、職工福利金、交通費及保險費等， 於計算扣繳稅款時，不得自薪資所得中減除。」規定意 旨益證，是以本件原告依永達公司開立之扣繳憑單申報 ，且以給付總額悉數列報，難謂有過失之情，應予撤銷 。
⑶另觀諸稅務違章案件減免處罰標準第3 條第2 項規定： 「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110 條規定應處 罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：一、納稅義 務人透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報 之課稅所得，符合下列情形：（二）屬納稅義務人依規 定向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢，而該機關未 能提供之所得資料。」及其修正理由第四點：「納稅義 務人利用網際網路辦理綜合所得稅結算申報，於近年來 賡續推動下，納稅義務人普遍已有期待渠等依規定向稽 徵機關查詢而取得之扣免繳憑單、股利憑單等所得資料 應屬完整，並據以透過網際網路辦理結算申報。倘係因 扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人未於規定期
限內申報或未據實填報等由，造成稽徵機關提供之所得 資料不完整，從而納稅義務人憑以透過網際網路辦理結 算申報有短漏報課稅所得情事，似不宜歸責於納稅義務 人。」足證納稅義務人因扣繳義務人未於規定期限內申 報或未據實填報扣繳所得者，而納稅義務人就扣繳通報 之所得業已悉數申報，仍有短漏報課稅所得者，難謂納 稅義務人有應注意、能注意而不注意之過失，得免依所 得稅法第110 規定處罰。經查本件原告依永達公司開立 之扣繳憑單申報薪資所得，且業以給付總額悉數列報， 至公務車輛租賃契約由原告與永達公司及租賃公司簽訂 ，係因契約中涉及保管人之權利義務，故原告亦須為立 約人，於合約上簽名用印，況且租賃標的為公務車輛， 為永達公司為協助原告等業務員利於業務推展，依財政 部規定系爭租金支出應屬任職公司之營業費用，要非原 告之薪資所得，揆諸前揭說明，難謂有過失之情，應免 予處罰。訴願決定書所稱「訴願人（即原告）亦列名系 爭車輛租賃合約之使用人，並於合約上簽名用印，可見 訴願人（即原告）對前開違章漏稅情節知之甚詳，惟仍 故意漏報系爭薪資所得」應有誤解。
⒉另按行政罰法第24條規定「一行為不二罰」原則，有關系 爭車輛租金，扣繳義務人（永達公司之負責人）業經臺北 市國稅局依法科處罰鍰，自不應再對納稅義務人（原告） 予以處罰，此亦符前揭免罰規定意旨。
⑴按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者， 依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低 於各該規定之罰鍰最低額（第1 項）。前項違反行法上 義務行為，除應處罰鍰外，另有沒入或其他種類行政罰 之處罰者，得依該規定併為裁處。但其處罰種類相同， 如從一重處罰已足以達成行政目的者，不得重複裁處（ 第2 項）。一行為違反社會秩序維護法及其他行政法上 義務規定而應受處罰，如已裁處拘留者，不再受罰鍰之 處罰（第3 項）。」為行政罰法第24條所規定之一行為 不二罰原則，且其應具憲法位階。（參諸司法院釋字第 604 號解釋協同意見書「『一行為不二罰原則』又稱『 禁止雙重處罰原則』，顧名思義，指就人民同一違法行 為，禁止國家為多次之處罰，其不僅禁止於一行為已受 到處罰後，對同一行為再行追訴、處罰，也禁止對同一 行為同時作多次的處罰。我國憲法固然沒有『一行為不 二罰原則』的明文，但是從法治國家所要求的法安定原 則、信賴保護原則以及比例原則均可以得出同一行為不
能重複處罰的要求。因而，『一行為不二罰原則』是一 具有憲法位階的原理原則。」）
⑵另就系爭車輛租金，如歸屬為薪資所得，則按所得稅法 第114 條規定：「扣繳義務人有左列情事之一者，分別 依各該款規定處罰：一、扣繳義務人未依第88條規定扣 繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補 報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處1 倍以下 之罰鍰；其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或 不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處 3 倍以下之罰鍰。二、扣繳義務人已依本法扣繳稅款， 而未依第92條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者， 除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處20% 之罰鍰 。但最高不得超過2 萬元，最低不得少於1,500 元；逾 期自動申報或填發者，減半處罰。經稽徵機關限期責令 補報或填發扣繳憑單，扣繳義務人未依限按實補報或填 發者，應按扣繳稅額處3 倍以下之罰鍰。但最高不得超 過4 萬5,000 元，最低不得少於3 千元。三、扣繳義務 人逾第92條規定期限繳納所扣稅款者，每逾2 日加徵1% 滯納金。」對扣繳義務人予以處罰，則納稅義務人已依 扣繳憑單申報，自不宜再對納稅義務人予以處罰，以符 前揭一行為不二罰原則暨前揭免罰規定。
⑶另參諸稅捐稽徵法第44條規定：「營利事業依法規定應 給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得， 或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得 憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%罰鍰。但 營利事業取得非實際交易對象所開立之憑證，如經查明 確有進貨事實及該項憑證確由實際銷貨之營利事業所交 付，且實際銷貨之營利事業已依法處罰者，免以處罰。 」足證縱違章主體不同，仍應有一行為不二罰之適用。 是被告所稱「查扣繳義務人未依規定扣繳稅款與所得人 漏報所得係屬二事，二者違章主體不同，另未依規定扣 繳稅款係依所得稅法第114 條規定處罰，而所得人漏報 所得係依同法第110 條規定處罰，二者處罰之法律依據 亦不同，本件核無違反一行為不二罰原則情事。」顯添 加法律所無之限制，難謂與法無悖，亦有違行政程序法 第6 條規定之平等原則，應予廢棄。
⑷經查本件扣繳義務人（即永達公司負責人）業依臺北市 國稅局97年6 月13日財北國稅中南綜所一字第09702134 35號函規定，補繳稅款並補報扣繳憑單，且經臺北市國 稅局依法就應補繳稅款處1 倍罰鍰在案，而原告（即納
稅義務人）依永達公司掣發之扣繳憑單悉數申報所得， 而致短漏報課稅所得，難謂非屬同一行為，是依前揭一 行為不二罰原則，自不應再予處罰，此由前揭免罰規定 之修正理由：「倘係因扣繳義務人、營利事業或信託行 為之受託人未於規定期限內申報或未據實填報等由，造 成稽徵機關提供之所得資料不完整，從而納稅義務人憑 以透過網際網路辦理結算申報有短漏報課稅所得情事， 似不宜歸責於納稅義務人。」益足為本件撤銷之參採。 ㈤綜上所述，本件案關事實經臺北地方法院檢察署偵查且原經 臺北市國稅局認定系爭車輛租金認屬為交通費，應由永達公 司檢據核實列報，原告等薪資名目並未減少而有逃漏綜合所 得稅之情事，依改制前行政法院32年判字第18號判例及89年 度判字第699 號判決，應予撤銷。
四、被告答辯則以：
㈠訴之聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
㈡薪資所得
⒈按「薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及 提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或 工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括 ：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補 助費。」為行為時所得稅法第14條第1 項第3 類第1 款及 第2 款前段所明定。次按「行政罰與刑罰之構成要件雖有 不同，而刑事判決與行政處分，亦原可各自認定事實。」 改制前行政法院75年度判字第309 號著有判例。 ⒉原告93年度綜合所得稅結算申報，列報取自永達公司薪資 所得2,693,296 元，嗣經臺北市調查處及臺北市國稅局查 獲該公司短報原告薪資所得600,000 元，通報被告所屬竹 東稽徵所歸課綜合所得稅。原告主張凡屬營利事業之營業 費用者，應由營利事業依營利事業所得稅查核準則有關規 定列報，永達公司將業務拓展費併同薪資發放予原告，嗣 後再自薪資內扣除並無不合；另永達公司租賃公務車予處 經理級以上人員或績優人員使用，乃係為了協助渠等推展 業務，該項租金支出為公司之必要費用，不應核定為原告 之薪資所得；又系爭薪資所得係依據臺北市調查處通報資 料核定，惟臺灣臺北地方法院檢察署檢察官（以下簡稱檢 察署檢察官）對系爭事項之認定與臺北市調查處不同，請 依檢察署檢察官不起訴處分書審理並撤銷原核定云云，查 永達公司明知原告承租車輛係私人支出，與公司業務無關
，卻自92年起向和車股份有限公司（以下簡稱和車公司） 租賃車輛，由和車公司（出租人）、永達公司（承租人） 及原告（使用人）於92年10月9 日共同簽署「車輛租賃契 約」，租賃期間自92年10月17日起至94 年10 月17日止， 俟原告與和車公司辦妥簽約及對保等事宜後，和車公司即 檢附相關文件向永達公司財務部申請給付租賃車輛之保證 金480,000 元及每月之租金68,565元，名義上該車輛係永 達公司承租，惟每月車輛租金卻由公司自原告薪資中扣取 給付，並非永達公司租賃車輛供原告使用，永達公司藉租 賃車輛之名義，將應支付原告之薪資改以租金費用列報， 以扣取車輛租金後之薪資淨額列報員工所得，對公司整體 費用並不影響，惟查永達公司對員工扣付款部分仍應視為 員工基於僱傭而取得之各種補助費，以薪資支出列支，是 永達公司以扣取薪資之方式幫助原告逃漏93年度綜合所得 稅，經臺北市調查處及臺北市國稅局查獲，並經臺北市國 稅局以永達公司填製之員工支付車輛租金薪資扣款彙整表 核定原告短報93年度薪資所得600,000 元，有臺北市調查 處96年1 月31 日 肆字第09643004620 號函、車輛租賃契 約、永達公司業務連繫表及員工支付車輛租金薪資扣款彙 整表影本等資料可稽。次查永達公司負責人丙○○君，因 違反稅捐稽徵法案件，被臺北市調查處移送，經臺灣臺北 地方法院檢察署檢察官（以下簡稱地檢署檢察官）96年度 偵字第2347號不起訴處分，該不起訴處分書認定永達公司 92至95年期間，公司員工使用公務車輛僅有丑○○、寅○ ○、卯○○、辰○○及巳○○等5 人於租期滿後買回車輛 ，比例極低。惟查永達公司該年期間計有302 名員工依公 務車輛使用辦法申請汽車租賃368 輛中，扣除未到期車輛 35 輛 後，計有270 輛係由員工本人或關係人（配偶、父 母、兄弟、姊妹等）買回，其比例高達占已到期車輛的 81.08% ， 本件原告即屬本人買回，有地檢署檢察官96年 度偵字第2347號不起訴處分書、臺北市國稅局編製之永達 公司92至95年間員工租車到期移轉統計表及汽車買賣合約 書可稽，則該不起訴處分書所認定之事實即屬有誤。次查 系爭租賃車係由員工自行洽詢車商於確認車種、車價及分 期付款期數後，將保證金款項（車價20% 或30% 等），匯 入公司指定帳戶，車商再檢附相關文件，向永達公司申請 保證金及每月租金給付，有該公司公務車輛使用辦法、公 務車輛租賃作業流程、公務車輛租賃附屬契約及員工還款 同意書可稽，如永達公司所言，公司先將業務拓展費併同 薪資發放後，再於支付營業費用時自業務拓展費中扣除，
則扣除業務拓展費用後之金額即為原應發放之薪資為真， 則該公司即可直接就員工薪資調整，何需要員工另書立員 工還款同意書，並簽立分期付款總額之保證票據，況該公 司業務拓展費性質依該公司公務車輛使用辦法第7 條所載 ：「因使用公務車輛所衍生之油料、修繕或保養等費用， 得由使用人檢具合於營業稅法之單據報支業務發展費用。 」該公司負責人丙○○君證稱：「業務員以業務拓展費的 名目報支交通費，先前是用業務員加油的發票為依據報支 。」及該公司財務部經理李忠約君證稱：「永達公司業務 拓展費之發放，係依員工業績計算……業務拓展費由員工 檢具單據向公司申報後才發放。」其該公司將公務車輛所 衍生之油料、修繕或保養及交通費依財政部95年函釋規定 核屬為該公司因招攬保險業務而發生之必要費用，公司可 依規定檢據依費用性質核實列報，不宜逕予計入保險業務 員之薪資所得，概以薪資支出列報，惟若依原告所稱，公 司於系爭年度將業務拓展費併同薪資發放，則本件自員工 薪資項目扣除之車輛租金即為其所稱之公司業務拓展費（ 公司可核實認列之營業費用），依一般經驗法則，員工申 請公務車輛，應會以最高等級之車輛承租，況且該公司公 務車輛使用辦法也並無限制其員工之資格應申請何等級之
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